II FSK 2398/11

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący: Sędzia NSA Aleksandra Wrzesińska-Nowacka, Sędziowie: NSA Jerzy Rypina, NSA Tomasz Zborzyński (sprawozdawca), Protokolant Szymon Mackiewicz, po rozpoznaniu w dniu 24 września 2013 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Samorządowego Kolegium Odwoławczego w J. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 6 kwietnia 2011 r. sygn. akt I SA/Wr 123/11 w sprawie ze skargi B. [...] z siedzibą w K. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w J. z dnia 8 października 2010 r. nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2006 r. 1) uchyla zaskarżony wyrok w całości i przekazuje sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu we Wrocławiu, 2) zasądza od B. [...] z siedzibą w K. na rzecz Samorządowego Kolegium Odwoławczego w J. kwotę 2.802 (dwa tysiące osiemset dwa) złote tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. Sygnatura akt II FSK 2398/11 U z a s a d n i e n i e Zaskarżonym wyrokiem Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu uwzględnił skargę B. SE Oddział w Polsce K. uchylił decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w J. oraz poprzedzającą ją decyzję Prezydenta Miasta J. w przedmiocie podatku od nieruchomości za rok 2006. Stan sprawy Sąd przedstawił w sposób następujący: Wnioskiem z dnia 6 stycznia 2010 r. skarżąca wystąpiła o stwierdzenie nadpłaty w podatku od nieruchomości za rok 2006, wyjaśniając, że bezpodstawnie zadeklarowała podatek od sieci dróg wewnętrznych oraz urządzeń informacyjnych, które nie są budowlami. Prezydent Miasta J. decyzją z dnia 10 czerwca 2010 r. określił skarżącej zobowiązanie w podatku od nieruchomości za rok 2006 w pierwotnej wysokości, to jest w kwocie 76.054 zł, ustalając, że na posiadanym zależnie przez skarżącą gruntach, zaewidencjonowanych jako inne tereny budowlane i oznaczonych symbolem "Bi", posadowiona jest stacja paliw wraz z budynkiem sklepu, myjnią, parkingami, placami i wewnętrznymi ciągami komunikacyjnymi. Stwierdził, że znajdujące się na gruntach skarżącej drogi wewnętrzne nie są wyłączone od opodatkowania na podstawie art. 2 ust. 3 pkt 4 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (obecnie: Dz. U. z 2010 r. Nr 95, poz. 613 ze zm., dalej: u.p.o.l.), ponieważ nie są pasami drogowymi dróg publicznych, zaewidencjonowanymi pod symbolem "dr". Nie podlegają również wyłączeniu z opodatkowania podatkiem od nieruchomości urządzenia zawierające informację o aktualnych cenach paliw oraz o dostępności obiektów związanych z obsługą podróżnych i pojazdów, a także fundamenty pod tymi urządzeniami, gdyż są to budowle w rozumieniu ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. – Prawo budowlane (Dz. U. z 2010 r. Nr 243, poz. 1623 ze zm.) i podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości na podstawie art. 2 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. W odwołaniu skarżąca podniosła, że wyłączeniu z opodatkowania podatkiem od nieruchomości podlegają, niezależnie od ich kwalifikacji, pasy drogowe wraz z budowlami dróg wewnętrznych, włącznie z placami i parkingami jako obiektami przystosowanymi i przeznaczonymi do ruchu i postoju pojazdów. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w J. decyzją z dnia 8 października 2010 r. decyzję Prezydenta Miasta J. utrzymało w mocy, wskazując, że wyłączeniu z opodatkowania podatkiem od nieruchomości podlegają wyłącznie drogi i pasy drogowe jako budowle i grunty, na których budowle te są zlokalizowane, w rozumieniu ustawy z dnia 21 marca 1985 r. o drogach publicznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 71, poz. 838), oznaczone w ewidencji gruntów i budynków symbolem "dr". W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu skarżąca zarzuciła naruszenie art. 2 ust. 3 pkt 4 u.p.o.l. przez błędne uznanie, iż na terenie stacji paliw brak pasów drogowych i budowli dróg wyłączonych z opodatkowania podatkiem od nieruchomości. Uzasadniając uwzględnienie skargi i uchylenie obydwu decyzji na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (obecnie: Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm., dalej: P.p.s.a.) Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu wskazał, że dotyczą one postępowania wymiarowego i wydane zostały na podstawie art. 21 § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (obecnie: Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm., dalej: O.p.). W przypadku złożenia przez podatnika wniosku o stwierdzenie nadpłaty wszczęcie postępowania wymiarowego następuje z urzędu na podstawie art. 165 § 1 O.p., zaś datą jego wszczęcia jest dzień doręczenia stronie postanowienia o jego wszczęciu. Postępowanie, które nie zostało wszczęte, nie może zakończyć się wydaniem decyzji. Ponieważ w aktach sprawy brak postanowienia o wszczęciu postępowania w przedmiocie określenia zobowiązania w podatku od nieruchomości, a jest tylko postanowienie o wszczęciu postępowania w sprawie stwierdzenia nadpłaty, należało przyjąć, że to pierwsze nie zostało wydane - mimo, że organ podatkowy na nie się powołuje. Z kolei wydanie zaskarżonych decyzji bez uprzedniego wszczęcia postępowania musiało skutkować wyeliminowaniem ich z obrotu prawnego. W wywiedzionej od powyższego wyroku skardze kasacyjnej Samorządowe Kolegium Odwoławcze w J. wniosło o jego uchylenie w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu we Wrocławiu oraz o zasądzenie kosztów postępowania sądowego. Ponadto wniosło o dopuszczenie uzupełniającego dowodu z dokumentu w postaci postanowienia z dnia 3 lutego 2009 r. o wszczęciu postępowania podatkowego w podatku od nieruchomości za lata 2005-2009. Na podstawie art. 174 pkt 2 P.p.s.a. zarzucił naruszenie następujących przepisów prawa postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy: - art. 141 § 4 pP.p.s.a. w związku z art. 165 § 1 O.p. przez przyjęcie, że nie wydano postanowienia o wszyciu postępowania podatkowego, podczas gdy w rzeczywistości postanowienie takie zostało wydane i prawidłowo doręczone, a tym samym na przedstawieniu sprawy w uzasadnieniu wyroku w sposób niezgodny ze stanem faktycznym, - art. 145 § 1 pkt 1 lit c) P.p.s.a. w związku z art. 165 § 1 O.p. przez przyjęcie, że nie wydano postanowienia o wszczęciu postępowania podatkowego, podczas gdy w rzeczywistości postanowienie takie zostało wydane i prawidłowo doręczone, - art. 145 § 1 pkt 1 lit c) P.p.s.a. przez zastosowanie normy tego przepisu, kiedy skarga, jako niezasadna, na mocy art. 151 P.p.s.a. powinna być oddalona, - art. 106 § 3 i art. 145 § 1 pkt 1 lit c) P.p.s.a. przez przyjęcie, że nie wydano postanowienia o wszczęciu postępowania podatkowego, w sytuacji, gdy z akt sprawy wynika, że niewątpliwie postanowienie takie zostało wydane i doręczone podatnikowi, - art. 106 § 3 P.p.s.a. przez jego niezastosowanie i zaniechanie przeprowadzenia dowodu z dokumentu - postanowienia z dnia 3 lutego 2009 r., w sytuacji, gdy z akt sprawy wynikało, że organy podatkowe są w posiadaniu wskazanego postanowienia, - art. 113 § 1 P.p.s.a. przez zamknięcie rozprawy bez wyjaśnienia istotnych dla sprawy okoliczności, tj. bez zbadania, czy zostało wydane postanowienie o wszczęciu postępowania podatkowego, w sytuacji, gdy wątpliwości te można było wyjaśnić w ramach art. 106 § 3 P.p.s.a., - art. 133 § 1 P.p.s.a. przez wydanie wyroku w oparciu o niepełne akta podatkowe, - art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) w związku z art. 3 § 2 P.p.s.a. oraz art. 165 § 1 O.p., przez przyjęcie, że organy administracji publicznej naruszyły art. 165 O.p., mimo, że w sprawie wydano prawidłowe postanowienie o wszczęciu postępowania podatkowego, - art. 151 P.p.s.a. przez jego niezastosowanie, w sytuacji, gdy ze względu na bezzasadność skargi powinna ona być oddalona, - art. 200 w zw. z art. 205 § 2 P.p.s.a. oraz § 2 ust 1 i § 3 ust. 1 pkt 1 lit e rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 31 stycznia 2011 r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi oraz szczegółowych zasad ponoszenia kosztów pomocy prawnej udzielonej przez doradcę podatkowego z urzędu (Dz.. Nr 31, poz. 153) przez zasądzenie na rzecz strony skarżącej za wysokich kosztów postępowania, jednocześnie nie wyjaśniając, w jaki sposób ustalono wysokość tych kosztów, - naruszenie art. 141 § 4 P.p.s.a. przez niewyjaśnienie w uzasadnieniu wyroku przyczyn, dla których dokonano zwiększenia kosztów zastępstwa procesowego. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga kasacyjna jest uzasadniona i wobec tego zaskarżony wyrok podlega uchyleniu. Na wstępie należy wskazać, że przedmiotowy zakres postępowania w sprawie stwierdzenia nadpłaty podatku wyznacza treść wniosku podatnika. Oznacza to, że podejmowane w jego wyniku rozstrzygnięcie organu podatkowego nie określa zobowiązania podatkowego. Dopiero w przypadku stwierdzenia, że wysokość zobowiązania podatkowego jest inna (wyższa) niż wykazana w deklaracji, obowiązkiem organu podatkowego jest wszczęcie z urzędu postępowania w trybie art. 23 § 3 O.p. Wydanie i doręczenie podatnikowi postanowienia o wszczęciu postępowania wymiarowego przekształca postępowanie w sprawie stwierdzenia nadpłaty w postępowanie w sprawie określenia zobowiązania podatkowego, które winno zakończyć się wydaniem decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego w prawidłowej wysokości. W rozpoznawanej sprawie taka właśnie sytuacja miała miejsce. Jednakże organ podatkowy, jak stwierdził Sąd pierwszej instancji, przekazując temu Sądowi akta sprawy wraz ze skargą podatnika, nie wykazał, że wszczął z urzędu postępowanie w przedmiocie określenia podatnikowi zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2006 r. W ocenie Sądu pierwszej instancji " skoro wedle organów podatkowych zostało wydane postanowienie o wszczęciu postępowania w przedmiotowej sprawie, tj. postępowania określającego stronie wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości, to rzeczą organu, przedstawiającego Sądowi skargę podatnika wraz z aktami administracyjnymi, winno być przedłożenie pełnej dokumentacji dotyczącej tej sprawy a zwłaszcza tak istotnego postanowienia, jakim jest postanowienie o wszczęciu postępowania. Brak tego postanowienia w aktach sprawy uzasadnia przyjęcie przez Sąd , iż takowe nie zostało wydane, mimo, że organ na takie postanowienie się powołuje. Jak wynika z akt sprawy, brak wspomnianego postanowienia Sąd pierwszej instancji stwierdził z urzędu. Jednakże uchylenie z tego powodu zaskarżonej decyzji bez próby umożliwienia organowi podatkowemu przedstawienia brakujących dokumentów, należy uznać za nadmierny, niczym nieuzasadniony formalizm. Tym bardziej, że w art. 106 § 3 P.p.s.a. ustawodawca ustanowił wyjątek od zasady, że sąd administracyjny nie prowadzi postępowania dowodowego, gdyż zgodnie z art. 133 § 1 P.p.s.a. opiera się na materiale dowodowym zgromadzonym w postępowaniu przed organami administracji. Przewiduje on możliwość przeprowadzenia dowodów uzupełniających z dokumentów, ale jedynie wtedy, gdy jest to niezbędne do wyjaśnienia istotnych wątpliwości i nie spowoduje nadmiernego przedłużenia postępowania w sprawie. W realiach rozpoznawanej sprawy Sąd pierwszej instancji miał wszelkie podstawy do tego, aby zakreślić organowi podatkowemu termin do przedłożenia brakującego postanowienia i dowodu potwierdzającego doręczenie tego postanowienia podatnikowi, szczególnie w sytuacji, gdy organ powoływał się na takie postanowienie przez cały czas postępowania, a ponadto – gdy otrzymania takiego postanowienia nie negował podatnik. W tym stanie rzeczy rzeczą Sądu pierwszej instancji rozpatrującego ponownie przedmiotową sprawę będzie dokonanie oceny, czy podatnikowi doręczono postanowienie Prezydenta Miasta J. wszczynające z urzędu postępowanie w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2006 r. i w sytuacji dokonania pozytywnej oceny tejże czynności, rozpoznanie skargi pod względem merytorycznym. Mając powyższe na uwadze Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 185 § 1 P.p.s.a. orzekł jak w sentencji. O kosztach orzeczono zgodnie z art. 203 pkt 2 P.p.s.a.