I FSK 916/11

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Sędzia NSA: Maria Dożynkiewicz (spr.), , , po rozpoznaniu w dniu 11 lipca 2011 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej F. Sp. z o. o. w Z. od postanowienia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 17 stycznia 2011 r. sygn. akt I SA/Kr 2105/10 w zakresie odrzucenia skargi w sprawie ze skargi F. Sp. z o. o. w Z. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia 16 sierpnia 2010 r. nr ... w przedmiocie podatku od towarów i usług postanawia oddalić skargę kasacyjną. 1. Zaskarżonym postanowieniem z 17 stycznia 2011 r., sygn. akt I SA/Kr 2105/10 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie odrzucił skargę F. Sp. z o.o. w Z. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z 16 sierpnia 2010 r. nr ... w przedmiocie podatku od towarów i usług. 2. W uzasadnieniu Sąd ten wskazał, że warunkiem wniesienia skargi na interpretację indywidualną jest pisemne wezwanie organu, który ją wydał, do usunięcia naruszenia prawa w terminie czternastu dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł dowiedzieć się o wydaniu interpretacji. Strona dowiedziała się o wydaniu interpretacji w dniu jej doręczenia, czyli 18 sierpnia 2010 r. Ostatnim dniem terminu określonego w art. 52 § 3 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153, poz. 1270 ze zm.; dalej p.p.s.a.), o którym strona została pouczona, był więc dzień 1 września 2010 r. (środa). Strona wezwała organ do usunięcia naruszenia prawa po upływie czternastu dni od dnia doręczenia jej interpretacji, bowiem nadała w urzędzie pocztowym pismo z wezwaniem dopiero 2 września 2010 r. (czwartek). WSA przyjął zatem, że uchybienie terminu do wniesienia wezwania jest równoznaczne z brakiem takiego wezwania, a tym samym nie zostały spełnione warunki formalne skargi, więc skarga jest niedopuszczalna. Z tego względu WSA odrzucił skargę na podstawie art. 58 § 1 pkt 6 p.p.s.a. 3. W skardze kasacyjnej na to postanowienie spółka zarzuciła mu naruszenie art. 58 § 1 pkt 6 p.p.s.a. w zw. z art. 52 § 3 p.p.s.a. przez przyjęcie niewłaściwego zastosowania art. 43 K.p.a. lub art. 149 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r. nr 8, poz. 60 ze zm.) przez uznanie, że początek biegu terminu do złożenia skargi na interpretację indywidualną minął 1 września 2010 r. wobec jej doręczenia 18 sierpnia 2010 r. – wbrew stanowi faktycznemu. Spółka wniosła o uchylenie postanowienia WSA i zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych. W ocenie spółki do doręczenia nie doszło 18 sierpnia 2010 r., a 19 sierpnia 2010 r. Spółka była reprezentowana przez radcę prawnego, tymczasem przesyłkę doręczono na adres spółki do rąk osoby upoważnionej przez spółkę do odbioru korespondencji. Korespondencję przekazano pełnomocnikowi 19 sierpnia 2010 r. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie. 4. W pierwszej kolejności należy wskazać, że w niniejszej sprawie miały zastosowanie przepisy o doręczeniu z Ordynacji podatkowej, a nie jak alternatywnie wskazuje strona z Kodeksu postępowania administracyjnego. Zgodnie z art. 148 § 1 Ordynacji podatkowej pisma doręcza się osobom fizycznym w ich mieszkaniu lub miejscu pracy. Pisma mogą być również doręczane w siedzibie organu podatkowego i w miejscu pracy adresata - osobie upoważnionej przez pracodawcę do odbioru korespondencji (§ 2). W razie niemożności doręczenia pisma w sposób określony w § 1 i 2, a także w innych uzasadnionych przypadkach pisma doręcza się w każdym miejscu, gdzie się adresata zastanie (§ 3). Art. 149 Ordynacji podatkowej stanowi zaś, że w przypadku nieobecności adresata w mieszkaniu pisma doręcza się za pokwitowaniem pełnoletniemu domownikowi, sąsiadowi lub dozorcy domu, gdy osoby te podjęły się oddania pisma adresatowi. Zawiadomienie o doręczeniu pisma sąsiadowi lub dozorcy domu umieszcza się w oddawczej skrzynce pocztowej lub na drzwiach mieszkania adresata lub w widocznym miejscu przy wejściu na posesję adresata. W art. 150 Ordynacji podatkowej uregulowano, na wypadek braku możliwości doręczenia na podstawie art. 148 i art. 149 tej ustawy, tzw. fikcję prawną doręczenia poprzez dwukrotne awizowanie, która w niniejszej sprawie nie została zastosowana. Wreszcie zgodnie z art. 151 Ordynacji podatkowej osobom prawnym oraz jednostkom organizacyjnym niemającym osobowości prawnej pisma doręcza się w lokalu ich siedziby lub w miejscu prowadzenia działalności - osobie upoważnionej do odbioru korespondencji. Stosownie do art. 145 § 1 Ordynacji podatkowej pisma doręcza się stronie, a gdy strona działa przez przedstawiciela - temu przedstawicielowi, jednak zgodnie z § 2 tego artykułu, jeżeli strona ustanowiła pełnomocnika, pisma doręcza się pełnomocnikowi. 5. W świetle tych przepisów doręczenia pełnomocnikowi – radcy prawnemu dokonuje się jako osobie fizycznej. W większości przypadków pełnomocnicy wskazują jako adres korespondencyjny adres swojego biura lub kancelarii, rzadziej mieszkania, dlatego częściej znajdują wobec nich zastosowanie normy odnoszące się do doręczenia w miejscu pracy, aniżeli odnoszące się do doręczenia w mieszkaniu, i albo korespondencję doręcza się w miejscu pracy osobiście pełnomocnikowi albo osobie upoważnionej do odbioru korespondencji. W niniejszej sprawie pełnomocnik nie wskazał jako adresu do doręczeń ani miejsca zamieszkania, ani miejsca pracy. W uzasadnieniu skargi kasacyjnej podkreślono zresztą, że pełnomocnik nie jest pracownikiem spółki. Pełnomocnik wskazał jako adres do doręczeń adres siedziby spółki, którą reprezentował (vide karta 3 nienumerowana dokumentu nr kol. 2 akt administracyjnych). Z tego względu przesyłkę z interpretacją podatkową zaadresowano do pełnomocnika spółki na adres jej siedziby. Organ zatem na wyraźne życzenie pełnomocnika odstąpił od doręczenia mu pisma do miejsc wskazanych w art. 148 czy art. 149 Ordynacji podatkowej, czyli do mieszkania lub do miejsca pracy. Konsekwencją wskazania jako adresu do doręczeń adresu siedziby spółki było przyjęcie za prawidłowe postępowanie dokonanie doręczenia wedle wzorca z cytowanego art. 151 Ordynacji podatkowej - czyli w lokalu siedziby spółki wskazanej jako adres do doręczeń osobie upoważnionej do odbioru korespondencji. W uzasadnieniu skargi kasacyjnej potwierdzono, iż A. K. - sekretarka, której podpis widnieje na zwrotnym potwierdzeniu odbioru (vide karta dołączona do karty 1 in verso nienumerowanej dokumentu nr kol. 3 akt administracyjnych), jest osobą upoważnioną do odbioru korespondencji kierowanej pod adres siedziby spółki. 6. Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego nie można art. 145 § 2 Ordynacji podatkowej rozumieć w ten sposób, że wymaga on doręczenia pisma do rąk własnych pełnomocnika w sytuacji, gdy sam pełnomocnik wskazał jako adres do doręczeń siedzibę spółki, którą reprezentował, a więc sam zadecydował, iż korespondencja winna być kierowana na adres spółki. Nie ulega wątpliwości, że (niezależnie od motywów takiego działania) intencją pełnomocnika spółki było otrzymywanie korespondencji związanej ze sprawą spółki właśnie pod adresem jej siedziby. Pełnomocnik nie dokonał przy tym żadnych dodatkowych zastrzeżeń w związku z odstąpieniem od doręczenia pism w mieszkaniu lub w miejscu pracy. Organ nie miał zatem żadnych podstaw do tego, aby adresować korespondencję z dodatkowym zastrzeżeniem doręczenia wyłącznie do rąk własnych pełnomocnika. Jeżeli szczególne względy przemawiały za takim sposobem doręczenia, nic nie stało na przeszkodzie, by pełnomocnik również takie wyraźne zastrzeżenie w treści pisma procesowego zawarł. Dodatkowo należy zauważyć, że również adres zwrotny na kopercie, w której pełnomocnik wniósł wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, to adres siedziby spółki (vide karta 5 nienumerowana dokumentu nr kol. 4 akt administracyjnych). Nadawca zaś został oznaczony jako radca prawny. Okoliczność ta niejako potwierdza wolę pełnomocnika wyrażoną uprzednio w piśmie procesowym dotyczącą adresu korespondencyjnego. 7. Zwrotne potwierdzenie odbioru znajdujące się w aktach sprawy nie pozostawia wątpliwości, że doręczenie interpretacji nastąpiło 18 sierpnia 2010 r., a podpisała je osoba upoważniona do odbioru korespondencji w siedzibie spółki. Autor skargi kasacyjnej zresztą nie kwestionuje tych okoliczności, za to przyznaje, że sekretarka przekazała interpretację pełnomocnikowi, "przetrzymawszy ją przez 1 dzień". W tej sytuacji nieporozumieniem jest zarzucanie błędów proceduralnych organowi podatkowemu, który nie ma wpływu na dokonany przez pełnomocnika wybór adresu do korespondencji i na organizację współpracy między pracownikami spółki a jej pełnomocnikiem. W tym stanie rzeczy należy uznać, że doręczenie interpretacji indywidualnej było prawidłowe, a nastąpiło 18 sierpnia 2010 r. 8. Zgodnie z art. 52 § 3 p.p.s.a. jeżeli ustawa nie przewiduje środków zaskarżenia w sprawie będącej przedmiotem skargi, skargę na akty lub czynności, o których mowa w art. 3 § 2 pkt 4 i 4a, można wnieść po uprzednim wezwaniu na piśmie właściwego organu - w terminie czternastu dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o wydaniu aktu lub podjęciu innej czynności - do usunięcia naruszenia prawa. Aktami, o których mowa w art. 3 § 2 pkt 4a p.p.s.a., są pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane w indywidualnych sprawach. Ordynacja podatkowa nie przewiduje od interpretacji indywidualnych środka zaskarżenia – np. odwołania czy zażalenia na drodze postępowania podatkowego. Spółka wniosła wezwanie do usunięcia naruszenia prawa 2 września 2010 r. (czwartek), czyli po upływie czternastodniowego terminu, o którym mowa w art. 52 § 3 p.p.s.a. W konsekwencji należy przyjąć, że nie spełniła określonego w tym przepisie warunku zaskarżenia interpretacji indywidualnej do sądu administracyjnego. W świetle art. 58 § 1 pkt 6 p.p.s.a. sąd odrzuca skargę, jeżeli z innych przyczyn wniesienie skargi jest niedopuszczalne. Użyte w tym przepisie sformułowanie "innych" wskazuje na inne przyczyny niż wymienione w pkt 1-5 art. 58 § 1 p.p.s.a. Niedopuszczalność skargi z innych przyczyn występuje zwłaszcza, gdy skarga zostanie wniesiona bez wyczerpania środków zaskarżenia albo bez uprzedniego wezwania na piśmie do usunięcia naruszenia prawa, gdy środek zaskarżenia nie został ustawowo przewidziany w sprawie będącej przedmiotem skargi, czyli tak jak miało to miejsce na gruncie niniejszej sprawy. Słusznie zatem Sąd pierwszej instancji w opisanej sytuacji zastosował art. 58 § 1 pkt 6 p.p.s.a. jako podstawę prawną odrzucenia skargi. 9. Nie znajdując zaś podstaw do uwzględnienia skargi kasacyjnej, Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 w zw. z art. 182 § 1 i § 3 p.p.s.a. orzekł jak w sentencji.