V SA/Wa 1754/10

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA - Jolanta Bożek, Sędzia WSA - Irena Jakubiec-Kudiura (spr.), Sędzia WSA - Piotr Kraczowski, Protokolant starszy specjalista - Małgorzata Broniarek, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 21 grudnia 2010r. sprawy ze skargi S. Sp. z o.o. z siedzibą w W. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w W. z dnia [...] maja 2010 r. nr [...] w przedmiocie określenia kwoty należności celnych; I. Uchyla zaskarżoną decyzję w części w jakiej utrzymuje ona w mocy decyzję Naczelnika Urzędu [...] P. w W. z [...] czerwca 2007 r. nr [...] oraz wspomnianą decyzję Naczelnika Urzędu [...] P. w W. w utrzymanej zaskarżoną decyzją części. II. Zasądza na rzecz S. Sp. z o.o. z siedzibą w W. od Dyrektora Izby Celnej w W. kwotę 2894 zł (dwa tysiące osiemset dziewięćdziesiąt cztery) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. III. Stwierdza, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu do czasu uprawomocnienia się wyroku sądowego. W dniu [...] czerwca 2004r. Agencja Celna M. A. C. S. Spółka z o.o., działając jako przedstawiciel spółki S. T.Spółka z o.o., dokonała zgłoszenia celnego SAD nr [...], w którym dla towaru określonego jako "części rejestratora dla telewizji przemysłowej: płyta główna -50 szt., pokrywa górna obudowy - 50 szt. i panel tylny (podłączeniowy) - 50 szt" (poz. 1 SAD) zadeklarowała kod TARIC 8522 90 59 99 ze stawką celną w wysokości 4% wartości celnej towaru. Przedmiotowe zgłoszenie celne zostało przyjęte jako odpowiadające wymogom formalnym określonym w art. 62 Rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz. Urz. WE L302 z dnia 19.10.1992r. ze zm.) dalej WKC, co spowodowało objęcie towaru z mocy prawa procedurą dopuszczenia do swobodnego obrotu oraz określenie należności celnych i kwoty podatku od towarów i usług. Postanowieniem z [...] lutego 2006 r. organ I instancji powołał biegłego w celu dokonania ekspertyzy na temat funkcjonowania i wykorzystania towaru w postaci części rejestratora cyfrowego (pokrywy górne, panele sterujące, płyty główne). Po uzyskaniu opinii biegłego Naczelnik Urzędu Celnego [...] "P. L." w W. postanowieniem z [...] maja 2007 r. wszczął postępowanie w sprawie określenia opisu towaru, prawidłowej klasyfikacji taryfowej, stawki celnej oraz kwoty długu celnego dla towaru ujętego w zgłoszeniu celnym SAD. Naczelnik Urzędu Celnego [...] "P.L." w W. decyzją z [...]czerwca 2007r. zmienił klasyfikację taryfową importowanych towarów na 8521900090, określił kwotę długu oraz zarejestrował retrospektywnie kwotę wynikającą z długu celnego w prawidłowej wysokości. Pełnomocnik spółki niezadowolony z treści przyjętego rozstrzygnięcia wniósł odwołanie, w którym domagał się uchylenia w całości ww. decyzji oraz przekazania sprawy do ponownego rozpatrzenia przez organ I instancji. Zaskarżonej decyzji zarzucił naruszenie przepisów ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2005 r. Nr 8 poz. 60 ze zm.) oraz przepisów prawa materialnego tj. art.1 Rozporządzenia Rady EWG nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej, poprzez błędne przyjęcie, iż w odniesieniu do importowanych przez Spółkę towarów zastosowanie ma pozycja 8521 90 00 90 kodu nomenklatury towarowej [dalej: CN]. Decyzją z [...] maja 2010r. Dyrektor Izby Celnej w W. (w skrócie: Dyrektor Izby) uchylił zaskarżoną decyzję w zakresie określenia kwoty odsetek i w tym zakresie umorzył postępowanie, zaś w pozostałej części utrzymał zaskarżoną decyzję w mocy. W uzasadnieniu wyjaśnił, iż do każdego importowanego towaru przypisany jest odpowiedni kod taryfy, z przyporządkowaną do niego stawką celną, co oznacza, że sprowadzony towar jest klasyfikowany do jednej i tej samej pozycji lub podpozycji. Organ odwoławczy nadmienił, również, że aby uznać części za wyrób kompletny (niekompletny) w stanie zmontowanym (niezmontowanym) i wymierzyć cło jak za wyrób gotowy, należy wykazać, że istnieje możliwość zmontowania z tych części wyrobu posiadającego zasadniczy charakter kompletnego lub gotowego. Zatem, zdaniem Dyrektora Izby gdy jedna z części urządzenia jest na tyle znacząca, że nadaje temu urządzeniu jego zasadniczy charakter, to należy go traktować jako urządzenie niekompletne, a nie jako jego rozpoznawalną część. W przedmiotowej sprawie, co podkreślił organ rozpoznający sprawę, przedmiotem importu były niekompletne rejestratory cyfrowe w stanie nie zmontowanym, posiadające zasadniczy charakter wyrobów kompletnych, które powinny być klasyfikowane do pozycji 8521, a nie do pozycji 8522 zgłoszonej przez stronę. Jak wskazał dalej Dyrektor Izby, importowane podzespoły stanowią bazę wyjściową do produkcji gotowych wyrobów - rejestratorów cyfrowych czyli urządzeń do zapisu obrazów i dźwięku, odtwarzania i podglądu przez Internet. Organ odwoławczy wyjaśnił także, że dla prawidłowego zaklasyfikowania urządzenia elektronicznego z programowalną pamięcią nie ma znaczenia, czy zostało ono wyposażone w oprogramowanie, mimo odrębnego zdania pełnomocnika strony. Dyrektor Izby zauważył ponadto, że importowane płyty główne posiadają oprogramowanie cyfrowe, a przedstawiona przez spółkę umowa z [...] kwietnia 2004r. poświadcza jedynie, że spółka jest właścicielem polskiej wersji językowej oprogramowania operacyjnego i systemowego oprogramowania układowego. Z kolei, z przedstawionego przez spółkę oświadczenia z [...] lipca 2007r. wynika, że producent płyt deklaruje, że składniki do budowy cyfrowych urządzeń wideo wysłane będą bez oprogramowania (...), jednak zdaniem organu odwoławczego data wydania oświadczenia oraz jego treść pozwala wnioskować, że oświadczenie to nie dotyczy towarów ujętych zgłoszeniem celnym z [...] czerwca 2004r. Dodatkowym argumentem, na co zwraca uwagę Dyrektor Izby jest fakt, że producent powołał się na umowę zawartą przez spółkę S. T. z o.o. z siedzibą w W.ul. W.M. [...] czyli inną niż umowa sprzedaży / kupna oprogramowania z [...] kwietnia 2004r., gdyż tę umowę zawarła spółka S.T. zo.o. z siedzibą w W.ul. Ł. [...]. Dalej w treści uzasadnienia organ odwoławczy wyjaśnił kwestię roli dysków twardych w montowanych rejestratorach cyfrowych, ponieważ jak podał zainteresowana spółka montuje i dostarcza do sprzedaży rejestratory multipleksowe bez zainstalowanych dysków twardych, a tylko na indywidualne zamówienie odbiorców, są one instalowane. Importowane podzespoły, co podkreślił Dyrektor Izby nie są poddawane żadnym obróbkom. Jak wskazał organ II instancji, towary ujęte zgłoszeniem celnym spółki z [...] czerwca 2004r. winny być klasyfikowane według kodu TARIC 8521 90 00 90, dla których przewidziano stawkę celną w wysokości 14 % wartości celnej towaru. Organ odwoławczy podniósł także, że spółka nie otrzymała postanowienia z [...] czerwca 2007r. wyznaczającego 7-dniowy termin do wypowiedzenia się w sprawie zgromadzonego materiału dowodowego, z uwagi na zaniedbanie obowiązku powiadomienia organu o zmianie siedziby spółki. W kwestii odsetek od nieuiszczonego cła orzeczonych w decyzji organu I instancji, Dyrektor Izby podkreślił, że kwestia ta nie jest elementem decyzji rozstrzygającej sprawę co do istoty, a w sytuacji sporu organ celny może się wypowiedzieć w odrębnym rozstrzygnięciu. W skardze złożonej do Sądu na ww. decyzję Dyrektora Izby pełnomocnik skarżącej spółki wniósł o stwierdzenie nieważności zaskarżonej decyzji Dyrektora Izby Celnej w części, w jakiej utrzymuje w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego oraz decyzji Naczelnika jako wydanych bez podstawy prawnej, lub alternatywnie o uchylenie zaskarżonej decyzji w części, w jakiej utrzymuje w mocy decyzję organu I instancji oraz decyzji I instancji jako wydanych z naruszeniem przepisów prawa materialnego, a także przepisów postępowania, które miało wpływ na wynik sprawy, ewentualnie o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości oraz decyzji organu I instancji w związku z faktem, że spółka nie z własnej winy nie brała udziału w postępowaniu. Zaskarżonej decyzji pełnomocnik zarzucił naruszenie przepisów prawa materialnego: · art. 20 ust. 1 i 3 Rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 z 12 października 1992 r. ustanawiające Wspólnotowy Kodeks Celny oraz art. 1 Rozporządzenia Rady EWG nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury- taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej, w związku z treścią Reguły nr 1 i 2a Ogólnych Reguł Interpretacji Nomenklatury Scalonej zawartych w załączniku I do Taryfy Celnej, poprzez ich niewłaściwe zastosowanie i błędne przyjęcie, iż w odniesieniu do importowanych przez Skarżącego towarów zastosowanie ma pozycja 8521900090 kodu nomenklatury towarowej, oraz · art. 214 ust. 1 WKC, poprzez określenie elementów kalkulacyjnych w oparciu o stan towaru z chwili innej niż chwila powstania długu celnego 2. naruszenie przepisów postępowania: · art. 122, art. 123, art. 187 w zw. z art. 190, 191 i 197 ustawy Ordynacja podatkowa, poprzez nie przeprowadzenie postępowania dowodowego mającego na celu ustalenie przedmiotu importu, mającego wpływ na określenie podstawy opodatkowania w niniejszej sprawie oraz pozbawienie spółki czynnego udziału w postępowaniu; · art. 120 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 7, art. 9 i 91 ust. 1 i 3 Konstytucji RP, poprzez błędne zastosowanie lub brak zastosowania wskazanych powyżej przepisów prawa materialnego oraz błędne zastosowanie zasad prawa wspólnotowego; · art. 121 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 2 Konstytucji RP, poprzez prowadzenie postępowania z naruszeniem zasady zaufania do organów podatkowych. W uzasadnieniu skargi pełnomocnik podkreślił, że nieprawidłowości stwierdzone przez organ są wynikiem niedokładnego zbadania funkcji i zastosowania płyty głównej w rejestratorze cyfrowym. Organy celne uznały bowiem płytę główną za urządzenie posiadające te same właściwości, co rejestrator cyfrowy służący do zapisu oraz odtwarzania obrazu i dźwięku. Tymczasem brak podstaw do przyjęcia, iż nie posiadająca wspomnianej funkcji płyta główna posiada cechy rejestratora cyfrowego, skoro nie służy ona do zapisywania danych, a jedynie do ich zwielokrotniania i rozsyłu. Według autora skargi organy celne naruszyły zasadę czynnego udziału strony w postępowaniu, gdyż biegły został powołany przez Naczelnika UC z urzędu, a spółka był pozbawiona udziału w przeprowadzaniu dowodu poprzez zadawanie pytań biegłemu oraz składanie wyjaśnień. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby wnosząc o jej oddalenie podtrzymał ustalenia faktyczne i prawne zawarte w zaskarżonej decyzji oraz odniósł się do podniesionych w skardze zarzutów. Pismem procesowym z [...] grudnia 2010r. organ celny wniósł o przeprowadzenie dowodu uzupełniającego z protokołu posiedzenia Sądu w dniu 8 listopada 2010r. w sprawach o sygn. akt: V SA/Wa 1765/10, V SA/Wa 1757/10 oraz V SA/Wa 1763/10 w zakresie opisu towarów okazanych podczas rozpraw. Wojewódzki Sąd Administracyjny w W.zważył, co następuje: Skargę należało uwzględnić. Wojewódzki Sąd Administracyjny uznał, że trafna jest część zarzutów skargi odnosząca się do sposobu prowadzenia postępowania celnego. Zgodnie z art. 73 ust. 1 ustawy z 19 marca 2004 r. Prawo celne (DZ.U. 68, poz. 622 z późn. zm.) do postępowania w sprawach celnych stosuje się odpowiednio przepisy art. 12 oraz działu IV ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa, z uwzględnieniem zmian wynikających z prawa celnego. W tym stanie rzeczy w ocenie Sądu słuszny jest zarzut dotyczący naruszenia treści art. 121 i 123 Ordynacji Podatkowej. Jest niesporne, że już po zwolnieniu towaru, którego dotyczy zgłoszenie celne z dnia [...] czerwca 2004 r. organy celne powzięły wątpliwość co do prawidłowości danych zawartych we wspomnianym zgłoszeniu celnym, w związku z czym w dniu [...] maja 2007 r. wydane zostało postanowienie o wszczęciu z urzędu postępowania w sprawie określenia opisu towaru, prawidłowej klasyfikacji towarowej, stawki celnej oraz kwoty długu celnego. Prawo organu celnego do takiej kontroli towaru po jego zwolnieniu wynika z treści art. 78 ust. 2 i 3 rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 z 12 października 1992 r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (WKC) Dz.Urz. WE L 302 z późn. zm. Jest też niesporne i wynika to z materiału dowodowego sprawy jak i zawartego w aktach wspólnych, że postępowanie takie prowadzone było w odniesieniu do takiego samego towaru objętego innymi zgłoszeniami celnymi, w tym późniejszego zgłoszenia celnego [...] z [...] października 2005 r. W ramach prowadzonego postępowania dowodowego organ celny zabezpieczył komplety podzespołów do montażu rejestratorów cyfrowych [...] a następnie powołał postanowieniem z [...] lutego 2006 r. biegłego z listy biegłych sądowych prowadzonej przez Prezesa Sądu Okręgowego w W. Biegły zgodnie z treścią postanowienia po zapoznaniu się ze spornym towarem, wydał opinię na temat funkcjonowania i wykorzystania towaru w postaci części rejestratora cyfrowego (pokrywy górne, panele sterujące, płyty główne). W wydanej opinii biegły stwierdził, że modułem nadającym zespołowi jako całości zasadniczy charakter (funkcja główna zespołu), który polega na rejestracji sygnału wizyjnego w trybie rzeczywistym z kamer na dołączanym z zewnątrz dysku twardym jest moduł płyty głównej. W ocenie organu celnego potwierdza to, że importowany towar powinien być klasyfikowany w pozycji 8521 Wspólnej Taryfy Celnej. Wszczynając w dniu [...] maja 2007 r. postępowanie z urzędu w sprawie zgłoszenia celnego z [...] czerwca 2004 r. nr [...] organ celny dysponował opinią biegłego wydaną wprawdzie wcześniej ale dotyczącą takiego samego towaru jak ten, którego dotyczyło przedmiotowe zgłoszenie celne. Postanowienie Naczelnika Urzędu Celnego [...] "P.L." w W.zostało zgłaszającemu towar czyli S. T. Spółka z o.o. doręczone na adres wynikający ze zgłoszenia celnego w dniu [...] maja 2007 r. Postanowienie to nie zawierało pouczenia o jakim mowa w treści art. 146 Op dotyczącego skutków zmiany adresu w toku postępowania celnego, które to pouczenie powinno zostać jej udzielone w myśl treści art. 121 § 2 Ordynacji podatkowej. Z treści tego przepisu wynika, że organy podatkowe w postępowaniu podatkowym obowiązane są udzielać niezbędnych informacji i wyjaśnień o przepisach prawa podatkowego pozostających w związku z przedmiotem postępowania. Postanowieniem z [...] czerwca 2007 r. Naczelnik Urzędu Celnego [...] na podstawie art. 216 § 1 w zw. z art. 200 Op wyznaczył stronie termin 7 dni do wypowiedzenia się w sprawie zebranego w sprawie materiału dowodowego, co jest równoznaczne z możliwością zapoznania się z tym materiałem. Postanowienie to zostało wysłane stronie na jej dotychczasowy adres lecz przeznaczona dla strony przesyłka wróciła z adnotacją doręczyciela, "zwrot adresat wyprowadził się". Jednocześnie doręczyciel uczynił adnotację wskazując nowy adres Spółki. Przesyłka ta została potraktowana jako doręczona i pozostawiono ją w aktach sprawy.( k.19-21akt adm.). W dniu [...] czerwca 2007 r. Naczelnik Urzędu Celnego [...] wydał decyzję nr [...] w przedmiocie retrospektywnego zaksięgowania należności celnych w kwocie [...] PLN dla towarów objętych zgłoszeniem celnym w SAD [...] z [...] czerwca 2004r. Decyzję tę doręczono w tym samym dniu pełnomocnikowi Spółki. W dniu [...] czerwca 2007 r. Pełnomocnik Spółki pisemnie potwierdził fakt zapoznania się w tym dniu z aktami sprawy, której dotyczyła przedmiotowa decyzja, otrzymania opinii biegłego oraz otrzymania kopii postanowienia z [...] czerwca 2007 r. W ustawowym terminie od decyzji tej złożone zostało odwołanie przez stronę, w którym zarzuciła ona m.in. naruszenie treści art. 123 i 200 Op Odwołanie co do zasady nie zostało uwzględnione, ponieważ decyzja została uchylona jedynie w zakresie odsetek od długu celnego a w pozostałej części została ona utrzymana w mocy. W ocenie Sądu działanie organu I instancji w odniesieniu do możliwości uznania za doręczone postanowienia z [...] czerwca 2007 r., które było wydane w związku z koniecznością wypełnienia obowiązku wynikającego z treści art. 200 Ordynacji, nie było prawidłowe. Skutek doręczenia wskazanego postanowienia w myśl art. 146 § 2 Ordynacji mógłby mieć miejsce, gdyby stronę prawidłowo pouczono o konieczności poinformowania organu o zmianie adresu, jeśli jednak tak się nie stało, brak było podstaw do uznania przesyłki za doręczoną. Należy przy tym zauważyć, że w sprawie nie miał zastosowania art. 151 a, w związku z czym również brak było podstaw do uznania przesyłki za doręczoną. Zdaniem Sądu prawo Spółki do czynnego udziału w sprawie określone treścią art. 153 Ordynacji, nie zostało też wypełnione jeśli chodzi o doręczenie jej przez organ opinii biegłego, ponieważ wymogu zapoznania strony z treścią zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego, nie spełnia doręczenie wspomnianej opinii 2 dni po wydaniu decyzji I instancji. W ocenie Sądu dążenie organu I instancji do wydania w sprawie decyzji w terminie 3 lat o jakim mowa jest w art. 221 ust.3 w zw. z art. 201 ust. 1 lit. a i ust. 2, w zw. z art. 220 ust.1 Rozp. Rady (EWG) nr 2913/92, nie może prowadzić do naruszenia praw strony związanych z możliwością zapoznania się z całością materiału dotyczącego jej sprawy i prawem odniesienia się do tego materiału. Celem prowadzonego postępowania celnego, jest doprowadzenie do należytego wywiązania się przez importera towaru z jego zobowiązań finansowych w zakresie publicznoprawnym ale musi to mieć miejsce w sytuacji, w której szanowane są gwarancje procesowe strony wynikające ze stosowanych w postępowaniu przepisów prawa. Innym zagadnieniem jest czy i w jakim stopniu strona z nich skorzysta ale brak jest podstaw ażeby jej to uniemożliwić. Sąd uznał, że przedstawione naruszenia mogły mieć wpływ na treść wydanego rozstrzygnięcia choćby w takim zakresie, że prawidłowe doręczenie postanowienia i bieg terminu z art. 200 Ordynacji, mogło doprowadzić do sytuacji, w jakiej brak by było podstaw ze względu na upływ terminu, do wydania w sprawie decyzji przez organ I instancji, co bez wątpienia ma znaczenie dla sprawy i strony. Jeśli chodzi o pozostałe zarzuty strony dotyczące naruszenia wskazywanych w skardze przepisów Ordynacji w szczególności odnoszących się do zasadności i podstaw wydania opinii przez biegłego, WSA nie podziela tych zarzutów, bo nie uznaje je za trafne. Jeśli chodzi natomiast o wskazywane naruszenia treści przepisów prawa materialnego Sąd jest zdania, że rodzaj i przyczyny podjętego rozstrzygnięcia, nie wymagają odnoszenia się do tych zarzutów i popierających je argumentów strony. W tym stanie rzeczy mając powyższe okoliczności na uwadze i działając na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a Wojewódzki Sąd Administracyjny uchylił zaskarżoną decyzję jak i decyzję organu I instancji w zakresie w jakim wskazywano to w skardze.