II FSK 1877/11

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Tomasz Zborzyński, Sędziowie NSA Jacek Brolik (sprawozdawca), WSA del. Alina Rzepecka, Protokolant Barbara Mróz, po rozpoznaniu w dniu 20 grudnia 2012 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej A. C. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 21 marca 2011 r. sygn. akt I SA/Gl 1317/10 w sprawie ze skargi A. C. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K. z dnia 5 października 2010 r. nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2006 r. oddala skargę kasacyjną. Zaskarżonym wyrokiem z dnia 21 marca 2011 r., sygn. akt I SA/Gl 1317/10, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach oddalił skargę A. C. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K. z dnia 5 października 2010 r., w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2006 r. Rozstrzygnięcie powyższe zapadło w następującym stanie faktycznym. Decyzją z dnia 7 czerwca 2010 r. Prezydent Miasta K. ustalił A. C. wysokość podatku od nieruchomości za rok 2006 w kwocie 734 zł. Wydanie powyższej decyzji podatkowej przez organ pierwszej instancji nastąpiło po przeprowadzeniu uzupełniającego postępowania dowodowego, w związku z uchyleniem poprzedniej decyzji przez Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K. W ramach tego postępowania organ ustalił, że podatnik w okresie od 21 lutego 1985 r. do 20 listopada 2007 r. był użytkownikiem wieczystym gruntów położonych w K. przy Al. R., w postaci 2 działek oznaczonych r. [...] o powierzchni 1686 m² i nr [...] o powierzchni 353 m². Grunt był zabudowany budynkiem warsztatu samochodowego, stanowiącym odrębną własność podatnika. W dniu 25 marca 2006 r. podatnik złożył korektę informacji w sprawie podatku od nieruchomości, w której zgłosił do opodatkowania grunty o powierzchni 2039 m² jako "pozostałe nie związane z prowadzeniem działalności gospodarczej". W informacji tej podatnik nie wskazał żadnych budynków, natomiast podał, że powodem zgłoszenia zmiany jest częściowe wyburzenie budynku i pozbawienie go dachu, co spowodowało niemożność prowadzenia działalności gospodarczej ze względów technicznych. Organ podatkowy ustalił ponadto, że z dniem 30 kwietnia 2006 r. nastąpiło wykreślenie z ewidencji działalności gospodarczej prowadzonej przez A.C. firmy A. Uznał zatem, że w roku podatkowym 2006 do końca kwietnia nieruchomość była w posiadaniu przedsiębiorcy i opodatkował ją za okres od stycznia do kwietnia stawką przewidzianą dla gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej (0,66 zł za m²), a za okres od maja do grudnia stawką przewidzianą dla pozostałych gruntów (0,21 zł za m² ). Opodatkowaniem nie objęto żadnych budynków. W odwołaniu od tej decyzji podatnik zakwestionował zastosowanie do nieruchomości stawki przewidzianej dla gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej argumentując, że od dnia wypadku komunikacyjnego, któremu uległ w dniu 15 listopada 2003 r. jest osobą niezdolną do pracy (co potwierdzają orzeczenia ZUS) i nie prowadził w tym czasie żadnej działalności gospodarczej. Po rozpoznaniu odwołania podatnika, Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K., utrzymując w mocy decyzję organu pierwszej instancji, wskazało, że w ponownym postępowaniu podatkowym prawidłowo ustalono stan faktyczny, w tym – czasokres posiadania przez podatnika statusu przedsiębiorcy. Wskazano przy tym, że przebywanie na zwolnieniu lekarskim czy otrzymywanie świadczenia rehabilitacyjnego nie powoduje utraty tego statusu, a opodatkowanie nieruchomości stawką przewidzianą dla gruntów i budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej wynika z samego faktu ich posiadania przez przedsiębiorcę i nie zależy od sposobu ich wykorzystywania. Powołując się w tej mierze na treść art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991r. o podatkach i opłatach lokalnych (t.j. Dz. U. z 2006r. nr 121, poz. 844 ze zm.; dalej: "u.p.o.l."), organ zaznaczył, że zasada uznania gruntów i budynków będących w posiadaniu przedsiębiorcy za związane z prowadzeniem działalności gospodarczej doznaje wyłączenia tylko w przypadku, gdy nieruchomość nie jest i nie może być wykorzystania do prowadzenia takiej działalności ze względów technicznych, co w niniejszej sprawie nie miało miejsca. W skardze do Sądu administracyjnego skarżący zaskarżył powyższą decyzję w części utrzymującej w mocy decyzję organu pierwszej instancji w zakresie ustalenia podatku od nieruchomości w odniesieniu do gruntów związanych z działalnością gospodarczą w wysokości 306 zł. Zarzucił tej decyzji naruszenie art. 2 ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 1a ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r. nr 8, poz. 60), przez błędne przyjęcie, że grunty o pow.2.039 m² są związane z prowadzeniem działalności gospodarczej oraz naruszenie art. 122 i 187 § 1 , przez "brak wyczerpującego rozpatrzenia sprawy pod względem faktycznym i merytorycznym oraz właściwego uzasadnienia zajętego stanowiska". W oparciu o powyższe zarzuty skarżący wniósł o uchylenie decyzji organu odwoławczego w zaskarżonym zakresie oraz zasądzenie kosztów postępowania. Odpowiadając na skargę organ wniósł o jej oddalenie i podtrzymał stanowisko zaprezentowane w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach uznał, że decyzje obu organów podatkowych nie naruszają prawa materialnego, natomiast naruszenie przepisów procesowych nie miało wpływu na wynik sprawy. W uzasadnieniu wyroku Sąd powołał się na treść art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. i wskazał, że przepis ten ma zasadnicze znaczenie dla rozpoznawanej sprawy. Następnie podał, że ustalenia faktyczne sprawy, wbrew twierdzeniu zawartemu w skardze, są pełne i całkowicie wyjaśniające stan faktyczny, będący podstawą orzekania. I tak bezspornie w 2006 roku A.C. był wieczystym użytkownikiem opisanej wyżej nieruchomości gruntowej. Bezspornie też zgłosił w listopadzie 2002 roku prowadzenie na tej nieruchomości działalności gospodarczej w następującym zakresie: "doradztwo w zakresie prowadzenia działalności gospodarczej i zarządzania, konserwacja i naprawa pojazdów samochodowych, sprzedaż części i akcesoriów do pojazdów samochodowych, sprzedaż pojazdów samochodowych, sprzedaż detaliczna artykułów używanych prowadzona w sklepach, produkcja wyrobów pozostała gdzie indziej nie sklasyfikowana, pośrednictwo w obrocie nieruchomościami, zarządzanie nieruchomościami na zlecenie". Zaprzestanie prowadzenia powyższej działalności gospodarczej z dniem 30 kwietnia 2006 r. skarżący zgłosił w dniu 8 maja 2006 r., co spowodowało wydanie decyzji o wykreśleniu jej z ewidencji (decyzja z dnia 8 maja 2006 r. nr ...). W ocenie Sądu, stan faktyczny ustalony przez organy podatkowe stanowił dostateczną podstawę faktyczną do stwierdzenia, że za okres od stycznia do kwietnia 2006 r. grunty objęte zaskarżoną decyzją pozostawały w posiadaniu przedsiębiorcy, a zatem podlegały opodatkowaniu według stawki przewidzianej dla gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. Sąd zwrócił także uwagę, że organy podatkowe uwzględniły, przy ponownym rozpatrywaniu sprawy, stan techniczny budynku, uznając, że wobec częściowej rozbiórki dachu obiekt ten utracił cechy budynku, co skutkowało jego pominięciem w podstawie opodatkowania. Jednocześnie organy wykazały, że w odniesieniu do gruntu nie zachodziły przeszkody techniczne w jego wykorzystywaniu do prowadzenia działalności gospodarczej. W skardze kasacyjnej skarżący na podstawie art. 174 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2002 r. Nr 153, poz. 1270 ze zm.; dalej: p.p.s.a.), zarzucił naruszenie prawa materialnego, to jest: 1. art. 2 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 1 a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., przez błędną wykładnię i przyjęcie, iż grunty w których posiadaniu był skarżący były związane z prowadzeniem działalności gospodarczej podczas gdy skarżący udowodnił, iż pomimo figurowania w ewidencji działalności gospodarczej, działalności takiej nie prowadził z uwagi na spowodowaną wypadkiem komunikacyjnym niezdolność do pracy; 2. art. 1 a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., przez błędną wykładnię i przyjęcie iż w odniesieniu do gruntu nie stwierdzono przeszkód technicznych w jego wykorzystywaniu do prowadzenia działalności, podczas gdy grunt ten był zabudowany ruiną budynku nie nadającego się do prowadzenia działalności a co za tym idzie sam grunt nie nadawał się do prowadzenia działalności. Wskazując na powyższe zarzuty skarżący wniósł o uchylenie i zmianę zaskarżonego wyroku w całości i przyjęcie, iż przedmiotowe grunty w zakresie ustalenia podatku od nieruchomości podlegają opodatkowaniu jako grunty niezwiązane z prowadzeniem działalności gospodarczej (art. 2 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l.), ewentualnie o uchylenie zaskarżonego wyroku i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania, a także zasądzenie na rzecz skarżącego kosztów procesu, w tym kosztów zastępstwa adwokackiego według norm przepisanych. Odpowiadając na skargę kasacyjną organ podzielił stanowisko wyrażone w zaskarżonym wyroku. Naczelny Sąd Administracyjny zważył co następuje: Brak jest podstaw do uwzględnienia skargi kasacyjnej. Przede wszystkim podkreślić należy, że na podstawie art. 2 ust. 1 u.p.o.l. opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają następujące nieruchomości lub obiekty budowlane: 1) grunty; 2) budynki lub ich części; 3) budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Na podstawie art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., za grunty, budynki i budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej uważa się grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, z wyjątkiem budynków mieszkalnych oraz gruntów związanych z tymi budynkami, a także gruntów, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. b, chyba że przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia tej działalności ze względów technicznych. Z przepisu tego wynika, że o tym, czy nieruchomość podlega opodatkowaniu stawkami podatkowymi w podwyższonej wysokości (art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. a) decyduje sam fakt posiadania jej przez podmiot posiadający status przedsiębiorcy, wpisany do rejestru przedsiębiorców, a nie sposób, w jaki faktycznie jest ona wykorzystywana. Natomiast względy techniczne "dotyczą (...) możliwości wykorzystywania konkretnego przedmiotu opodatkowania i są okolicznością faktyczną niezależną od woli przedsiębiorcy, wynikającą bezpośrednio ze stanu technicznego tego przedmiotu powodującego "zerwanie" jego związku z prowadzoną działalnością gospodarczą. Stanowią, że pod względem technicznym dany przedmiot nie nadaje się do użytku nie tylko w prowadzonym przedsiębiorstwie, ale do żadnej innej działalności gospodarczej, gdyż nie spełnia określonych wymogów technicznych niezbędnych do jego wykorzystania w celach gospodarczych. Względy techniczne, o których mowa w u.p.o.l, odnoszą się przede wszystkim do złego, nie odpowiadającego prowadzonej działalności gospodarczej stanu "technicznego" danego przedmiotu opodatkowania. O względach technicznych można byłoby mówić ewentualnie w sytuacji, gdy np. grunt był skażony chemiczne, radioaktywnie czy też bakteriologicznie. Dodać należy, że przesłanki "względów technicznych" nie można traktować jako "typowej" ulgi podatkowej, gdyż ta sprowadza się do obniżenia podstawy opodatkowania, kwoty podatku lub stawki podatkowej. Niemniej jednak stanowi ona wyjątek od regulacji zawartej w art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. powinna więc być interpretowana ściśle, a nie rozszerzająco" (por. L.Etel, B.Pahl "Pojęcie "względy techniczne" oraz zasady opodatkowania gruntów leśnych będących w posiadaniu przedsiębiorcy", Przegląd podatków lokalnych i finansów samorządowych nr 5 z 2009 r. s. 22-26). W rozpoznawanej skardze kasacyjnej skarżący powołując się na zarzuty naruszenia przepisów materialnego prawa podatkowego - art. 1 a ust. 1 pkt 3 oraz art. 2 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. kwestionuje następujące okoliczności. Po pierwsze, podatnik twierdzi że w okresie, za który dokonano wymiaru podatku od nieruchomości nie prowadził działalności gospodarczej. Pomimo bowiem wpisania do ewidencji działalności gospodarczej nie miał statusu prawnego przedsiębiorcy ze względu na wypadek komunikacyjny i niezdolność do pracy. Po drugie, zdaniem podatnika, grunt którego jest użytkownikiem wieczystym, tak samo jak budynek na tym gruncie posadowiony, nie nadawał się do prowadzenia działalności gospodarczej ze względów technicznych. Okoliczności, które kwestionuje skarżący w skardze kasacyjnej stanowią istotny element określenia podatkowego stanu faktycznego. Ustalenie bowiem statusu przedsiębiorcy, związku z działalnością gospodarczą, czy też istnienia bądź nieistnienia względów technicznych użytkowanego budynku i gruntu stały się podstawą wymiaru podatku od nieruchomości. Podważenie tych ustaleń przyjętych przez organy podatkowe obu instancji i zaaprobowanych jako prawidłowe przez Sąd pierwszej instancji mogło nastąpić wyłącznie w ramach zarzutu skargi kasacyjnej wywiedzionego z podstawy przewidzianej w art. 174 pkt 2 p.p.s.a. czego jednak w rozpoznawanej sprawie nie uczyniono. Strona wnosząca skargę kasacyjną na podstawie adekwatnych przepisów procesowych Ordynacji podatkowej i p.p.s.a. nie kwestionuje w niej ustaleń (organów podatkowych) i ocen (sądowych) w przedmiocie stanu faktycznego sprawy, który przedstawiony został w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku. Przypomnieć w tym miejscu należy, że na podstawie art. 183 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 poz. 270 ze zm.; zwanej dalej p.p.s.a.), poza wskazanymi w art. 183 § 2 p.p.s.a. przypadkami nieważności postępowania sądowego, których w sprawie nie stwierdzono, Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę wyłącznie w granicach skargi kasacyjnej, które wyznaczają zarzuty kasacyjne sformułowane, przedstawione i uzasadnione zgodnie z wymogami wynikającymi z unormowań przekazanych do obowiązywania przepisami art. 174 i art. 176 p.p.s.a. Uniemożliwiono tym samym Naczelnemu Sądowi Administracyjnemu weryfikację przyjętego za podstawę zaskarżonego wyroku stanu faktycznego sprawy. Jak wynika z ustaleń faktycznych zaaprobowanych przez Sąd pierwszej instancji i niezakwestionowanych w skardze kasacyjnej skarżący był wieczystym użytkownikiem gruntów przy Al. R. w K., na których posadowiony był warsztat samochodowy. W listopadzie 2002 roku zgłosił prowadzenie na tej nieruchomości działalności gospodarczej, a jej zaprzestanie nastąpiło z dniem 30 kwietnia 2006 r. (zgłoszenie z dnia 8 maja 2006 r.). W konsekwencji - w ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego - prawidłowa jest konstatacja Sądu pierwszej instancji, że grunt będący w posiadaniu skarżącego w okresie od stycznia do końca kwietnia 2006 r. podlegał opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości jako związany z prowadzeniem działalności gospodarczej. Z uwagi na powyższe, na podstawie art. 184 p.p.s.a., Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargę kasacyjną.