III SA/Wa 2062/10

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Krystyna Kleiber, Sędziowie Sędzia WSA Paweł Groński (sprawozdawca), Sędzia WSA Alojzy Skrodzki, Protokolant Maria Nałęcz, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 4 kwietnia 2011 r. sprawy ze skargi Z.W. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w W. z dnia [...] lipca 2010 r. nr [...] w przedmiocie odmowy uchylenia decyzji ostatecznych w sprawie ustalenia podatku od nieruchomości za 2004, 2005, 2006, 2007 i 2008 r. 1) uchyla zaskarżoną decyzję, 2) stwierdza, że uchylona decyzja nie może być wykonana w całości, 3) zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w W. na rzecz Z.W. kwotę 200 zł (słownie: dwieście złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Postanowieniem z [...] grudnia 2009 r. Burmistrz Miasta J., działając na podstawie art. 240 § 1 pkt 5, art. 243 § i § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa -t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm. (dalej: Ordynacja podatkowa), wznowił postępowanie podatkowe w sprawie ustalenia Z. W. (dalej: skarżący") wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za lata 2004 -2008. Decyzją z [...] lutego 2010 r. Burmistrz Miasta J. uchylił w całości decyzje ostateczne w sprawie ustalenia podatku od nieruchomości za lata 2004-2008 tj. decyzje z dnia: [...] lutego 2004 r., [...] lutego 2005 r., [...] lutego 2006 r., [...] marca 2007r. oraz [...] września 2008 r. Organ I instancji stwierdził, iż działki nr [...] i [...] w obr. [...] położone w J. nie podlegały w latach 2004-2008 opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. Ponadto organ I instancji określił nadpłatę w podatku od nieruchomości w wysokości 806,40 zł oraz wskazał, iż termin jej zwrotu wynosi 30 dni od dnia wydania decyzji. W uzasadnieniu decyzji organ I instancji stwierdził, że w wyniku przeprowadzonego postępowania wyszły na jaw okoliczności mające wpływ na wysokość podatku. W dniu 14 kwietnia 2009 r. Skarżący został wpisany jako właściciel nieruchomości do ewidencji gruntów. Jednoczenie jednak w wyniku analizy akt podatkowych stwierdzono, że przedmiotowe działki są działkami leśnymi, a w związku z tym nie podlegają podatkowi od nieruchomości. Organ I instancji wskazał również, że na podstawie akt podatkowych trudno stwierdzić od kiedy działki Skarżącego mają charakter leśny. Jedynie wzmianka w wykazie nieruchomości złożonym w 2001 r. informowała o ich leśnym charakterze. Organ I instancji uwzględniając przepisy Ordynacji podatkowej regulujące kwestie przedawnienia stwierdził, że uchylenie decyzji za okres 5-ciu lat, tj. za lata 2004-2008 r. jest uzasadnione, a pobrany w tym okresie podatek stał się nadpłatą. W odwołaniu od powyższej decyzji pełnomocnik Skarżącego stwierdził, że decyzja organu I instancji rażąco narusza prawo i interes publiczny. W jego ocenie, stanowi ona próbę ukrycia prawdziwych okoliczności związanych z pobieraniem przez kilkadziesiąt lat nienależnego podatku. Podatki te były pobierane od nieruchomości nieistniejącej w ewidencji gruntów, przy czym nawet gdyby nieruchomości te zostały uwzględnione w ewidencji to i tak powinny być zwolnione od opodatkowania jako działki leśne. Zdaniem pełnomocnika, Skarżącemu powinny być zwrócone wszystkie nienależnie pobrane podatki do roku 2008 wraz z ustawowymi odsetkami. Decyzją z [...] lipca 2010 r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w W. (dalej: SKO), działając na podstawie art. 233 § 1 pkt 2 lit. a) Ordynacji podatkowej uchyliło w całości decyzję Burmistrza Miasta J. z [...] lutego 2010 r. oraz na podstawie art. 245 § 1 pkt 2 tej ustawy odmówiło uchylenia dotychczasowych decyzji, z uwagi na nieistnienie przesłanek określonych w art. 240 § 1 Ordynacji podatkowej. W uzasadnieniu decyzji SKO w W. wskazało, iż charakter leśny nieruchomości jest niewątpliwie okolicznością istotną dla sprawy. Jednocześnie jednak SKO nie zgodziło się z organem I instancji, iż informacja o tym fakcie była nową okolicznością, nieznaną organowi wydającemu decyzję. W uzasadnieniu decyzji, organ I instancji powołuje się bowiem na wzmiankę w wykazie nieruchomości z 2001 r., z której wynika leśny charakter działek, w związku z czym, zdaniem SKO, należało przyjąć, że okoliczność ta była znana organowi w dacie wydawania decyzji wymierzających podatek od nieruchomości za poszczególne lata. W konsekwencji doszło od naruszenia art. 245 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej, albowiem w sytuacji, gdy nie istniała przesłanka wznowienia postępowania, na którą powoływał się organ, nie było podstaw do uchylenia decyzji ustalających podatek od nieruchomości za lata 2004-2008. Jako tryb właściwy do wyeliminowania z obrotu prawnego przedmiotowych decyzji SKO wskazało stwierdzenie ich nieważności. Postanowieniem z [...] lipca 2010 r. SKO w W. sprostowało oczywistą omyłkę pisarską we własnej decyzji z [...] lipca 2010r. Powyższa decyzja została zaskarżona do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie przez Z. W.. W skardze na powyższą decyzję pełnomocnik skarżącego podniósł, iż wydana ona została z naruszeniem prawa, w szczególności jest sprzeczna z art. 234 Ordynacji podatkowej. Pełnomocnik wskazał, że decyzja ta nie tylko nie uwzględnia przedstawionych dowodów i potwierdzonych dokumentami faktów, ale jest niekorzystna dla skarżącego, gdyż odbiera mu zwrot nienależnie i bezprawnie pobranego podatku od nieruchomości. W ocenie pełnomocnika, istotę sporu stanowi okoliczność, czy organ podatkowy miał prawo pobierać podatek od nieruchomości, a nie, czy powinien powoływać w decyzji art. 240 §1 pkt 5 Ordynacji podatkowej. Ponadto w uzasadnieniu skargi pełnomocnik szczegółowo opisał przebieg postępowania w sprawie wskazując na szereg nieprawidłowości dotyczących prowadzenia rejestru gruntów w Starostwie w O. oraz pobierania podatków przez Urząd Miasta J.. Podsumowując, pełnomocnik wniósł o zbadanie sprawy z należytą starannością, zmianę lub uchylenie decyzji SKO w W., zwrot nienależnie pobranego podatku nie tylko za lata 2004-2008, ale również za lata wcześniejsze oraz ukaranie winnych zaniedbań, wyłudzeń i poświadczania nieprawdy w tej sprawie. W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze w W. podtrzymało stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji i wniosło o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Zgodnie z brzmieniem art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. W konsekwencji sąd administracyjny dokonuje kontroli zgodności z prawem zaskarżonego aktu administracyjnego i to z przepisami obowiązującymi w dacie jego wydania, co oznacza, że kontroluje legalność rozstrzygnięcia zapadłego w postępowaniu z punktu widzenia jego zgodności z prawem materialnym i obowiązującymi przepisami prawa procesowego. Podkreślenia przy tym wymaga, iż zgodnie z art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. –Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi -Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm. (dalej: ppsa) sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Sąd dokonując oceny legalności zaskarżonej decyzji uznał, że narusza ona prawo w stopniu uzasadniającym jej uchylenie. Zaskarżona decyzja została bowiem wydana z naruszeniem przepisów postępowania mającego istotny wpływ na wynik sprawy, w postaci art. 234 Ordynacji podatkowej, a także przepisów art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 tej ustawy. W pierwszej kolejności należy podnieść, że wydaną w trybie wznowienia postępowania decyzją z dnia [...] lutego 2010r. Burmistrz Miasta J. uchylił decyzje ostateczne ustalające Skarżącemu wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości za lata 2004-2008 i określił nadpłatę w tym podatku. Natomiast SKO w W. uchyliło w całości decyzję Burmistrza Miasta J. i odmówiło uchylenia decyzji ostatecznych ustalających wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości. W związku z powyższym powstał stan, w którym sytuacja prawna skarżącego uległa pogorszeniu, gdyż SKO w W. wyeliminowało z obrotu prawnego decyzję określającą skarżącemu m. in. nadpłatę w podatku od nieruchomości. Z tego powodu decyzję SKO należy ocenić jako wydaną na niekorzyść odwołującego się. Stosownie do art. 234 Ordynacji podatkowej, organ odwoławczy nie może wydać decyzji na niekorzyść strony odwołującej się, chyba że zaskarżona decyzja rażąco narusza prawo lub interes publiczny. Podkreślenia wymaga, że instytucja zakazu reformationis in peius należy do podstawowych gwarancji procesowych prawa obrony strony. W świetle przepisu art. 234 Ordynacji podatkowej odstąpienie od tej zasady dopuszczalne jest jedynie w przypadku, gdy decyzja organu I instancji rażąco narusza prawo lub interes publiczny. Wydanie decyzji na niekorzyść strony należy rozumieć w ten sposób, że uprawnienie podatnika wynikające z decyzji podatkowej nie powinno być węższe, zaś obowiązek szerszy, niż te wynikające z decyzji organu I instancji. Zauważyć należy, że w rozpoznawanej sprawie, wydając zaskarżoną decyzję, SKO przywróciło stan, w którym na skarżącego nałożony był obowiązek zapłaty podatku od nieruchomości, z którego to obowiązku organ I instancji zwolnił skarżącego (uchylił decyzje ustalające wysokość podatku i określił wysokość nadpłaty). Jednocześnie w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji SKO w W. nie wskazuje i nie rozważa przesłanek, które uzasadniałyby odstępstwo od zakazu orzekania na niekorzyść strony odwołującej się (rażące naruszenie prawa czy interesu publicznego), pomijając całkowicie rozważania dotyczące ewentualnego wystąpienia ww. przesłanek. Biorąc powyższe pod uwagę Sąd podzielił zarzut zawarty w skardze dotyczący naruszenia art. 234 Ordynacji podatkowej, albowiem zaskarżona decyzja została wydana na niekorzyść skarżącego, zaś SKO nie zawarło w uzasadnieniu tej decyzji oceny prawnej ewentualnego wystąpienia przesłanek zawartych w powołanym przepisie, umożliwiających odstępstwo od orzekania na niekorzyść strony odwołującej się. Dodatkowo, oceniając legalność zaskarżonej decyzji Sąd dopatrzył się naruszenia przepisów postępowania tj. art. 122 i art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej, z uwagi na istotne braki w zebranym w sprawie materiale dowodowym. Zgodnie z art. 122 Ordynacji podatkowej, wyrażającym zasadę prawdy obiektywnej, w toku postępowania organy podatkowe podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy. Ponadto przepis art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej nakłada na organ podatkowy obowiązek zebrania i w sposób wyczerpujący rozpatrzenia całego materiału dowodowego. Jak stanowi natomiast przepis art. 191 Ordynacji podatkowej, organ administracji publicznej ocenia na podstawie całokształtu materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona. Przenosząc powyższe bezwzględnie obowiązujące reguły dowodowe na grunt niniejszej sprawy należy zauważyć, że do akt sprawy nie został włączony - mający decydujące znaczenie dla oceny zaistnienia podstawy wznowienia - wykaz nieruchomości zawierający informację o charakterze leśnym przedmiotowych działek złożony w 2001 r. W świetle powyższego uznać należy, że w niniejszej sprawie nie zostało przeprowadzone właściwe postępowanie w sposób odpowiadający wymogom określonym w art. 122 i art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej. SKO wydało zaskarżoną decyzję wyłącznie w oparciu o twierdzenia organu I instancji, nie poparte zawartym w aktach administracyjnych materiałem dowodowym. W związku powyższym nie jest możliwa właściwa ocena wystąpienia przesłanki, o której mowa w art. 245 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej. Skoro SKO opiera swoje rozstrzygnięcie na uznaniu braku wspomnianej przesłanki to nie może się opierać wyłącznie na lakonicznej wzmiance w uzasadnieniu organu I instancji bez zgromadzenia i zbadania odpowiedniego materiału dowodowego, który powinien znaleźć się w aktach postępowania administracyjnego. Odnosząc się natomiast do zarzutów skargi dotyczących nienależnego pobierania podatku od nieruchomości również przed rokiem 2004, a także nieprawidłowości w prowadzenia rejestru gruntów w Starostwie w O. oraz pobierania podatków przez Urząd Miasta J., zauważyć należy, że zakres kontroli działań administracji publicznej przez Sąd wyznacza przepis art. 3 ppsa, a także granice sprawy administracyjnej objętej wszczętym postępowaniem. W niniejszej sprawie przedmiot sprawy dotyczy odmowy uchylenia w trybie nadzwyczajnym wznowienia postępowania ostatecznych decyzji w sprawie ustalenia podatku od nieruchomości za lata 2004-2008. Kwestie prawidłowości pobierania podatku za okresy wcześniejsze, na które wskazuje skarżący wykraczają poza granice skargi, wobec czego nie mogły stać się przedmiotem kontroli sądowoadministracyjnej w tym postępowaniu. Ponownie rozpoznając sprawę SKO w W. uwzględni powyższe uwagi, a przede wszystkim obowiązane będzie przeprowadzić wyczerpujące postępowanie dowodowe w celu jednoznacznego ustalenia wystąpienia przesłanki z art. 245 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej, a następnie rozpoznać odwołanie skarżącego mając na uwadze treść art. 234 Ordynacji podatkowej i przesłanki zawarte w tym przepisie. W tym stanie rzeczy Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie na podstawie art. 145 §1 pkt 1 lit. c) ppsa orzekł jak w sentencji. O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 200 tej ustawy.