III SA/Wa 2872/10

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Dariusz Kurkiewicz, Sędziowie Sędzia WSA Małgorzata Długosz-Szyjko (sprawozdawca),, Sędzia WSA Anna Wesołowska, Protokolant st. sekr. sąd. Alicja Bogusz, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 2 czerwca 2011 r. sprawy ze skargi R. GmbH z siedzibą w Austrii na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] sierpnia 2010 r. nr [...] w przedmiocie stwierdzenia uchybienia terminu do wniesienia odwołania od decyzji odmawiającej dokonania zwrotu podatku od towarów i usług za 2007 r. oddala skargę W dniu 13 czerwca 2008 r. R. GmbH (dalej jako: "Skarżąca") złożyła w [...] Urzędzie Skarbowym W. wniosek o zwrot podatku VAT za okres od stycznia do grudnia 2007 r. Decyzją z [...] maja 2010 r. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego W. odmówił dokonania zwrotu podatku od towarów i usług za okres od stycznia do grudnia 2007 r. w kwocie 97.294,62 zł. Decyzja ta została doręczona Skarżącej w dniu 11 czerwca 2010 r., co wynika z druku potwierdzenia odbioru. Pismem z 6 lipca 2010 r. od decyzji tej Skarżąca złożyła odwołanie do Dyrektora Izby Skarbowej w W.. Postanowieniem z [...] sierpnia 2010 r. Dyrektor Izby Skarbowej w W. stwierdził uchybienie terminowi do wniesienia odwołania. W uzasadnieniu postanowienia organ przywołał treść przepisu art. 223 § 1 i § 2 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) – dalej jako: "O.p.", który stanowi, iż odwołanie wnosi się do właściwego organu odwoławczego za pośrednictwem organu podatkowego, który wydał decyzję, w terminie 14 dni od dnia doręczenia decyzji stronie. Organ wyjaśnił także, iż termin do wniesienia odwołania jest terminem zawitym i jego przekroczenie, powoduje, że czynność ta - jako spóźniona - jest bezskuteczna z mocy prawa. W myśl zaś art. 228 § 1 pkt 2 O.p. w razie wniesienia odwołania z uchybieniem terminu organ odwoławczy stwierdza w formie postanowienia uchybienie terminowi do wniesienia odwołania. Organ podkreślił, iż warunkiem skuteczności czynności procesowej - wniesienia odwołania - jest zachowanie ustawowego terminu do jej dokonania, a każde, nawet nieznaczne przekroczenie terminu zobowiązuje organ odwoławczy do wydania postanowienia stwierdzającego jego uchybienie. W ocenie organu, w przedmiotowej sprawie nie budzi wątpliwości okoliczność, iż decyzja Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego W. z dnia [...] maja 2010 r. została doręczona Skarżącej, za pośrednictwem Poczty Polskiej, w dniu 11 czerwca 2010 r., co wynika ze złożonego podpisu oraz daty na druku potwierdzenia odbioru. Powyższe oznacza, że termin do wniesienia odwołania do Dyrektora Izby Skarbowej w W., stosownie do powołanego wyżej przepisu, art. 223 § 2 pkt 1 O.p., rozpoczął bieg w dniu 12 czerwca 2010 r., a zakończył w dniu 25 czerwca 2010 r. Odwołanie od niniejszej decyzji Skarżąca złożyła osobiście w [...] Urzędzie Skarbowym W. w dniu 9 lipca 2010 r. W związku z powyższym organ stwierdził, iż ustawowy termin do wniesienia odwołania nie został przez Skarżącą zachowany, gdyż odwołanie zostało wniesione z czternastodniowym uchybieniem terminu. Na marginesie organ wskazał, iż decyzja organu pierwszej instancji zgodnie z art. 210 § 1 pkt 7 O.p. - zawierała prawidłowe pouczenie o sposobie, terminie i trybie wniesienia odwołania, a Skarżąca wraz z odwołaniem nie złożyła wniosku o przywrócenie uchybionego terminu do jego wniesienia (art. 162 O.p.). Pismem z 8 października 2010 r. Skarżąca złożyła skargę na powyższe postanowienie do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie. W skardze zarzuciła naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, tj.: - art. 228 § 1 pkt 2 w zw. z art. 223 § 2 pkt 1 O.p. w zw. z art. 17 Konwencji o wzajemnej pomocy administracyjnej w sprawach podatkowych, sporządzonej w Strasburgu dnia 25 stycznia 1988 r. (Dz. U. z 1998 r. Nr 141 poz. 913) oraz art. 14 Rozporządzenia Rady (WE) nr 1798/2003 z dnia 7 października 2003 r. w sprawie współpracy administracyjnej w dziedzinie podatku od wartości dodanej i uchylającego rozporządzenie (EWG) nr 218/92 (dalej jako: "rozporządzenie") - poprzez stwierdzenie uchybienia przez Skarżącą terminowi do wniesienia odwołania od decyzji Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego W. z dnia [...] maja 2010 r. w sytuacji, gdy decyzja ta została wadliwie doręczona, a – w konsekwencji - nie wywoływała skutków prawnych. Skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonego postanowienia w całości oraz zasądzenie na jej rzecz zwrotu kosztów postępowania od Dyrektora Izby Skarbowej w W.. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w W. podtrzymał swoje stanowisko w sprawie i wniósł o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył co następuje: Według art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.), zwanej dalej "p.u.s.a." sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości, między innymi poprzez kontrolę działalności administracji publicznej. Kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej (art. 1 § 2 tej ustawy). Kryterium legalności przewidziane w art. 1 § 2 ustawy ustrojowej umożliwia sądowi administracyjnemu wyeliminowanie z obrotu prawnego zarówno decyzji administracyjnej uchybiającej prawu materialnemu, jeżeli naruszenie to miało wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt 1 lit. "a" p.p.s.a.), jak też rozstrzygnięcia dotkniętego wadą warunkującą wznowienie postępowania administracyjnego (lit. "b"), a także wydanego bez zachowania innych reguł postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (lit. "c"). Warto przy tym zauważyć, iż kognicji wojewódzkiego sądu administracyjnego, zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a., nie ograniczają zarzuty i wnioski skargi, ani powołana przez skarżącego podstawa prawna. Sąd może zatem uwzględnić skargę z powodu innych uchybień niż te, które wyartykułowano wprost w skardze. Biorąc pod uwagę przywołane kryteria kontroli sądowo – administracyjnej, Sąd nie dopatrzył się naruszeń skutkujących koniecznością wyeliminowania z obrotu prawnego zaskarżonego postanowienia i stwierdził, że skarga nie zasługiwała na uwzględnienie. Wobec niekwestionowanych przez strony ustaleń stanu faktycznego, istota sporu w niniejszej sprawie sprowadza się do oceny legalności postanowienia organu odwoławczego w przedmiocie stwierdzenia uchybienia terminowi do wniesienia odwołania. Stosownie zaś do art. 228 § 1 pkt 2 O.p. organ odwoławczy stwierdza w formie postanowienia uchybienie terminowi do wniesienia odwołania. Konsekwencje uchybienia terminowi do wniesienia odwołania są takie, że powodują zamknięcie drogi do dalszego rozpatrywania sprawy. Jeżeli organ drugiej instancji stwierdzi, że środek odwoławczy został wniesiony z uchybieniem terminu, nie może przystąpić do jego merytorycznego rozpoznania. Uchybienie terminowi jest okolicznością obiektywną i w razie jej stwierdzenia organ odwoławczy nie ma innej możliwości niż wydanie postanowienia o uchybieniu terminu. Uchybienie terminowi nie podlega żadnym ocenom ani stopniowaniu skali tego naruszenia. Nawet nieznaczne przekroczenie obowiązującego terminu stanowi jego uchybienie i obliguje organ odwoławczy do wydania postanowienia w tym zakresie, chyba że strona domaga się przywrócenia uchybionego terminu, a wniosek ten zostanie uwzględniony. Mimo, że uchybienie terminowi jest okolicznością obiektywną, nie zwalnia to organu podatkowego od przeprowadzenia postępowania z przestrzeganiem wszelkich obowiązujących zasad. Stwierdzenie przez organ odwoławczy uchybienia terminowi do wniesienia odwołania winno być poprzedzone dokładnym wyjaśnieniem stanu faktycznego - Komentarz do art. 228 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U.97.137.926), [w:] C. Kosikowski, H. Dzwonkowski, A. Huchla, Ustawa Ordynacja podatkowa. Komentarz, Dom Wydawniczy ABC, 2003, wyd. III. Organ odwoławczy w trakcie postępowania wyjaśniającego w przedmiotowej sprawie ustalił, iż decyzja Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego z dnia 31 maja 2010 r. w sprawie zwrotu podatku od towarów i usług za okres od stycznia do grudnia 2007 r. została doręczona Skarżącej 11 czerwca 2010 r., co wynika z adnotacji na potwierdzeniu odbioru (karta 52 akt administracyjnych). Natomiast odwołanie od tej decyzji, pomimo zawartego w nim pouczenia, zostało złożone osobiście przez Skarżącą w kancelarii Urzędu Skarbowego 9 lipca 2010 r., co wynika z prezentaty znajdującej się na odwołaniu (karta 54 oraz 56 akt administracyjnych). Niniejsze zaś dokumenty są dokumentami urzędowymi, o których mowa w art. 194 § 2 O.p., i stanowią dowód tego, co zostało w nich urzędowo stwierdzone. Stosownie natomiast do art. 223 O.p. odwołanie wnosi się w terminie czternastu dni od dnia doręczenia decyzji stronie. Postępowanie wyjaśniające prowadzone przez organ w niniejszej sprawie skutkowało ustaleniem, iż odwołanie Skarżącej zostało wniesione po upływie terminu określonego w cytowanym przepisie. Tym samym Dyrektor Izby Skarbowej prawidłowo stwierdził w zaskarżonym postanowieniu, że odwołanie Skarżącej zostało wniesione z uchybieniem ustawowemu terminowi do jego wniesienia. W kwestii zaś zarzutu skargi dotyczącego wadliwego doręczenia Skarżącej decyzji, podnieść należy kilka uwag natury ogólnej. Mianowicie, skutki międzynarodowej współpracy przy doręczaniu korespondencji nie zostały określone na gruncie ustawodawstwa krajowego. Ani ustawa O.p., ani Kodeks postępowania administracyjnego nie określają szczególnych warunków doręczania korespondencji za granicę. Zasady doręczenia korespondencji w sprawach podatkowych reguluje wprost Konwencja o wzajemnej pomocy administracyjnej w sprawach podatkowych. Stronami tej konwencji pozostają zarówno Polska jak i Austria, w związku z tym Konwencja ta ma zastosowanie w rozpatrywanej sprawie. Zgodnie z art. 1 pkt 1 tej Konwencji strony, zapewnią sobie wzajemną pomoc administracyjną w sprawach podatkowych. Taka pomoc może, w razie potrzeby, oznaczać podjęcie działań przez organy orzekające. Pomoc administracyjna obejmuje również dostarczanie dokumentów (art. 1 pkt 2 lit. c Konwencji). W rozpoznej sprawie nie doszło do naruszenia art. 17 ust. 1,2 i 3 Konwencji. Z preambuły Konwencji wynika, że ma ona służyć zapewnieniu państwom członkowskim skuteczności w prowadzeniu postępowań na terytorium innych państw członkowskich. W art. 17 Konwencji uregulowano sposób doręczania pism. Zgodnie z art. 17 ust. 1 Konwencji doręczanie pism adresatowi na terytorium innego państwa może odbywać się na wniosek państwa proszącego w drodze pomocy prawnej za pośrednictwem organów tego innego państwa. Art. 17 ust. 2 reguluje sposób doręczania pism na podstawie art. 17 ust. 1 Konwencji. Jednakże art. 17 ust. 3 Konwencji stanowi, że strona może dostarczyć dokumenty w drodze bezpośredniej przesyłki pocztowej pod adresem osoby na terytorium drugiej Strony. Zgodnie z treścią art. 17 ust. 4 Konwencji żadne postanowienie konwencji nie będzie rozumiane jako powodujące nieważność dostarczenia dokumentów przez Stronę, dokonanego zgodnie z jej ustawodawstwem. Treść przytoczonych przepisów art. 17 ust. 3 i 4 Konwencji wskazuje wprost, że zgodne z prawem jest doręczanie pism przez organy jednego państwa na terytorium drugiego państwa w sposób bezpośredni wynikający z prawodawstwa państwa, którego organy dokonują doręczenia. W świetle tych przepisów nie może być uznane za nieskuteczne lub niezgodne z prawem doręczenie w niniejszej sprawie decyzji organu pierwszej instancji za pośrednictwem poczty bezpośrednio na adres Spółki w Austrii. Naomiast powołane w skardze rozporządzenie w ogóle nie obejmuje swym zakresem kwestii szczegółowych regulacji doręczania pism przez administrację podatkową jednego państwa na terytorium drugiego państwa. Przepisy tego rozporządzenia regulują współpracę i wymianę informacji między organami podatkowymi państw członkowskich w celu zwalczania nieprawidłowości i nadużyć w podatku VAT. Zatem wywodzenie na podstawie przepisów tego rozporządzenia o nieskuteczności doręczenia, którego dotyczy niniejsza sprawa jest bezzasadne. Tak samo należy ocenić zarzut naruszenia zaskarżonym postanowieniem art. 14 rozporządzenia, gdyż przepis ten dotyczy możliwości udzielenia pomocy prawnej w zakresie zawiadomienia podatnika o decyzjach lub innych instrumentach administracyjnych. Przepis ten jednak nie może być odczytywany jako norma nakazująca korzystanie z pomocy prawnej przy doręczeniach, skutkująca w razie jej niezastosowania bezskutecznością doręczenia. Reasumując tę część rozważań należało stwierdzić, że podnoszone w skardze zarzuty w zakresie nieprawidłowego doręczenia przez organ Skarżącej Spółce decyzji organu pierwszej instancji były bezzasadne. Z tych wszystkich względów Sąd uznał, że zaskarzone postanowienie nie naruszało przepisów art. 228 § 1 pkt 2, art. 223 § 2 pkt 1 O.p. w zw. z art. 17 Konwencji oraz art. 14 rozporządzenia. Mając powyższe na uwadze Sąd na podstawie art. 151 p.p.s.a. orzekł jak w sentencji wyroku.