III SA/Wa 1963/10

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Alojzy Skrodzki, Sędziowie Sędzia WSA Krystyna Kleiber (sprawozdawca), Sędzia WSA Maciej Kurasz, Protokolant Specjalista Robert Powojski, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 28 marca 2011 r. sprawy ze skargi M. sp. z o.o. z siedzibą w W. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] czerwca 2010 r. nr [...] w przedmiocie stwierdzenia uchybienia terminu do wniesienia odwołania od decyzji w sprawie podatku od towarów i usług za październik 2007 r. 1) uchyla zaskarżone postanowienie, 2) stwierdza, że uchylone postanowienie nie może być wykonane w całości, 3) zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w W. na rzecz M. sp. z o.o. z siedzibą w W. kwotę 357 zł (słownie: trzysta pięćdziesiąt siedem złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Wnioskiem z dnia 18 sierpnia 2008 r. M. sp. z o.o. (dalej: "Spółka" lub "Skarżąca") wystąpiła do Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w W. o stwierdzenie nadpłaty z tytułu podatku od towarów i usług m.in. za październik 2007 r. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego po wszczęciu postępowania podatkowego, decyzją z dnia [...] kwietnia 2009 r., nr określił Stronie kwotę zobowiązania w podatku od towarów i usług za październik 2007 r. oraz odmówił stwierdzenia nadpłaty w podatku od towarów i usług za październik 2007 r. Decyzja została wysłana do pełnomocnika Strony – doradcy podatkowego H.P., na wcześniej wskazany adres do doręczeń ( [...] P., ul. [...]). Przesyłka, niedoręczona, powróciła do organu podatkowego. Zgodnie z adnotacją widniejącą na kopercie oraz na potwierdzeniu odbioru - pierwsza próba doręczenia przesyłki miała miejsce w dniu 17 kwietnia 2009 r. Następnie, jak wynika z koperty, drugie awizowanie miało miejsce 27 kwietnia, a zwrot do nadawcy – organu podatkowego, nastąpił 5 maja 2009 r. Na odwrocie potwierdzenia odbioru nie jest zaznaczona data drugiej awizacji przesyłki, ani też data jej zwrotu (pole 3 i 4). Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w W. uznał, że doszło do doręczenia decyzji, na podstawie art. 150 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60, z późn. zm.) dalej: “Ordynacja" i pozostawił pismo w aktach sprawy. Pismem z dnia 24 listopada 2009 r. pełnomocnik Skarżącej przedkładając kserokopię pisma Poczty Polskiej z dnia [...] listopada 2009 r. wniosła o doręczenie decyzji. W piśmie Poczty, będącym odpowiedzią na reklamację Spółki z dnia [...] października 2009r., Centum Poczty Poskiej wyjaśniło, że przesyłka polecona o n-rze [...] była po raz pierwszy awizowana w dniu 17 kwietnia 2009 r., a po raz drugi 25 kwietnia , a w dniu 5 maja dokonano jej zwrotu do nadawcy. Wskazano jednak, że Centrum Poczty nie może potwierdzić, ani też zaprzeczyć czy adresata powiadomiono o nadejściu przesyłek. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w W. przy piśmie z dnia [...] grudnia 2009 r., przesłał "duplikat", decyzji informując jednocześnie, że jej doręczenie, już nastąpiło w trybie art. 150 § 1 Ordynacji. W dniu [...] stycznia 2010 r. pełnomocnik Strony wniósł odwołanie od decyzji organu pierwszej instancji z dnia [...] kwietnia 2009 r. Dyrektor Izby Skarbowej w W. pismem z dnia [...] marca 2010 r., w nawiązaniu do pisma Poczty Polskiej S.A. Centrum Poczty Oddział Rejonowy W. z dnia [...] listopada 2009 r. zwrócił się o wyjaśnienie prawidłowości doręczenia. Pismem z dnia [...] kwietnia 2010 r. Poczta Polska S.A. poinformowała, że przesyłka polecona nr [...] została skierowana do doręczenia w dniu 17 kwietnia 2009 r., przesyłka była powtórnie awizowana i zwrócona do nadawcy.W piśmie nie zaznaczono daty drugiej awizacji. Kolejnym pismem z dnia [...] maja 2010 r. Dyrektor Izby Skarbowej w W. zwrócił się do Poczty Polskiej S.A. o dodatkowe informacje. Poczta Polska S.A. pismem z dnia [...] maja 2010 r., wyjaśniła, że na podstawie dokumentów urzędu oraz w oparciu o wyjaśnienia pracownika doręczającego przesyłkę poleconą nr [...] ustalono, że w dniu 17 kwietnia 2009 r. zostało doręczone zawiadomienie z informacją o terminie i miejscu odbioru. Zawiadomienie powtórne zostało doręczone w dniu 27 kwietnia 2009 r. Przedmiotowe zawiadomienie zostało doręczone do oddawczej skrzynki pocztowej adresatki. Jednocześnie wyjaśniono, że w piśmie do pełnomocnika strony pomylono numer przesyłki, w rzeczywistości był to nr [...]. Dyrektor Izby Skarbowej w W. postanowieniem z dnia [...] czerwca 2010 r., wydanym na podstawie art. 228 § 1 pkt 2 w związku z art. 223 § 2 pkt 1 Ordynacji, stwierdził uchybienie terminu do wniesienia odwołania. W uzasadnieniu wyjaśnił, że pierwsza próba doręczenia decyzji pełnomocnikowi Strony miała miejsce w dniu 17 kwietnia 2009 r. Ponieważ okazała się ona bezskuteczna, doręczyciel pozostawił zawiadomienie w skrzynce odbiorczej, zaś przesyłka została pozostawiona w Urzędzie Pocztowym na okres 14 dni, przy czym Poczta dokonała powtórnego zawiadomienia w dniu 27 kwietnia 2009 r. Ponieważ adresat, tj. pełnomocnik - H. P., pomimo dwukrotnego zawiadomienia, nie odebrała ww. przesyłki, Poczta Polska po upływie 14 dni zwróciła ją nadawcy. Zdaniem organu powyższe okoliczności potwierdza pismo Poczty Polskiej z dnia [...] listopada 2009 r., przedłożone przez pełnomocnika Strony. Dyrektor uznał również, że stwierdzenia zawarte w tym piśmie mogły budzić pewne wątpliwości, jednak zostały one wyjaśnione przez Pocztę Polską w piśmie z dnia [...] maja 2010 r. W związku z powyższym organ odwoławczy stwierdził, że z upływem 14 dnia tj. 4 maja 2009 r. (termin liczony z uwzględnieniem art. 12 § 1 i § 5 Ordynacji podatkowej) od dnia pierwszej próby dostarczenia przesyłki, tj. 17 kwietnia 2009 r., doszło do tzw. doręczenia zastępczego, zgodnie z art. 150 Ordynacji. Wyjaśnił, że termin 14-dniowy, przewidziany w art. 223 § 2 pkt 1 Ordynacji do wniesienia odwołania upłynął w dniu 18 maja 2009 r. Organ podniósł, że przedmiotowe odwołanie, zostało wniesione w dniu 18 stycznia 2010 r., tj. po upływie czternastodniowego terminu do wniesienia odwołania, co oznaczało uchybienie terminowi do wniesienia odwołania od decyzji z dnia [...] kwietnia 2009 r. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie Spółka wniosła o uchylenie zaskarżonego postanowienia wskazując, iż dostarczenie decyzji Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego z dnia [...] kwietnia 2009 r. było nieskuteczne. Zarzuciła, iż z winy urzędu pocztowego decyzja nie została doręczona, nie pozostawiono również zawiadomień o przesyłce. Spółka wskazała, iż termin do wniesienia odwołania powinien być liczony od dnia, kiedy podatnik po raz pierwszy mógł zapoznać się z decyzją, tj. od momentu doręczenia duplikatu decyzji. Stwierdził, iż odwołanie złożone w dniu 18 stycznia 2010 r. od decyzji która została doręczona w dniu 4 stycznia 2010 r. jest skuteczne. Skarżąca wskazała na sprzeczne wyjaśnienia Poczty Polskiej w zakresie pozostawienia zawiadomień o pozostawieniu pisma. W pierwszym piśmie z listopada 2009 r. poinformowano, iż nie można potwierdzić , ze zawiadomienia zostały dostarczone pełnomocnikowi skarżącej, natomiast w wyjaśnieniach złożonych w maju 2010 r. stwierdzono, że zawiadomienia zostały jednak dostarczone. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w W. podtrzymał stanowisko zawarte w zaskarżonym postanowieniu i wniósł o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie po rozpoznaniu sprawy zważył co następuje; Skarga jako zasadna, została uwzględniona. Na wstępie należy wskazać, że organ odwoławczy to jest Dyrektor Izby Skarbowej, zgodnie z art. 228 § 1 Ordynacji ma obowiązek przed przystąpieniem do merytorycznego rozpoznania odwołania sprawdzić, czy zostało ono wniesione w terminie. Rozpoznanie odwołania złożonego po upływie ustawowego terminu do jego wniesienia spowodowałoby naruszenie wyrażonej w art. 128 1 Ordynacji zasady trwałości decyzji ostatecznych. Termin do wniesienia odwołania wynosi 14 dni od dnia doręczenia decyzji stronie (art. 223 § 2 pkt 1 Ordynacji). Ustalenie daty doręczenia decyzji jest zatem kwestią zasadniczą. Każdy wydany w sprawie akt administracyjny winien zostać doręczony adresatowi (art.211 Ordynacji). Doręczenie, w zależności od rodzaju pisma, powoduje powstanie różnorodnych skutków w sferze praw i obowiązków adresata. Natomiast uchylanie się adresata od odbioru pism, doręczanych mu zgodnie z przepisami prawa nie wpływa na dalsze postępowanie ani na wadliwość czynności podejmowanych w jego toku. W myśl przepisu art. 144 Ordynacji organ doręcza pisma za pokwitowaniem przez pocztę, przez swoich pracowników lub osoby uprawnione na podstawie odrębnych przepisów. Przepisy Ordynacji wśród przepisów dotyczących doręczania aktów administracyjnych przewidują tzw. fikcję prawną doręczenia. Otóż stosownie do treści przepisu art. 150 Ordynacji, w brzmieniu od 14 stycznia 2005 r. do chwili obecnej, w razie niemożności doręczenia pisma w sposób wskazany w art. 148 § 1 lub art. 149 poczta przechowuje pismo przez okres 14 dni w swojej placówce pocztowej - w przypadku doręczania pisma przez pocztę- 1. Stosownie do 1a) adresata zawiadamia się dwukrotnie o pozostawaniu pisma w miejscu określonym w § 1. Powtórne zawiadomienie następuje w razie niepodjęcia pisma w terminie 7 dni. Z kolei zgodnie z § 2 zawiadomienie o pozostawaniu pisma w miejscu określonym w § 1 umieszcza się w oddawczej skrzynce pocztowej lub, gdy nie jest to możliwe, na drzwiach mieszkania adresata, jego biura lub innego pomieszczenia, w którym adresat wykonuje swoje czynności zawodowe, bądź w widocznym miejscu przy wejściu na posesję adresata. W tym przypadku doręczenie uważa się za dokonane z upływem ostatniego dnia okresu, o którym mowa w § 1, a pismo pozostawia się w aktach sprawy. Pismo wraz z adnotacją włącza się do akt sprawy. Przepis art. 150§ 1 Ordynacji wprowadza fikcję doręczenia, zatem dla określenia skuteczności takiego doręczenia istotne znaczenie ma właściwe wypełnienie obowiązków przez doręczyciela dla udowodnienia, że doszło do owego doręczenia. Na gruncie art. 150 Ordynacji przyjmuje się, że jeżeli doręczyciel prawidłowo wskazał na formularzu potwierdzenia odbioru przyczyny złożenia pisma urzędowego w urzędzie pocztowym (placówce pocztowej), wskazał miejsce złożenia awiza, oraz zakreślił miejsce odbioru przesyłki, to na podstawie tak wypełnionego zwrotnego poświadczenia odbioru, można domniemywać, że powstały warunki do zastosowania trybu doręczenia pisma przewidzianego w art. 150 Ordynacji. Z akt sprawy nie wynika, aby warunki te zostały spełnione. W aktach sprawy, po decyzji, znajduje się koperta, w której była nadana przez Urząd Skarbowy przesyłka wraz ze zwrotnym potwierdzeniem jej odbioru, niewypełnionym w polu 3 i 4, odnośnie wskazania daty drugiego awiza i miejsca jego pozostawienia oraz daty odesłania przesyłki do nadawcy. Data drugiej awizacji została wpisana na kopercie, jednakże bez adnotacji dotyczącej miejsca pozostawienia drugiego awiza. Odnosząc się do wymogów jakie powinna spełniać adnotacja na dowodzie doręczenia, to zdaniem Sądu, adnotacja taka powinna pozwolić na ustalenie między innymi miejsce pozostawienia przesyłki oraz miejsca umieszczenia obu awizacji tej przesyłki. Oceniając materiały sprawy nie sposób przy tym pominąć treści pisma Centrum Poczty, również Oddziału Rejonowego W., z dnia [...] listopada 2009r., kierowanego do odbiorcy – adresata przesyłki, w którym oświadczono, że Poczta nie może potwierdzić lub zaprzeczyć, że dokonano powiadomień adresata o przesyłce. Nie można też pominąć, że Dyrektor Izby Skarbowej uzyskał odpowiedź Poczty Polskiej z dnia [...] kwietnia 2010 r. na swoje pismo z dnia [...] marca 2010 r., do którego była dołączona kserokopia pisma Centrum Poczty z dnia [...] listopada 2009r., przyznającego nieprawidłowości w awizacji. Odpowiedź Poczty z dnia 9 kwietnia 2009 r. nie wskazała daty drugiej awizacji natomiast następna z dnia [...] maja 2010 r. zawierała niezbędne dane, łącznie z oświadczeniem doręczyciela pocztowego, złożonym w blisko rok od doręczania przesyłki, że awizo i awizo powtórne złożył w dniu 17 kwietnia i 27 kwietnia 2009 r. w skrzynce oddawczej adresata. Zdaniem Sądu, poinformowanie przez Dyrektora Izby Skarbowej Centrum Poczty o treści wcześniejszej odpowiedzi na reklamację adresata, sugerowało treść obecnej odpowiedzi, gdyż mogło budzić obawę zastosowania konsekwencji służbowych wobec doręczyciela danego rejonu. Nie zmieniło to przy tym tej okoliczności, że odpowiedzi na reklamację udzielone adresatowi i Dyrektorowi Izby Skarbowej - były różne co do awizacji przesyłki. Okoliczność ta w powiązaniu z niewłaściwie wypełnionym dowodem doręczenia przesyłki, powoduje, że brak jest jednoznacznego dowodu o dacie fikcyjnego doręczenie decyzji. Tymczasem uznanie fikcji doręczenia nie może budzić żadnych wątpliwości, a skoro takie są, to nie można uznać, iż nastąpiło doręczenie decyzji w dniu 4 maja 2009 r. i w konsekwencji obliczać termin do wniesienie odwołania od tej właśnie daty. Rygorystyczny sposób traktowania czynności zastępczego doręczania aktów administracyjnych wynika z literatury prawniczej jak też i z orzecznictwa sądowego, między innymi z tezy wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 31 stycznia 2006 r. sygn. akt I FSK 565/05: "Dla uznania, że decyzja została skutecznie doręczona stronie w trybie art. 150 Ordynacji podatkowej konieczne jest wykazanie przez organ administracji, że placówka pocztowa zawiadomiła adresata w sposób nie budzący wątpliwości o nadejściu pisma i miejscu, gdzie może je odebrać." (LEX nr 187585). W tej sprawie Dyrektor Izby Skarbowej nie wykazał tej istotnej okoliczności, że pełnomocnik Strony został powiadomiony dwukrotnie o nadejściu przesyłki z Urzędu Skarbowego, a więc zgodnie z art. 150 § 1 a) Ordynacji i że wobec tego, można datę doręczenia decyzji – 4 maja 2009 r. przyjąć jako datę pewną. Z tych względów postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej, stwierdzające uchybienie terminu do wniesienia odwołania, należało uchylić bowiem termin doręczenia decyzji – 4 maja 2009 r. - nie został wykazany w sposób zgodny z prawem. Naruszenie przez Dyrektora Izby Skarbowej przepisu art. 150 Ordynacji mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Mając powyższe na uwadze, Sąd, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) oraz art. 152 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), orzekł jak w sentencji. O kosztach postępowania Sąd orzekł na podstawie art. 200 tej ustawy.