II GSK 939/11

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Ludmiła Jajkiewicz (spr.) Sędziowie NSA Cezary Pryca del. WSA Mirosław Trzecki Protokolant Monika Tutak-Rutkowska po rozpoznaniu w dniu 18 września 2013 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej M. Spółki z o.o. w K. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w B. z dnia 21 grudnia 2010 r. sygn. akt II SA/Bd 1245/10 w sprawie ze skargi M. Spółki z o.o. w K. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w T. z dnia [...] lipca 2010 r. nr [...] w przedmiocie odmowy zmiany decyzji w zakresie zmiany miejsca urządzania gier na automatach o niskich wygranych 1. uchyla zaskarżony wyrok; 2. uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Dyrektora Izby Celnej w T. z dnia [...] marca 2010 r. nr [...]; 3. zasądza od Dyrektora Izby Celnej w T. na rzecz M. Spółki z o.o. w K. 674 (słownie: sześćset siedemdziesiąt cztery) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowoadministracyjnego. Wojewódzki Sąd Administracyjny w B. wyrokiem z 21 grudnia 2010 r., sygn. akt II SA/Bd 1245/10, oddalił skargę M. Sp. z o.o. w K. decyzję Dyrektora Izby Celnej w T. z dnia [...] lipca 2010 r. w przedmiocie zmiany ostatecznej decyzji dotyczącej zezwolenia na urządzenie i prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych. Sąd I instancji orzekał w następującym stanie sprawy. Decyzją z dnia [...] marca 2010 r. Dyrektor Izby Celnej w T. odmówił skarżącej zmiany decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...] lipca 2007 r., w zakresie zmiany miejsca urządzenia gry na automatach o niskich wygranych w poz. 160 punkt II decyzji. W uzasadnieniu powołał się na treść art. 135 ust. 2 ustawy z dnia 29 listopada 2009 r. o grach hazardowych, który zabrania zmiany zezwolenia w taki sposób, by nastąpiła zmiana miejsca urządzenia gry, z wyjątkiem zmniejszenia liczby punktów gry na automatach o niskich wygranych. Po rozpoznaniu odwołania Dyrektor Izby Celnej w T. decyzją z dnia [...] lipca 2010 r., na podstawie art. 233 §1 pkt 1 w związku z art. 221. ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 Ordynacja podatkowa utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. Wskazał, że zastosowanie trybu określonego w art. 253a o.p.) jest możliwe po zbadaniu, czy zmianie decyzji ostatecznej nie sprzeciwia się przepis szczególny. Zdaniem organu przesłanka negatywna w postaci istnienia przepisu szczególnego w tej sprawie mogła zaistnieć. Zgodnie bowiem z art. 30 ustawy o grach i zakładach wzajemnych punkty gry na automatach o niskich wygranych mogą być usytuowane w lokalach gastronomicznych, handlowych lub usługowych, oddalonych co najmniej 100 m od szkół, placówek oświatowo wychowawczych, opiekuńczych oraz ośrodków kultu religijnego. Organ nie dopatrzył się również naruszenia innych przepisów postępowania. Wojewódzki Sąd Administracyjny w B. oddalając skargę wskazał, że do dnia 1 września 2010 r. warunki urządzania i zasady prowadzenie działalności w zakresie gier losowych, zakładów wzajemnych, gier na automatach i gier na automatach o niskich wygranych określała ustawa z dnia 29 lipca 1992 r. o grach i zakładach wzajemnych. Natomiast od dnia 1 stycznia 2010 r. obowiązuje ustawa o grach hazardowych, która całościowo reguluje problematykę dotycząca prowadzenia działalności polegającej na organizowaniu gier hazardowych. Sąd rozważając legalności wyżej wymienionej ustawy zaznaczył, że po przystąpieniu do Unii Europejskiej na podstawie Traktatu z dnia 16 kwietnia 2004 r. Rzeczpospolita Polska stała się stroną Traktatów stanowiących podstawę funkcjonowania Unii. Od momentu przystąpienie porządek prawny Wspólnoty stał się częścią krajowego porządku prawnego przy zastrzeżeniu zasady pierwszeństwa i bezpośredniego zastosowania acquis communautaire. Sąd pierwszej instancji odnosząc się do zarzutów naruszenie obowiązku notyfikacji wskazał, że obowiązek dotyczy aktów prawnych zawierających przepisy techniczne tj. specyfikacje techniczne, inne wymagania, przepisy dotyczące usług, regulacje wprowadzające zakaz produkcji, przywozu lub wprowadzenia produktu do obrotu, świadczenia usług lub prowadzenia działalności polegającej na świadczeniu usług. Przez "specyfikacje techniczne" należy rozumieć specyfikację określającą cechy produktu, w szczególności w zakresie jakości, parametrów technicznych, bezpieczeństwa lub wymiarów, w tym w odniesieniu do nazewnictwa, symboli, badań, opakowania, znakowania lub oznaczania, a także procedury oceny zgodności tego produktu, jak również wymagania dotyczące metod i procesów produkcji produktów rolnych, produktów przeznaczonych do spożycia przez ludzi lub zwierzęta, produktów leczniczych i innych produktów, jeżeli wywierają one wpływ na cechy produktu. Sąd I instancji wskazał, że istotą problemu w niniejszej sprawie jest rozstrzygnięcie, czy w zakresie jej przedmiotu owa notyfikacja była obowiązkowa. W ocenie WSA podstawy prawne dotyczące żądanej zmiany nie maja charakteru przepisów technicznych w rozumieniu Dyrektywy 98/34/WE. Również na tle przepisów rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 23 grudnia 2002 r. w sprawie sposobu funkcjonowania krajowego systemu notyfikacji norm i aktów prawnych (zgodne z dyrektywą 98/34/WE) ustawa o grach hazardowych, w zakresie objętym przedmiotem sprawy, nie zawiera przepisów technicznych w rozumieniu § 2 pkt 5 rozporządzenia oraz nie zawiera przepisów wyłączających stosowanie zasady swobodnego przepływu towarów, w konsekwencji nie istniał więc obowiązek notyfikacji aktu w zakresie wyznaczonym przedmiotem sprawy. Sąd I instancji doszedł do wniosku, iż nie zachodzą wątpliwości prowadzące do uruchomienie trybu pytania prejudycjalnego w stosunku do wskazanych przepisów ustawy o grach hazardowych (art. 234 TWE) lub też odmowy zastosowania przepisów prawa krajowego w zakresie dotyczącym przedmiotu sprawy, jeśli bierze się pod uwagę cel oraz uzasadnienie aksjologiczne nowej regulacji prawnej. Sąd uznał również, że nie można kwestionowanych przez skarżącą przepisów postrzegać jako ograniczających swobodę przedsiębiorczości czy swobodę w świadczeniu usług społeczeństwa informacyjnego (art. 49 i art. 56 TFUE), czy też jako środek o skutku równoważnym do ograniczeń ilościowych, w rozumieniu art. 34 TFUE. Niecelowe jest, zdaniem WSA, prowadzenie rozważań, czy wprowadzone podważanymi przez skarżącą przepisami, jak twierdzi skarżąca, zakazy czy ograniczenia, można byłoby osiągnąć przy pomocy mniej restrykcyjnych środków, o czy stanowi art. 36 TFUE. Zdaniem Sądu nie można uznać również, iż skarżąca została w niniejszej sprawie pozbawiona podmiotowego prawa, która uzyskała na podstawie decyzji administracyjnej, bądź też nałożono na nią, jako na posiadacza zezwolenia nowy obowiązek, którego wcześnie przepisy prawa nie określały. Sąd odnosząc się do trybu legislacyjnego oraz vacatio legis uznał iż, szybkość postępowania ustawodawczego sama w sobie nie może stanowić zarzutu niekonstytucyjności, aczkolwiek ustawa pośpiesznie rozpatrzona i uchwalona może zawierać błędy. W związku z tym nie każde uchybienie zasadom regulaminowym, konsultacyjnym, czy vacatio legis może być uznane za naruszenie Konstytucji. Zdaniem Sądu I instancji kompetencja sądu administracyjnego do wystąpienia z pytaniem prejudycjalnym do Trybunału Konstytucyjnego wymaga zaistnienia rzeczywistych wątpliwości w danej sprawie co do zgodności aktu normatywnego z Konstytucją, a nie wątpliwości podnoszonych przez strony czy też per se doniosłości rozważanego problemu. Sąd zaznaczył, iż organ administracyjny nie jest uprawniony do oceny konstytucyjności stosowanego aktu, a ewentualne poszukiwanie materiału faktycznego dotyczącego procesu tworzenia prawa przez sąd administracyjny naruszałoby normy art. 106 § 3 p.p.s.a. Wojewódzki Sąd Administracyjny stwierdził, że nie doszło do naruszenia art. 130 § 1 pkt 6 o.p. poprzez podpisanie decyzji pierwszoinstancyjnej z upoważnienia Dyrektora Izby Celnej przez jego zastępcę. Według Sądu upoważnienie zastępcy, czy innego pracownika ze struktury organizacyjnej organu do wydania i podpisania w jego imieniu decyzji oznacza, że pracownik taki podpisując decyzję działa nadal w ramach tychże kompetencji w imieniu i na rachunek organu. Zgodnie z art. 221 o.p. w przypadku wydania decyzji w pierwszej instancji przez ministra właściwego do spraw finansów publicznych, dyrektora izby skarbowej, dyrektora izby celnej lub przez samorządowe kolegium odwoławcze, odwołanie od decyzji rozpatruje ten sam organ podatkowy, stosując przepisy o postępowaniu odwoławczym. To oznacza, że ten sam organ podatkowy, dyrektor izby celnej, posiada kompetencje do tego, aby jeszcze raz zająć się tą samą sprawą. Organ ten działa w imieniu państwa, któremu do realizacji zadań przyznano określony zakres kompetencji. Nie można zatem do organu stosować przepisów o wyłączeniu pracownika organu. Zdaniem Sądu stosowanie do organu administracji publicznej przepisu o wyłączeniu pracownika jest sprzeczne z istotą wykonywania zadań powierzonych dyrektorowi izby celnej w konsekwencji prowadzących do pozbawienia państwa zdolności wykonywania zadań publicznych. M. Sp. z o.o. skargą kasacyjną zaskarżyła powyższy wyrok w całości, wnosząc o jego uchylenie i przekazanie sprawy Sądowi pierwszej instancji do ponownego rozpoznania oraz o zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych. Zaskarżonemu wyrokowi zarzucono: I. naruszenie przepisów prawa materialnego (art. 174 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm., dalej p.p.s.a.), tj.: 1. art. 135 ust. 2 ustawy z 19.11.2009 r. o grach hazardowych, poprze jego niewłaściwe zastosowanie polegające na zaakceptowaniu stosowania tego przepisu, w sytuacji, gdy nie powinien on być stosowany, gdyż jako przepis techniczny pomimo obowiązku wynikającego z przepisów prawa nie został notyfikowany zgodnie z art. 1 pkt 11 w zw. z art. 8 ust. 1 dyrektywy 98/34/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 22 czerwca 1998 r. ustanawiającej procedurę udzielania informacji w zakresie norm i przepisów technicznych (Dz. Urz. UE wydanie specjalne w języku polskim, rozdz. 13, t. 20, s. 337; zm. Dz. Urz. UE wydanie specjalne w języku polskim, rozdz. 13, t. 21, s. 8, dalej dyrektywa 98/34/WE), a zatem konsekwentnie zgodnie z art. 9 ust. 1 dyrektywy 98/34/WE nie mógł zostać on skutecznie uchwalony, 2. § 2 pkt 3) i 5) i rozporządzenia Rady Ministrów z 23.12.2002 r. w sprawie sposobu funkcjonowania krajowego systemu notyfikacji norm i aktów prawnych (Dz.U. Nr 239, poz. 2039 z poźn. zm.) w z w. z art. 1 pkt 11 w zw. z art. 8 ust. 1 dyrektywy 98/34/WE poprzez jego błędną wykładnię polegającą na przyjęciu, że przepisy te nie mają zastosowania do będących przedmiotem sporu w niniejszej sprawie przepisów wprowadzających zakaz zmiany miejsca urządzania gier na automatach o niskich wygranych, polegającą na przyjęciu, że art. 135 ust. 2 ustawy o grach hazardowych nie jest przepisem technicznym w rozumieniu powołanych norm, oraz polegającą na przyjęciu, że art. 135 ust. 2 ustawy o grach hazardowych nie zawiera przepisów wyłączających stosowanie zasady swobodnego przepływu towarów, 3. art. 2 Konstytucji RP w zw. z art. 135 ust. 2 ustawy z dnia 19 listopada 2009r. o grach hazardowych i wynikającą z niego zasadę zaufania do państwa i stanowionego przez nie prawa, poprzez niewłaściwe zastosowanie polegające na pominięciu treści tego przepisu i nie uwzględnienie, że, ustawa o grach hazardowych została uchwalona z naruszeniem proceduralnych zasad tworzenia prawa, 4. art. 193, art. 2 Konstytucji RP w zw. z art. 135 ust. 2 ustawy o grach hazardowych, poprzez niewłaściwe zastosowanie polegające na pominięciu treści tego przepisu i nie uwzględnienie, że z uwagi na zarzut strony co do niezgodności przepisów ustawy o grach hazardowych z przepisami Konstytucji RP Sąd zobowiązany był ocenić i rozważyć treść tego zarzutu w kontekście konstytucyjności/niekonstytucyjności określonych przepisów i nie mógł stwierdzić, że treść tak sformułowanego zarzutu leży poza kognicją sądu rozpoznającego sprawę, II. przepisów postępowania, które to uchybienia miały istotny wpływ na wynik sprawy: 5. art. 3 § 2 pkt 1 i 8 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c w zw. z art. 134 § 1 w zw. z art. 141 § 4 p.p.s.a. w zw. z art. 135 ust. 2 ustawy o grach hazardowych w zw. z art. 120, art. 121 § 1 w zw. z art. 139 § 1 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 8 ustawy o grach hazardowych w zw. z art. 6, art. 8 w zw. z art. 35 § 1 i 2 Kodeksu postępowania administracyjnego poprzez oddalenie skargi w zakresie zarzutów związanych z przewlekłością postępowania wskutek nieuzasadnionego uznania, że mogą być one wyłącznie przedmiotem skargi na bezczynności organów, w sytuacji, gdy o bezczynności organów w niniejszej sprawie nie może być mowy, gdyż decyzja została wydana, natomiast sama istota zarzutów skargi sprowadzała się do oceny skutków przewlekłości postępowania dla treści decyzji, a w szczególności skutków zamierzonego działania organów w celu wydania rozstrzygnięcia po zmianie stanu prawnego warunkującego jego treść, 6. art. 3 § 2 pkt 1 i art. 145 § 1 pkt 1 lit. c w zw. z art. 141 § 4 p.p.s.a. poprzez brak rozważania zarzutów podniesionych w skardze, w szczególności w zakresie dotyczącym zarzutów wynikających z pkt 1 oraz 2 petitum skargi, tj. w zakresie zarzutów związanych z szeroko rozumianą przewlekłością postępowania prowadzonego w niniejszej sprawie, która w ocenie strony miała charakter zamierzonej bezczynności ze strony organu, 7. art. 267 Traktatu o Funkcjonowaniu Unii Europejskiej (dawny art. 234 TWE) poprzez nieprzyjęcie wykładni przepisu art. 1 pkt 11 dyrektywy 98/34/WE, dokonanej przez Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z dnia 21.04.2005 r. w sprawie Lindberg, C-267/03, a jednocześnie niewystąpienie do Trybunału Sprawiedliwości z pytaniem prejudycjalnym, a w konsekwencji zastosowanie przepisów ustawy o grach hazardowych w sytuacji, gdy zgodnie z wyrokami Trybunału Sprawiedliwości w sprawie 194/94, CIA Security International, w sprawie 159/00 Sapod Audic oraz w sprawie 226/97, Lemmens, nie powinny one być stosowane. W odpowiedzi na skargę kasacyjną Dyrektor Izby Celnej w T. wniósł o oddalenie skargi kasacyjnej oraz zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego według norm. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga kasacyjna zasługuje na uwzględnienie. Zakres kontroli Naczelnego Sądu Administracyjnego w stosunku do zaskarżonego orzeczenia jest zdeterminowany, poza przypadkami nieważności postępowania, które w niniejszej sprawie nie występują, granicami środka zaskarżenia. Stosownie do art. 183 § 1 zd. pierwsze p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, biorąc z urzędu pod rozwagę nieważność postępowania. Skarga kasacyjna została oparta na obu podstawach kasacyjnych wymienionych w art. 174 p.p.s.a. W stanie sprawy przedmiotem kontroli była decyzja Dyrektora Izby Celnej w T. utrzymująca w mocy decyzję tego organu wydaną na podstawie art. 135 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. Nr 201, poz. 1540 ze zm. – dalej jako u.g.h.). Sąd I instancji, rozpoznając skargę, wyraził pogląd, iż będące podstawą rozstrzygnięcia przepisy dotyczące działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych nie mają technicznego charakteru, w rozumieniu dyrektywy 98/34/WE. Dokonana przez Sąd I instancji wykładnia nie jest prawidłowa. Stanowisko to należałoby uznać za prawidłowe, o ile zostałoby stwierdzone, że art. 135 u.g.h. nie należy do tzw. "innych wymagań", w rozumieniu art. 1 pkt 4 dyrektywy 98/34/WE, i nie podlega w związku z tym obowiązkowi przeprowadzenia, zgodnie z art. 8 ust. 1 akapit pierwszy wskazanej dyrektywy, notyfikacji przed Komisją UE (v. wyrok TSUE z dnia 19 lipca 2012 r. w sprawie C-213/11). Okoliczność ta nie była przedmiotem badania, co sprawia, że organ celny przystępując ponownie do rozpoznania sprawy będzie zobowiązany odnieść się do tej kwestii. W powołanym wyroku TSUE stwierdził, że przepisy krajowe można uznać za "inne wymagania" w rozumieniu art. 1 pkt 4 dyrektywy 98/34/WE, jeżeli ustanawiają one "warunki" determinujące w sposób istotny skład, właściwości lub sprzedaż produktu. Zakazy wydawania, przedłużania i zmiany zezwoleń na prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych poza kasynami mogą, bowiem, według Trybunału, bezpośrednio wpływać na obrót tymi automatami (pkt 35- 36). W wyroku tym TSUE podniósł też konieczność przeprowadzenia ustaleń czy takie zakazy, których przestrzeganie jest obowiązkowe de iure w odniesieniu do użytkowania automatów do gier o niskich wygranych, mogą wpływać w sposób istotny na ich właściwości lub sprzedaż, co powinno nastąpić przy uwzględnieniu, między innymi okoliczności, iż ograniczeniu liczby miejsc, gdzie dopuszczalne jest prowadzenie gier na automatach o niskich wygranych, towarzyszy zmniejszenie ogólnej liczby kasyn gry, jak również liczby automatów, jakie mogą w nich być użytkowane, a także ustaleń, czy automaty do gier o niskich wygranych mogą zostać zaprogramowane lub przeprogramowane w celu wykorzystywania ich w kasynach, jako automaty do gier hazardowych, co pozwoliłoby na wyższe wygrane, a więc spowodowałoby większe ryzyko uzależnienia graczy (pkt 37 – 39). Ustalenia w tym zakresie, zdaniem TSUE, powinien dokonać sąd krajowy, co nie odpowiada przyjętym w prawie polskim rozwiązaniom ustrojowo – procesowym. Stąd też, stwierdzenie Trybunału, że ustalenie technicznego charakteru przepisów u.g.h. należy do sądu krajowego należy odczytywać przez pryzmat specyfiki działania polskich sądów administracyjnych, sprawujących kontrolę działalności administracji publicznej. Zgodnie z art. 184 Konstytucji RP sądy administracyjne sprawują, w zakresie określonym w ustawie, kontrolę działalności administracji publicznej. W świetle przyjętych w prawie krajowym rozwiązań prawych sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem (art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych; Dz. U. Nr 153, poz. 1269, ze zm.), stosując środki przewidziane w ustawie (art. 3 § 1 p.p.s.a.). Dokonywana przez sąd administracyjny kontrola procesu stosowania prawa w postępowaniu administracyjnym sprowadza się zatem do oceny czy organ dokonał prawidłowych ustaleń, co do obowiązywania zaskarżonej normy prawnej, czy dokonał właściwej jej interpretacji oraz czy ustalił prawidłowo stan faktyczny sprawy. W konsekwencji sąd administracyjny nie dokonuje samodzielnych ustaleń faktycznych, niejako za organ, a jedynie ocenia legalność zaskarżonego aktu lub czynności. Co do zasady, podstawą orzekania dla sądu administracyjnego jest materiał dowodowy zgromadzony przez organ w postępowaniu administracyjnym. W myśl art. 133 § 1 zd. pierwsze p.p.s.a. sąd wydaje wyrok po zamknięciu rozprawy na podstawie akt sprawy, co oznacza to, że podstawą orzekania przez sąd I instancji jest stan faktyczny i prawny sprawy istniejący w chwili wydania zaskarżonego aktu lub czynności. Wskazana zasada doznaje ograniczenia jedynie w okolicznościach wskazanych w art. 106 § 3 i 4 p.p.s.a., które nie wystąpiły w rozpoznawanej sprawie. Ze względu na kasacyjny charakter orzeczeń (art. 145 i nast. p.p.s.a.), sąd ten nie ma też kompetencji do przejęcia sprawy administracyjnej, jako takiej, do jej końcowego załatwienia i rozstrzygnięcia co do istoty. Innymi słowy sprawa, której przedmiot należy do właściwości organu administracji, z momentem wniesienia skargi do sądu administracyjnego, nie przestaje być sprawą administracyjną, a tym samym organ ten jest nadal właściwy do jej merytorycznego załatwienia. Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego, odniesienie się przez organ do zasadniczej w tej sprawie kwestii co do technicznego charakteru art. 135 ust. 1 i 2 u.g.h. stanowi niejako warunek wstępny oceny zasadności pozostałych podniesionych w petitum skargi kasacyjnej zarzutów. Stąd, na obecnym etapie postępowania za przedwczesne należy uznać wypowiadanie się w tym zakresie. Rozpoznanie sprawy wymaga bowiem ustalenia w pierwszej kolejności, jaki stan prawny może mieć zastosowanie w sprawie. W swoich rozważaniach organ powinien uwzględnić również wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 23 lipca 2013 r., sygn. akt P 4/11, w którym Trybunał orzekł, że art. 135 ust. 2 u.g.h. jest zgodny z art. 2 Konstytucji RP. Na marginesie wypada jedynie zauważyć, iż Sąd I instancji dokonał nieprawidłowej kontroli zaskarżonej decyzji nieuznając za naruszenie prawa podpisanie obu decyzji przez tę samą osobę, będącą pracownikiem organu, a więc z naruszeniem art. 130 § 1 pkt 6 w zw. z art. 221 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. z 2012 r. poz. 749 ze zm.- dalej jako Ordynacja podatkowa). Instytucja wyłączenia pracownika załatwiającego daną sprawę w pierwszej instancji od rozpoznania jej w postępowaniu odwoławczym przed organem jednoosobowym, w postępowaniu, w którym nie występuje zasada dewolutywności nie została wprost uregulowana w Ordynacji podatkowej. Artykuł 221 Ordynacji podatkowej, jak wynika z jego treści, nakazuje jedynie stosować odpowiednio przepisy o postępowaniu odwoławczym, a więc Rozdział 15: Odwołania; Działu IV: Postępowanie podatkowe. Zgodnie z art. 235 Ordynacji podatkowej, w sprawach nieuregulowanych w art. 220 - 234, w postępowaniu przed organami odwoławczymi mają odpowiednie zastosowanie przepisy o postępowaniu przed organami pierwszej instancji, w tym przepisy Rozdziału 2: Wyłączenie pracownika organu podatkowego; Działu IV Postępowanie podatkowe Ordynacji podatkowej. Zgodnie z art. 130 § 1 pkt 6 Ordynacji podatkowej, pracownicy urzędu skarbowego, urzędu gminy (miasta), starostwa, urzędu marszałkowskiego, izby skarbowej, funkcjonariusz celny lub pracownik urzędu celnego, izby celnej, urzędu obsługującego ministra właściwego do spraw finansów publicznych oraz członek samorządowego kolegium odwoławczego podlegają wyłączeniu od udziału w postępowaniu w sprawach dotyczących zobowiązań podatkowych oraz innych spraw normowanych przepisami prawa podatkowego, w których brali udział w wydaniu zaskarżonej decyzji. Naczelny Sąd Administracyjny w uchwale z dnia 18 lutego 2013 r. wyraził pogląd, iż: "Artykuł 130 § 1 pkt 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) ma zastosowanie do pracownika organu jednoosobowego w postępowaniu odwoławczym, o którym mowa w art. 221 tej ustawy." (sygn. akt I GPS 2/12; https://cbois.nsa.gov.pl). Stanowisko to, stosownie do art. 269 § 1 p.p.s.a., wiąże Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznający niniejszą skargę kasacyjną. Naczelny Sąd Administracyjny nie stwierdzając naruszeń przepisów postępowania, które mogły mieć istotny wpływ na wynik sprawy, na podstawie art. 188 p.p.s.a., uchylił zaskarżony wyrok Sądu I instancji i rozpoznał skargę. Uznając ją, w świetle przedstawionych argumentów, za zasadną uchylił wydane w sprawie decyzje organu. Z przedstawionych powodów Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 188 p.p.s.a. i art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i art. 135 p.p.s.a. orzekł jak w sentencji. O kosztach Sąd orzekł na podstawie art. 203 pkt 1 p.p.s.a. i art. 200 p.p.s.a.