III SA/Po 58/11

Dnia 6 kwietnia 2011 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Mirella Ławniczak Sędziowie WSA Małgorzata Górecka WSA Walentyna Długaszewska (spr.) Protokolant: stażysta Anna Zys-Ruszkowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 6 kwietnia 2011 roku przy udziale sprawy ze skargi T. P. S. A. w Warszawie na postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia 27 października 2010r. nr [...] w przedmiocie zawieszenia postępowania w sprawie dotyczącej odmowy stwierdzenia nieważności decyzji dotyczącej określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2008r. I. uchyla zaskarżone postanowienie i poprzedzające je postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia 09 kwietnia 2010 r .nr [...], II. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego na rzecz skarżącej Spółki kwotę [...],- ([...]) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania, III. stwierdza, że zaskarżone postanowienie nie podlega wykonaniu. Postanowieniem z dnia 9 kwietnia 2010 r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze, działając na podstawie art. 201 § 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tj. Dz.U. 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) zawiesiło z urzędu postępowanie odwoławcze od swojej decyzji z dnia 29 stycznia 2010 r., nr [...] do chwili prawomocnego zakończenia postępowania sądowoadministracyjnego. W uzasadnieniu orzeczenia organ wyjaśnił, że T. P. S.A. z siedzibą w W. wniosła odwołanie od decyzji Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia 29 stycznia 2010 r. o odmowie stwierdzenia nieważności ostatecznej decyzji Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia 20 lutego 2009 r., nr. [...] utrzymującej w mocy decyzję Burmistrza Miasta i Gminy nr [...] z dnia 16 grudnia 2008 r. w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2008 r. Kolegium wskazało ponadto, że przed Naczelnym Sądem Administracyjnym toczy się postępowanie ze skargi kasacyjnej od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, sygn. akt III SA/Po 386/09 oddalającego skargę T. P. S.A. z siedzibą w W. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia 20 lutego 2009 r., nr [...] utrzymującej w mocy decyzję Burmistrza Miasta i Gminy z dnia 16 grudnia 2008 r. Organ podatkowy stwierdził, iż przesłanki skargi i wniosku o stwierdzenie nieważności powołanej decyzji są odmienne, przy czym skarga jest dalej idąca w tym sensie, że kwestionuje zasadę opodatkowania. W konsekwencji, w ocenie Kolegium, rozstrzygnięcie sprawy w przedmiocie stwierdzenia nieważności decyzji uzależnione jest od wcześniejszego orzeczenia Naczelnego Sądu Administracyjnego zapadłego po rozpoznaniu skargi kasacyjnej. W zażaleniu na powyższe postanowienie T. P. S.A. z siedzibą w W., reprezentowana przez doradcę podatkowego, wniosła o uchylenie zaskarżonego postanowienia zarzucając, że błędne jest stanowisko Samorządowego Kolegium Odwoławczego, iż sprawa ze skargi na decyzję ostateczną jest zagadnieniem wstępnym w rozumieniu art. 201 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej, tj. zagadnieniem, od którego zależy rozstrzygnięcie w sprawie stwierdzenia nieważności tejże decyzji. Zdaniem spółki postępowanie ze skargi na decyzję ostateczną oraz postępowanie w sprawie stwierdzenia nieważności tejże decyzji ostatecznej są od siebie niezależne. Postanowieniem z dnia 27 października 2010 r., nr [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze utrzymało w mocy zaskarżone postanowienie, podtrzymując stanowisko i argumentację wyrażone w zaskarżonym postanowieniu. W skardze na powyższe postanowienie T. P. S.A. w W., reprezentowana przez doradcę podatkowego, wniosła o uchylenie zaskarżonego postanowienia i poprzedzającego je postanowienia Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia 9 kwietnia 2010 r. oraz o zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego. Spółka zarzuciła naruszenie art. 201 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej poprzez zawieszenie postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej pomimo, że nie wystąpiło zagadnienie wstępne, od którego uzależnione jest rozstrzygnięcie sprawy wszczętej wnioskiem T. P. S.A. o stwierdzenie nieważności decyzji ostatecznej. W ocenie skarżącej rozstrzygnięcie przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu sprawy ze skargi T. P. S.A. na decyzję ostateczną nie ma żadnego wpływu na rozstrzygnięcie sprawy o stwierdzenie nieważności tejże decyzji. Jej zdaniem przedmiotem postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności jest ocena, czy ostateczna decyzja podatkowa jest obciążona jedną z wad wymienionych w art. 247 § 1 Ordynacji podatkowej i w tym zakresie nie ma konieczności oczekiwania na rozstrzygnięcie Sądu. W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze wniosło o jej oddalenie, utrzymując jak w zaskarżonym postanowieniu i poprzedzającym je postanowieniu z dnia 9 kwietnia 2010 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje: Skarga zasługiwała na uwzględnienie. W niniejszej sprawie poza sporem pozostawało, że skarżąca spółka złożyła wniosek o stwierdzenie nieważności ostatecznej decyzji Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia 20 lutego 2009 r. w przedmiocie określenia zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2008 rok po uprzednim złożeniu do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu skargi na tę decyzję. Nie ulega też wątpliwości, że obowiązujące przepisy prawa nie regulują kwestii dopuszczalności po wniesieniu skargi do sądu administracyjnego wszczęcia przez organ administracji publicznej postępowania nadzwyczajnego, w tym w celu stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej. Przepis art. 56 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), zwanej dalej p.p.s.a., stanowi jedynie o konieczności zawieszenia postępowania sądowego w razie wniesienia skargi do sądu po wszczęciu postępowania administracyjnego w celu zmiany, uchylenia lub stwierdzenia nieważności aktu lub wznowienia postępowania. Z powyższej regulacji wynika, że weryfikacja decyzji na drodze administracyjnej i sądowoadministracyjnej oparta jest na zasadzie konkurencyjności. Wybór drogi weryfikacji decyzji należy do podmiotów legitymowanych do wniesienia żądania wszczęcia postępowania nadzwyczajnego oraz skargi do sądu administracyjnego, przy czym ustawodawca przyznaje pierwszeństwo weryfikacji aktu w nadzwyczajnych trybach postępowania stanowiąc, że uruchomienie jednego z nadzwyczajnych trybów postępowania administracyjnego powoduje zawieszenie postępowania sądowego ze skargi na ten sam akt (zob. B. Adamiak w: B. Adamiak, J. Borkowski, R. Mastalski, J. Zubrzycki, Ordynacja podatkowa, Komentarz 2007, Wrocław 2007, s. 924-925 oraz J. Borkowski w: B. Adamiak, J. Borkowski, Kodeks postępowania administracyjnego. Komentarz, Warszawa 2008, s. 741-742). W piśmiennictwie prezentowany jest również pogląd, który Sąd w niniejszym składzie podziela, że powyższe uregulowanie zawarte w art. 56 p.p.s.a. przemawia – a contrario za dopuszczalnością wszczęcia nadzwyczajnego postępowania administracyjnego, w tym w celu stwierdzenia nieważności aktu po złożeniu skargi do sądu administracyjnego. W przypadku złożenia wniosku o stwierdzenie nieważności decyzji już po wniesieniu skargi na nią do sądu administracyjnego organ może wobec tego wszcząć nadzwyczajne postępowanie administracyjne i do czasu wydania wyroku dokonywać samodzielnej oceny istnienia przesłanek z art. 247 § 1 Ordynacji podatkowej. Jeżeli postępowanie administracyjne zakończy się wyeliminowaniem decyzji ostatecznej przed zakończeniem sprawy sądowej, postępowanie sądowe zostanie umorzone. Natomiast w przypadku wcześniejszego zakończenia sprawy sądowej, ograniczone będą możliwości wzruszenia decyzji w administracyjnym trybie nadzwyczajnym, co wynika z art. 249 § 1 pkt. 2 Ordynacji podatkowej, nakazującego odmowę wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej w przypadku, gdy sąd oddali skargę na tę decyzję, za wyjątkiem żądania opartego na art. 247 § 1 pkt. 4 Ordynacji podatkowej (decyzja dotyczy sprawy już uprzednio rozstrzygniętej inną decyzją ostateczną). Na możliwość badania określonych przesłanek stwierdzenia nieważności decyzji również po oddaleniu skargi na tę decyzję prawomocnym wyrokiem sądu administracyjnego wskazuje też uchwała NSA z 07.12.2009 r., sygn. I OPS 6/09, ONSAiWSA 2010/2/18. Natomiast – jak już wskazano powyżej – wydanie przez sąd wyroku eliminującego decyzję z obrotu prawnego ( poprzez jej uchylenie lub stwierdzenie jej nieważności ) oznaczać będzie konieczność umorzenia danego postępowania nadzwyczajnego. Podobny skutek procesowy wywoła wydanie wyroku oddalającego skargę, chyba że organ ustali istnienie określonych przesłanek skutkujących koniecznością stwierdzenia nieważności decyzji. W związku z powyższym nie można podzielić przyjętego przez organ w niniejszej sprawie poglądu o zakazie wszczynania i prowadzenia nadzwyczajnych postępowań administracyjnych po wniesieniu skargi do sądu administracyjnego. Taki zakaz nie wynika bowiem z żadnego przepisu. Skoro zaś w art. 56 p.p.s.a. ustawodawca dopuścił możliwość kontroli decyzji ostatecznej zarówno w trybie nadzwyczajnego postępowania administracyjnego, jak i w trybie postępowania sądowoadministracyjnego, to należy przyjąć, że możliwość taka powinna istnieć bez względu na to, które z tych postępowań zostało wszczęte jako pierwsze. Należy bowiem zwrócić uwagę, że uruchomienie i przeprowadzenie nadzwyczajnego postępowania administracyjnego z urzędu może się odbyć w ramach samokontroli, a jednocześnie żaden przepis nie zabrania stronie zgłoszenia żądania przeprowadzenia nadzwyczajnego postępowania administracyjnego, gdy uprzednio skorzystała ona z prawa wniesienia skargi do sądu administracyjnego na ten sam akt (por. Z. Kmiecik, Zbieg środków prawnych przysługujących od decyzji organów administracji publicznej, Casus 2008 Nr 47, s. 20; R. Hauser, J. Drachal, E. Mzyk, Dwuinstancyjne sądownictwo administracyjne, Warszawa – Zielona Góra 2003, s. 107). W konsekwencji nieuprawnione jest również stanowisko organu o konieczności zawieszenia nadzwyczajnego postępowania podatkowego w celu stwierdzenia nieważności decyzji do czasu rozstrzygnięcia przez sąd administracyjny sprawy ze skargi na tę decyzję na podstawie art. 201 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej. Stosownie do tego przepisu organ podatkowy zawiesza postępowanie, gdy rozpatrzenie sprawy i wydanie decyzji jest uzależnione od rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego przez inny organ lub sąd. Zawieszenie postępowania podatkowego na tej podstawie jest zatem zasadne, gdy rozstrzygnięcie sprawy w postępowaniu podatkowym zależy od uprzedniego rozstrzygnięcia przez inny organ lub sąd zagadnienia wstępnego, przez co rozumie się sytuację, w której wydanie orzeczenia merytorycznego w sprawie będącej przedmiotem postępowania przed właściwym organem uwarunkowane jest uprzednim rozstrzygnięciem wstępnego zagadnienia prawnego, ocena zaś tego zagadnienia wstępnego należy ze względu na jego przedmiot do kompetencji innego organu niż ten, przed którym toczy się postępowanie w sprawie głównej (zob. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 7 marca 2001 r., III SA 32/00). Tymczasem taka sytuacja nie zachodzi w niniejszej sprawie. Samo bowiem stwierdzenie, że wynik innego postępowania może mieć, a nawet będzie miał wpływ na losy sprawy administracyjnej, nie daje jeszcze podstaw do zawieszenia postępowania, jeżeli w chwili orzekania możliwe jest rozpatrzenie sprawy przez organ administracyjny i wydanie decyzji. Na interpretację zagadnienia wstępnego jako przesłanki zawieszenia postępowania administracyjnego nie mają wpływu względy natury celowościowej i ekonomiki postępowania (zob. W. Jakimowicz, O kwestii prejudycjalnej w jurysdykcyjnym postępowaniu administracyjnym, ST 2003/10/29). Z powyższych względów w niniejszej sprawie nie było w ocenie Sądu podstaw do zawieszenia postępowania przez organ podatkowy do czasu prawomocnego rozstrzygnięcia sprawy przez sąd administracyjny. Jakkolwiek pomiędzy postępowaniem podatkowym prowadzonym w trybie nadzwyczajnym a postępowaniem sądowym ze skargi na tę samą decyzję ostateczną istnieje zależność w tym sensie, że w przypadku wcześniejszego zakończenia sprawy sądowej, organ podatkowy będzie zobligowany uwzględnić rozstrzygnięcie wydane w tym postępowaniu, to jednak okoliczność ta nie stanowi o istnieniu przeszkody w prowadzeniu postępowania podatkowego w sytuacji, gdy sprawa nie została jeszcze prawomocnie rozstrzygnięta przez sąd administracyjny. Takie stanowisko oznaczałoby bowiem przyznanie pierwszeństwa postępowaniu sądowemu przed postępowaniem administracyjnym (podatkowym), co nie znajduje uzasadnienia w obowiązującej regulacji prawnej. Dopiero zatem wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego rozpoznający skargę kasacyjną skarżącej spółki od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 21 października 2009 r., sygn. akt III SA/Po 386/09 jako prawomocne rozstrzygnięcie sprawy administracyjnej winien być uwzględniony przez organ administracji. Mając powyższe na względzie, orzeczono jak w punkcie I sentencji wyroku na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 a) i c) w zw. z art. 135 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). O kosztach oraz o wstrzymaniu wykonania zaskarżonego postanowienia orzeczono w punkcie II i III sentencji wyroku zgodnie z art. 200 i art. 152 powołanej ustawy.