I SA/Łd 185/11

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Joanna Grzegorczyk-Drozda Sędziowie: Sędzia NSA Paweł Janicki Sędzia WSA Bartosz Wojciechowski (spr.) Protokolant: Asystent sędziego Paweł Pijewski po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 5 kwietnia 2011 r. sprawy ze skargi G. S. na interpretację Dyrektora Izby Skarbowej w P. działającego z upoważnienia Ministra Finansów z dnia [...] nr [...] w przedmiocie udzielenia pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej Ordynacji podatkowej w zakresie prawa organu do żądania dostarczenia oryginałów faktur i innych dokumentów 1. uchyla zaskarżoną interpretację; 2. zasądza od Ministra Finansów na rzecz G. S. kwotę 457,- (czterysta pięćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. I SA/Łd 185/11 UZASADNIENIE W dniu [...] r. G. S. wniósł o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej przepisów Ordynacji podatkowej w zakresie, czy art. 274c § 1 O. p. i art. 155 § 1 O. p. daje bezpośrednio organowi prawo do żądania dostarczenia oryginałów faktur i innych dokumentów do siedziby organu, a ponadto czy organ może żądać także innych dokumentów i czy może zadawać w trakcie czynności sprawdzających pytania dotyczące np. rejestrów i czy może zadawać w trakcie czynności sprawdzających pytania dotyczące przeprowadzonych transakcji lub żądać oświadczeń woli i w końcu, dlaczego nie są ujawniane wnioskodawcy informacje, w związku z jakim postępowaniem czy kontrolą prowadzone są wobec niego czynności sprawdzające. W ocenie pytającego wskazany sposób przeprowadzania czynności sprawdzających przez organ podatkowy jest nadmiernie uciążliwy, wymaga zaangażowania dużej ilości czasu, poniesienia kosztów związanych z przygotowaniem odpowiednich dokumentów i dostarczeniem ich do organu. Ponadto wyraził pogląd, że poza fakturami VAT organ nie może żądać innych dokumentów stosownie do treści art. 274c § 1 O. p., jak również nie jest uprawniony do zadawać pytań dotyczących zawarcia transakcji czy żądać składania oświadczeń woli, np. w zakresie zapłaty za wykonanie usługi. Ponadto podniósł, że wnioskodawca, przedstawiając organowi żądane dokumenty chciałby również wiedzieć, w związku z jakim postępowaniem czy kontrolą prowadzone są wobec niego czynności sprawdzające. W interpretacji indywidualnej z dnia [...] r. działający z upoważnienia Ministra Finansów Dyrektor Izby Skarbowej w P. uznał przedstawione wyżej stanowisko za nieprawidłowe. W wyniku analizy art. 155 § 1, art. 156 § 1, art. 159 § 1 art. 272, art. 274c § 1 oraz art. 180 ust. 1 i art. 181 § 1 O.p. organ stwierdził, że żaden z przepisów Ordynacji podatkowej (normujących zagadnienie wezwań) nie kreuje po stronie podatnika uprawnienia do oceny zasadności żądania przez organ określonych informacji dla toczącego się postępowania, a ponadto stwierdzono, że organ ma prawo żądać od podatnika dostarczenia do siedziby organu oryginałów faktur i innych dokumentów, jak również żądać składania różnych oświadczeń woli lub udzielania odpowiedzi na pytania dotyczące przeprowadzanych transakcji. Tym samym stanowisko wnioskodawcy we omawianym zakresie organ uznał za nieprawidłowe. W dniu [...] r. Skarżący wezwał organ do usunięcia naruszenia prawa i zmiany interpretacji indywidualnej. Strona nie zgadzając się z wydaną interpretacją uznała, iż stanowisko w niej przedstawione nie wynika z przepisów prawa. Po stwierdzeniu przez Dyrektora Izby Skarbowej braku podstaw do zmiany interpretacji, wnioskodawca złożył skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Ł., w której zarzucił naruszenie: - art. 155 § 1 O. p. poprzez bezpodstawne przyjęcie, że akta, ustawodawca nie nałożył na organy podatkowe ww. przepisem obowiązku wyjaśnieniu w wezwaniu potrzeby procesowej, a tym bardziej uzasadnienia, iż żądane przez organ informacje są niezbędne dla wyjaśnienia stanu faktycznego lub rozstrzygnięcia sprawy, - art. 274c § 1 O. p. poprzez błędną wykładnię tego przepisu i zawartgo w nim słowa "dokumenty", co doprowadziło do uznania, że na jego podstawie organy mogą od kontrahenta kontrolowanego podatnika żądać wszystkich dokumentów związanych z kontrolą czy postępowaniem tego podatnika oraz że to podmiot przeprowadzający kontrolę decyduje, jakie dokumenty są niezbędne do wyjaśnienia sprawy. W konkluzji wniósł o uchylenie zaskarżonej interpretacji oraz zasądzenie zwrotu kosztów postępowania sądowego. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko prezentowane w zaskarżonej interpretacji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga podlega uwzględnieniu, lecz z zupełnie innych powodów niż podniesione przez skarżącego Problem, jaki pojawił się przy rozpatrywaniu niniejszej skargi dotyczy nie tyle zagadnień zaakcentowanych we wniosku, co dopuszczalności wystąpienia z wnioskiem o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów procesowych zawartych w Ordynacji podatkowej, w tym przypadku przepisów dotyczących pełnomocnictwa. Zgodnie z art. 14b § 1 O.p. minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje w indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Z treści powołanego przepisu jasno wynika, że przedmiotem wykładni dokonywanej przez organ w tym trybie mogą być jedynie przepisy prawa podatkowego. Przy czym pod pojęciem "przepisy prawa podatkowego" należy rozumieć, zgodnie z treścią art. 3 pkt 2 O.p., że zwrot ten obejmuje swym zakresem przepisy ustaw podatkowych, postanowienia ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską umów o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską innych umów międzynarodowych dotyczących problematyki podatkowej, a także przepisy aktów wykonawczych wydanych na podstawie ustaw podatkowych. Art. 3 pkt 1 O.p. precyzuje z kolei termin "ustawy podatkowe", który odnosi się do ustaw dotyczących podatków, opłat oraz niepodatkowych należności budżetowych określających podmiot, przedmiot opodatkowania, powstanie obowiązku podatkowego, podstawę opodatkowania, stawki podatkowe oraz regulujących prawa i obowiązki organów podatkowych, podatników, płatników i inkasentów, a także ich następców prawnych oraz osób trzecich. Zauważyć należy przy tym, że art. 14b § 1 w związku z art. 3 pkt 2 i 1 O.p. nie rozstrzyga w sposób jednoznaczny tego, czy Minister Finansów może dokonać urzędowej interpretacji przepisów normujących postępowanie w sprawach podatkowych. Zdaniem Sądu urzędowa wykładnia przepisów dotyczyć może jedynie prawa podatkowego materialnego. Takie stanowisko wyrażone zostało również w literaturze. Sąd w całości podziela argumentację przedstawioną w tym zakresie przez J. Brolika w monografii "Urzędowe interpretacje prawa podatkowego" (LexisNexis, Warszawa 2010, s. 42-43, 56-57, 182-184). Autor uzasadnia tezę o dopuszczalności dokonywania urzędowych interpretacji tylko w odniesieniu do materialnego prawa podatkowego, zakresem ochrony prawnej związanej z interpretacjami. W myśl art. 14 k § 1 O.p. zastosowanie się do interpretacji indywidualnej nie może szkodzić temu, kto się do niej zastosował. Nie można więc zasadnie mówić o możliwości zastosowania się podatnika do przepisów regulujących postępowanie podatkowe, których adresatem i podmiotem uprawnionym do stosowania są organy podatkowe. W art. 14k § 3, art. 14l, art. 14m § 2, 3 i 4, art. 14n i art. 14p O.p., stanowiących wyjaśnienie i wykonanie zasady nieszkodzenia w związku z zastosowaniem się do interpretacji, określone zostały skutki ochronne w zakresie materialnego prawa podatkowego. Zakres, sposób i realizacja tej ochrony pozwalają wnioskować o związaniu ich z zastosowaniem się do interpretacji materialnego, a nie procesowego, prawa podatkowego. Z powołanych przepisów nie wynika jakakolwiek ochrona natury procesowej. Gdyby przedmiotem interpretacji urzędowych mogły być także przepisy procesowe ustawodawca przewidziałby odpowiadającą im sferę ochrony prawnej. Ewentualne zastosowanie się do interpretacji dotyczącej stosowania prawa regulującego procesowe działania organów podatkowych oraz procesowe działania strony postępowania podatkowego mogłoby mieć wpływ tylko na ocenę zgodności z prawem decyzji bądź postanowienia organu podatkowego, którego nie można utożsamiać z obowiązkiem zapłaty podatku i odsetek od zaległości podatkowej. Przyjmując więc teoretycznie, że dopuszczalne byłoby wydanie urzędowej interpretacji art. 137 § 3 O.p. w zakresie dołączania do akt dokumentu pełnomocnictwa, zastosowanie się do takiej interpretacji nie spowoduje samoistnie skutku ochronnego w postaci uchylenia decyzji, przy wydawaniu której pominięto prawidłowo ustanowionego pełnomocnika. Takich skutków ochronnych przepisy rozdziału 1a działu II Ordynacji podatkowej nie przewidują. Jeżeli w przedstawionej wyżej sytuacji akt procesowy zostanie uchylony, to tylko na ogólnych zasadach postępowania podatkowego, nie zaś z uwagi na realizację szczególnego środka ochronnego z tytułu zastosowania się do urzędowej interpretacji. Dodatkowym argumentem potwierdzającym słuszność prezentowanego stanowiska jest użycie w art. 14b O.p. zwrotów: "zaistniały stan faktyczny", czy "zdarzenie przyszłe". Zwroty te dotyczą procesu stosowania prawa będącego podstawą i przedmiotem subsumcji pod adekwatne przepisy prawa materialnego. Stan faktyczny nie jest natomiast opisem sytuacji procesowej, w której sporne może być zastosowanie określonych przepisów normujących postępowanie podatkowe. Dodatkowo wskazać należy, że w art. 3 pkt 1 O.p. mowa jest o przepisach regulujących prawa i obowiązki organów podatkowych, podatników, płatników i inkasentów, a także ich następców prawnych oraz osób trzecich. W przepisie tym nie ma zaś mowy o pełnomocnikach. W tym stanie rzeczy Sąd na podstawie art. 146 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.; dalej "p.p.s.a.") uchylił zaskarżoną interpretację. Przy ponownym rozpatrywaniu sprawy organ uwzględni powyższe uwagi i oceni możliwość wydania indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w tak zakrojonym stanie faktycznym. O kosztach postępowania rozstrzygnięto stosownie do art. 200 w związku z art. 205 § 1 p.p.s.a. zasądzając od strony przeciwnej na rzecz skarżącego kwotę 200 zł obejmującą uiszczony wpis sądowy od skargi. Sąd odstąpił od orzekania w przedmiocie wykonania uchylonej interpretacji, ponieważ akt ten ze swej istotny nie podlega wykonaniu. P.Z-C.