I SA/Po 108/11

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Małgorzata Bejgerowska (spr.) Sędziowie Sędzia NSA Włodzimierz Zygmont Sędzia WSA Katarzyna Nikodem Protokolant st. sekr. sąd. Ewa Szydłowska po rozpoznaniu w dniu 07 kwietnia 2011 r. na rozprawie sprawy ze skargi A sp. z o.o. w P. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] Nr [...] w przedmiocie odmowy uznania zarzutów w sprawie prowadzenia postępowania egzekucyjnego I. uchyla zaskarżone postanowienie; II. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu na rzecz skarżącej kwotę [...] zł ([...]) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. /-/K.Nikodem /-/M.Bejgerowska /-/W.Zygmont Dyrektor Zakładu Ubezpieczeń Społecznych [...] Inspektorat we W., na podstawie tytułów wykonawczych wystawionych przez Zakład Ubezpieczeń Społecznych [...] Inspektorat we W. dnia 10 września 2010 r., zawiadomieniami z dnia 10 września 2010 r., dokonał zajęcia prawa majątkowego stanowiącego wierzytelność z rachunku bankowego "A" Sp. z o.o. u dłużnika zajętej wierzytelności będącego bankiem, tj. w [...] w S.. W dniu 14 września 2010 r. zobowiązana Spółka odebrała zawiadomienia o zajęciu wraz z odpisami tytułów wykonawczych. Pismem z dnia 20 września 2010 r. Spółka "A" wniosła zarzuty na prowadzone postępowanie egzekucyjne. Zarzuciła w nich naruszenie przepisu, z którego wynika, iż obowiązek objęty tytułami wykonawczymi został wykonany przed wszczęciem postępowania egzekucyjnego, a ponadto wskazała na brak uprzedniego doręczenia upomnienia. Jednocześnie wniosła o umorzenie postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie 4 tytułów wykonawczych o nr.: [...] do [...], uchylenie dokonanego zajęcia oraz zwrot pobranych świadczeń, wstrzymanie postępowania egzekucyjnego do czasu rozpatrzenia niniejszych zarzutów. Postanowieniem z dnia 13 października 2010 r., nr [...], Dyrektor Zakładu Ubezpieczeń Społecznych [...] odmówił uznania zarzutów w sprawie prowadzonego postępowania egzekucyjnego w oparciu o 4 tytuły wykonawcze o nr.: [...] do [...]-, z uwagi na brak wystąpienia okoliczności wymienionych w art. 33 pkt. 1 - 10 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (t. j. Dz. U. z 2005 r., Nr 229, poz. 1954 - dalej jako: u.p.e.a.). Orzeczenie to zostało doręczone pełnomocnikowi strony w dniu 19 października 2010 r. Pismem z dnia 26 października 2010 r. Spółka "A" wniosła zażalenie na powyższe postanowienie. W uzasadnieniu tego środka odwoławczego strona wskazała, iż zgodnie z doręczonym dnia 17 września 2010 r. rozliczeniem konta, zobowiązania wskazane w zawiadomieniach o zajęciu z dnia 10 września 2010 r. zostały uregulowane. Zaznaczyła również brak uprzedniego doręczenia zobowiązanej Spółce upomnień. Ponadto strona podała, że dysponuje dwoma rozbieżnymi dokumentami stanowiącymi rozliczenie konta, a kwoty wskazane w tytułach wykonawczych nie odpowiadają ani pierwszemu rozliczeniu konta z dnia 29 kwietnia 2009 r., ani drugiemu - z dnia 15 września 2010 r. Z powyższego strona wysnuła przypuszczenie, że Zakład Ubezpieczeń Społecznych [...] może dysponować trzecim - odmiennym rozliczeniem konta. Spółka wskazała również na istnienie nadpłaty, która nie jest rozliczana na poczet zaległości, jeżeli takowe istnieją. W związku z tym, zdaniem strony - mając na uwadze wykonanie zobowiązań i potwierdzenie tego faktu w rozliczeniach kont, egzekucja powinna zostać umorzona. W wyniku rozpoznania sprawy w toku instancji odwoławczej, Dyrektor Izby Skarbowej w P. postanowieniem z dnia [...], nr [...], utrzymał w mocy zaskarżone orzeczenie wydane w pierwszej instancji. W motywach rozstrzygnięcia organ odwoławczy wskazał na charakter prawny zarzutów na prowadzone postępowanie egzekucyjne i stwierdził, że w rozpoznawanej sprawie podstawą wniesionych zarzutów jest przepis art. 33 pkt 1 i 7 u.p.e.a., tj. zarzut wykonania obowiązku oraz zarzut braku uprzedniego doręczenia upomnienia. Jak wynika z akt sprawy wierzyciel, tj. Zakład Ubezpieczeń Społecznych [...] Inspektorat we W., w związku z zaległościami z tytułu nieopłaconych składek na ubezpieczenie społeczne i ubezpieczenie zdrowotne za okres od lipca do sierpnia 2008 r., wystawił dnia 24 października 2008 r. upomnienia i przesłał je zobowiązanej Spółce. Zgodnie z dokumentem potwierdzenia odbioru upomnienia zostały odebrane dnia 28 października 2008 r. przez osobę upoważnioną do odbioru wraz z pieczątką firmową. W związku z tym organ drugiej instancji uznał, że czynności te dokonane były w sposób prawidłowy. Z kolei w odniesieniu do zarzutu wykonania obowiązku zapłaty nieuregulowanych składek na ubezpieczenie społeczne i ubezpieczenie zdrowotne za okres od lipca do sierpnia 2008 r. Dyrektor Izby Skarbowej w P. wskazał, że zgodnie ze stanem należności z dnia 15 września 2010 r. na koncie Spółki istniały niedopłaty za poszczególne okresy, w związku z czym Dyrektor Zakładu Ubezpieczeń Społecznych [...] wszczął postępowanie egzekucyjne. W stosunku zaś do podniesionej w zażaleniu kwestii nadpłaty organ odwoławczy stwierdził, że jej kwota została zaliczona na zaległości za miesiące: luty, maj, wrzesień, październik 2007 r. oraz lipiec 2008 r. Rozliczenia te zostały uwzględnione w stanie należności z dnia 15 września 2010 r. Kwestionując powyższe postanowienie w skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu "A" Sp. z o.o. wniosła o uchylenie zaskarżonego orzeczenia w całości – jako naruszającego prawo. Strona skarżąca zarzuciła Dyrektorowi Izby Skarbowej w P. nieuwzględnienie art. 33 pkt. 1 u.p.e.a. wskazując, iż obowiązek objęty ww. tytułami wykonawczymi został wykonany. Skarżąca podniosła, że dysponuje dwoma dokumentami stanowiącymi rozliczenia konta zobowiązanego, które to dokumenty różnią się między sobą - w obu dokumentach w sposób odmienny dokonane są rozliczenia wpłaconych przez skarżącą składek, a kwoty wskazane w tytułach wykonawczych nie są tożsame z żadnym z tych rozliczeń. Ponadto tabele wskazane w postanowieniu Dyrektora Zakładu Ubezpieczeń Społecznych nie uwzględniają rozliczeń za lipiec i sierpień 2008 r., a więc okresów objętych tytułami wykonawczymi, których dotyczy zażalenie. Według skarżącej wyjaśnienia organu, iż różnice w rozliczaniu składek wynikają z tego, że sporządzone zostały w innych terminach i uwzględniają kolejne okresy składkowe są bezzasadne. W ocenie skarżącej Spółki organ odwoławczy do powyższych zarzutów praktycznie się nie odniósł, co może przekonywać o ich zasadności. Wskazał jedynie na istnienie niedopłat za poszczególne okresy i w związku z tym konieczność wszczęcia postępowania egzekucyjnego. Według skarżącej, takie uzasadnienie niczego nie wyjaśnia i nasuwa wątpliwości co do tego, czy kwestia różnicy w rozliczeniach była przedmiotem jakiejkolwiek analizy. Pominięcie w tabelach miesięcy lipiec i sierpień 2008 r. wzbudza podejrzenie, że organ pierwszej instancji oraz organ odwoławczy celowo unikają szczegółowego ustosunkowania się do powyższych zarzutów. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w P. uznał zarzuty strony za nieuzasadnione i wniósł o oddalenie skargi. W stosunku do różnic w rozliczeniach z dnia 29 kwietnia 2009 r. i 15 września 2010 r. organ drugiej instancji stwierdził, że co prawda istnieją różnice w kwotach zaksięgowanych na okresy, które w skardze pełnomocnik zobowiązanej Spółki wskazuje jako uregulowane, jednak należności nie zostały uiszczone w całości, co wynika zarówno z zestawienia z dnia 29 kwietnia 2009 r., jak i z zestawienia z dnia 15 września 2010 r. Co do braku w postanowieniu z dnia 13 października 2010 r. tabel za lipiec i sierpień 2008 r., organ wskazał, że w uzasadnieniu organu egzekucyjnego wykazano tylko te tabele i zestawienia, co do których wystąpiła konieczność dokonania rozliczeń z uwagi na dokonane wpłaty lub wyegzekwowane kwoty. Jeżeli zaś chodzi o należności za miesiące lipiec i sierpień 2008 r., objęte tytułami wykonawczymi o nr.: [...] do [...], od momentu wystawienia tytułów wykonawczych, tj. 10 września 2010 r., do momentu wydania postanowienia w sprawie wniesionych zarzutów - nie odnotowano żadnych wpłat, ani wpływu środków w ramach prowadzonego postępowania egzekucyjnego. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga zasługuje na uwzględnienie. Zgodnie z art. 3 § 1 ustawy z dnia 31 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm. – dalej: P.p.s.a.),, sądy administracyjne kontrolują prawidłowość zaskarżonych aktów administracyjnych, między innymi postanowień, przy uwzględnieniu kryterium ich zgodności z prawem. Postanowienie podlega uchyleniu, jeśli sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub inne naruszenie prawa mogące mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c P.p.s.a.). Badając niniejszą sprawę według tych kryteriów, Sąd dopatrzył się takiego naruszenia prawa. Przedmiotem skargi jest postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w P. w sprawie oddalenia zarzutów na toczące się postępowanie egzekucyjne. Należy wyjaśnić, że podstawy zarzutów w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej są taksatywnie wymienione art. 33 u.p.e.a. Jest to swoisty środek zaskarżenia, spełniający podobne funkcje jak odwołanie w postępowaniu orzekającym. Składa się go jedynie wówczas, gdy zostały naruszone zasady postępowania egzekucyjnego lub gdy egzekucja jest niedopuszczalna (por. wyrok WSA w Opolu z dnia 22 lipca 2009 r., sygn. akt I SA/Op 200/09, www.nsa.gov.pl ). W analizowanej sprawie strona skarżąca podnosiła zarówno w zażaleniu, jak i na etapie skargi, że - jej zdaniem – wykonała obowiązek opłacenia składek na ubezpieczenie społeczne i ubezpieczenie zdrowotne za wskazane przez organ okresy rozliczeniowe. W związku z tym, w jej ocenie, w rozpoznawanej sprawie wystąpiła przesłanka z art. 33 pkt 1 u.p.e.a., a mianowicie wykonanie przez nią obowiązku. Należy podkreślić, że przy rozpatrywaniu zarzutów tego rodzaju organ zobowiązany jest do zajęcia się merytoryczną stroną zobowiązań, chociaż zgodnie z art. 29 § 1 u.p.e.a. zabrania organowi badania egzekucyjnemu badania zasadności i wymagalności obowiązku. Mimo wyraźnego sformułowania w tym przepisie zakazu badania przez organ egzekucyjny zasadności i wymagalności obowiązku objętego tytułem wykonawczym, w orzecznictwie sądowym początkowo występowały istotne rozbieżności co do ujmowania jego istoty. Aktualnie dominuje jednak pogląd, zgodnie z którym ograniczenie badania zasadności i wymagalności obowiązku zawartego w tytule wykonawczym nie dotyczy organu egzekucyjnego działającego z urzędu, który jednocześnie jako wierzyciel sam wystawia tytuł wykonawczy. Jak stwierdził Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 23 lutego 1999 r. (sygn. akt III SA 1614/98, LEX nr 44829), co do zasady organ egzekucyjny nie jest uprawniony do badania zasadności i wymagalności obowiązku objętego tytułem wykonawczym (art. 29 § 1 u.p.e.a.), to w sytuacji, gdy organ egzekucyjny realizuje w trybie egzekucji swe własne decyzje, odpadają przesłanki, które dyktowały zakaz badania sprawy z punktu widzenia merytorycznego. Kolejny trend w linii orzeczniczej Naczelnego Sądu Administracyjnego zakłada wprawdzie możliwość merytorycznego badania zasadności i wymagalności obowiązku w tytule wykonawczym, ale jedynie w przypadku wniesienia przez zobowiązanego zarzutów na podstawie art. 33 pkt 1 i 2 u.p.e.a. Przykładowo już w wyrokach NSA: z dnia 13 lutego 1996 r. (sygn. akt SA/Wr 1586/95, LEX nr 26704) oraz z dnia 19 września 1996 r. (sygn. akt SA/Łd 2282/95, LEX nr 27237) stwierdzono, że przy rozpatrywaniu zarzutów z przyczyn wymienionych w art. 33 pkt 1 i 2 u.p.e.a. organ egzekucyjny wkraczać będzie niekiedy w sferę merytorycznej oceny decyzji; dotyczy to przede wszystkim obowiązków wynikających z przepisów prawa. Na gruncie badanej sprawy Sąd podzielając powyższe stanowisko i stwierdza, że Dyrektor Izby Skarbowej w P. miał obowiązek dokonać wnikliwej analizy wskazywanego przez Spółkę w toku instancji problemu wykonania obowiązku poddanego egzekucji administracyjnej oraz związanych z tym rozliczeń i wątpliwości odnośnie wzajemnych różnic w rozliczeniach konta zobowiązanej, a także w stosunku do tytułów wykonawczych. W ocenie Sądu poczynione przez organ drugiej instancji ustalenia nie odpowiadają wymogom ustanowionym w art. 7 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. – Kodeks postępowania administracyjnego (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 98, poz. 1071, dalej: KPA) w zw. z art. 18 u.p.e.a., w myśl którego organy administracji publicznej stoją na straży praworządności i podejmują wszelkie kroki niezbędne do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz do załatwienia sprawy, mając na względzie m. in. słuszny interes obywateli. Przepis ten realizuje standard działania organów administracji publicznej w demokratycznym państwie prawnym (art. 2 Konstytucji RP). W pierwszej kolejności Sąd stwierdza, że zaskarżone postanowienie uchyla się spod kontroli sądowej, albowiem w aktach sprawy brak jest dokumentów źródłowych w postaci deklaracji za poszczególne miesiące i składki oraz ewentualnych korekt, a także dowodów wpłat Spółki (gotówkowych czy przelewów), w oparciu, o które możliwa byłaby weryfikacja twierdzeń strony skarżącej odnośnie uregulowania przez nią spornych należności. W oparciu o niekompletne, zdaniem Sądu, akta nie sposób potwierdzić, ani zakwestionować twierdzeń Spółki podnoszonych konsekwentnie w zarzutach i środkach zaskarżenia. O ile kwestia doręczenia upomnień ujęta w zarzutach została wyjaśniona i pozostaje obecnie poza sporem, o tyle okoliczności rozliczeń finansowych nie zostały w ogóle wyjaśnione. Z aktu kończącego postępowanie winno jasno wynikać w jaki sposób i w jakiej wysokości wpłaty skarżącej Spółki zostały zaksięgowane oraz w jaki sposób powstały ewentualne zaległości. Stąd też bezkrytyczne zaakceptowanie braków w materiale dowodowym w aktach sprawy poprzez utrzymanie w mocy rozstrzygnięcia organu pierwszej instancji przez Dyrektora Izby Skarbowej w P. było nieprawidłowe. W niniejszej sprawie nie ulega wątpliwości, że istnieją różnice w kwotach zaksięgowanych za okresy, co do których skarżąca twierdzi, iż wykonała ciążące na niej obowiązki świadczenia - co wynika już z zestawień z dnia 29 kwietnia 2009 r. i z dnia 15 września 2010 r. Okoliczność tą przyznał Dyrektor Izby Skarbowej w P. w uzasadnieniu odpowiedzi na skargę (s. 6). Jednak wbrew twierdzeniom tego organu, rozliczenia te nie przedstawiają w sposób klarowny stanu istniejących zaległości, co do których prowadzono egzekucję administracyjną. Enigmatyczne stwierdzenie organu, iż "(...) zgodnie ze stanem należności z dnia 15 września 2010 r. na koncie Spółki istniały niedopłaty za poszczególne okresy" (s. 4 decyzji odwoławczej) – w świetle wskazanych wyżej wątpliwości jawi się jako niewystarczające i jednocześnie narusza wymogi wynikające z treści art. 124 § 2 KPA w zw. z art. 18 u.p.e.a. W sytuacji zaistniałej w kontrolowanej sprawie Dyrektor Izby Skarbowej w P. powinien był poddać szczegółowej weryfikacji dokumenty źródłowe w postaci deklaracji rozliczeniowych i ewentualnie korekt źródłowych - w celu porównania ich ze wspomnianymi zestawieniami z dnia 29 kwietnia 2009 r. i z dnia 15 września 2010 r., a przede wszystkim z treścią tytułów wykonawczych, które podlegają rygorom formalnym z art. 27 – art. 27c u.p.e.a. Organ nie rozwiał też wątpliwości strony wyrażonych w zażaleniu, czy istnieje inne jeszcze zestawienie jej konta, prócz wskazanych dwóch tego typu dokumentów. Podkreślić trzeba, że tok instancji administracyjnej (art. 15 KPA w zw. z art. 18 u.p.e.a. i art. 34 § 5 u.p.e.a.) nakazuje organowi odwoławczemu ponowne merytoryczne rozpoznanie sprawy w całości, co oznacza, iż w niniejszej sprawie organ drugiej instancji powinien był dokonać dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego, a przebieg tego procesu oraz jego rezultat przedstawić w uzasadnieniu postanowienia rozstrzygającego kwestię zarzutów. Godzi się również zauważyć, iż w toku tego badania organ winien mieć na uwadze, że niezależnie od wskazanych przez zobowiązanego podstaw złożonych zarzutów, w przeciągu trwania postępowania egzekucyjnego organ egzekucyjny obowiązany jest do monitorowania pojawienia się w sprawie przesłanek negatywnych prowadzenia egzekucji, o których mowa w art. 59 § 1 i 2 u.p.e.a., warunkujących umorzenie tego postępowania. W okolicznościach zaistniałych w niniejszym przypadku oznacza to, iż taki sposób załatwienia sprawy powinien mieć miejsce, jeśli organ odwoławczy ustaliłby, że obowiązek został wykonany przez stronę przed wszczęciem postępowania albo obowiązek ten wygasł lub w ogóle nie istniał (art. 59 § 1 pkt. 1 i 2 u.p.e.a.). Natomiast jeśli okazałoby się, iż zobowiązana Spółka dokonała zapłaty po dacie wszczęcia postępowania egzekucyjnego - co pokryło część zaległości - to okoliczność ta stanowiłaby podstawę do ograniczenia egzekucji. W sprawie miałby wówczas zastosowanie § 9 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 listopada 2001 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. 2001 r., Nr 137, poz. 1541 ze zm.), zgodnie z którym wierzyciel niezwłocznie zawiadamia organ egzekucyjny o każdej zmianie wysokości należności objętej tytułem wykonawczym, wynikającej z jej wygaśnięcia w całości lub w części oraz podaje datę powstania zmiany i jej przyczynę. Jeżeli jednak w trakcie postępowania egzekucyjnego zostanie wydane orzeczenie określające lub ustalające inną wysokość należności niż objęta tytułem wykonawczym, wierzyciel niezwłocznie aktualizuje tytuł wykonawczy, w którym wykazuje kwotę zaległej należności pieniężnej według stanu na dzień jego aktualizacji (§ 9 ust. 1c tego rozporządzenia). W pierwszej kolejności rzeczą organu będzie uzupełnienie akt sprawy o dokumenty źródłowe i wyjaśnienie sposobu zaliczania konkretnych wpłat Spółki na poczet konkretnych zaległości, uzyskanie jednoznacznej informacji na temat wysokości aktualnego zobowiązania Spółki (popartej dowodami) i odniesienie się do wszystkich okoliczności podniesionych w zażaleniu. Ponownie rozpoznając sprawę organ będzie zobowiązany uwzględnić wyrażone przez Sąd oceny prawne w odniesieniu do zaistniałych w sprawie okoliczności faktycznych i na tej podstawie uczynić zadość rygorom wynikającym z wymienionych wyżej przepisów obowiązujących na gruncie postępowania egzekucyjnego w administracji. Z powyższych względów Sąd uznał, iż w postępowaniu w sprawie zarzutów w trybie art. 33 i n. u.p.e.a. względem zobowiązanej Spółki doszło na naruszenia norm prawa procesowego. W tym stanie rzeczy zaskarżone postanowienie jako niezgodne z prawem należało uchylić na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c P.p.s.a. W przedmiocie kosztów postępowania sądowego orzeczono jak w pkt II sentencji wyroku, w oparciu o treść art. 200 i art. 205 § 2 P.p.s.a., w kwocie równej uiszczonemu wpisowi i kosztów zastępstwa procesowego radcy prawnego, natomiast w aktach sprawy brak jest dowodu uiszczenia opłaty skarbowej od pełnomocnictwa. K. Nikodem M. Bejgerowska W. Zygmont