II FSK 3017/11

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Tomasz Zborzyński (sprawozdawca), Sędzia NSA Jacek Brolik, Sędzia NSA. Aleksandra Wrzesińska- Nowacka, Protokolant Jarosław Lubryczyński, po rozpoznaniu w dniu 11 grudnia 2013 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej M. C. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy z dnia 21 czerwca 2011 r. sygn. akt I SA/Bd 253/11 w sprawie ze skargi M. C. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 15 lutego 2011 r. nr [...] w przedmiocie odpowiedzialności osób trzecich za zaległości podatkowe spółki 1) uchyla zaskarżony wyrok w całości, 2) uchyla zaskarżoną decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 15 lutego 2011 r. nr [...], 3) zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy na rzecz M. C. kwotę 1227 (słownie: jeden tysiąc dwieście dwadzieścia siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Zaskarżonym wyrokiem Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy oddalił skargę M.C. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w B. w przedmiocie jego odpowiedzialności jako byłego członka zarządu spółki za jej zaległości podatkowe. Stan sprawy Sąd przedstawił w sposób następujący: Decyzją z dnia 29 stycznia 2010 r. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w T. orzekł o solidarnej odpowiedzialności skarżącego - jako byłego członka zarządu Spółki z o.o. C. – za jej zaległości podatkowe z tytułu podatku od towarów i usług za miesiąc czerwiec 2005 r. wraz z należnymi odsetkami za zwłokę oraz umorzył postępowanie w części dotyczącej zaległości w podatku od towarów i usług za listopad 2004 r. W uzasadnieniu wskazał, że Spółka jako podatnik podatku od towarów i usług złożyła w dniu 20 lipca 2005 r. deklarację VAT-7 za czerwiec 2005 r., w której wykazano kwotę podatku podlegającego wpłacie do urzędu skarbowego w wysokości 40.118,00 zł. Powyższa kwota nie została przez Spółkę uregulowana w terminie płatności. Decyzję tę decyzją z dnia 14 maja 2010 r. Dyrektor Izby Skarbowej w B. uchylił w całości, uznając, że rozstrzygnięcie sprawy wymagało przeprowadzenia postępowania dowodowego w znacznej części. Po przeprowadzeniu dodatkowego postępowania dowodowego Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w T. decyzją z dnia 23 listopada 2010r. orzekł o odpowiedzialności skarżącego, jako byłego członka zarządu Spółki z o.o. C., za jej zaległości podatkowe z tytułu podatku od towarów i usług za czerwiec 2005 r. w kwocie 9.843,25 zł wraz z należnymi odsetkami za zwłokę, naliczonymi za okres od dnia następującego po dniu upływu terminu płatności do dnia wydania decyzji, w wysokości 6.130 zł oraz o umorzeniu postępowania podatkowego w części dotyczącej listopada 2004 r. Wyjaśnił, że w związku z tym, iż Spółka z o.o. C., w której skarżący pełnił funkcję członka zarządu, ma zaległości z tytułu podatku od towarów i usług za czerwiec 2005 r., jak również z uwagi na fakt, iż przeprowadzona wobec Spółki egzekucja okazała się bezskuteczna, a skarżący nie wskazał okoliczności wyłączających jego odpowiedzialność, spełnione zostały przesłanki orzeczenia o odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki. W odwołaniu od powyższej decyzji skarżący zarzucił naruszenie art. 210 § 1 pkt 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (obecnie: Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm., dalej: O.p.) przez powołanie podstawy prawnej w sposób niepełny; art. 116 O.p. w związku z art. 196 rozporządzenia Prezydenta RP z dnia 27 czerwca 1934 r. - Kodeks handlowy (Dz. U. Nr 57, poz. 502 ze zm., dalej: K.h.) w związku z art. 610, art. 612 i art. 615 § 2 ustawy z dnia 15 września 2000 r. – Kodeks spółek handlowych (obecnie: Dz. U. z 2013 r., poz. 1030, dalej: K.s.h.) polegające na błędnym uznaniu, że w roku 2005 skarżący skutecznie sprawował mandat członka zarządu Spółki; art. 116 O.p. polegające na uznaniu, że egzekucja prowadzona wobec Spółki okazała się bezskuteczna oraz art. 122 w związku z art. 187 O.p. polegające na niewyjaśnieniu dokładnego stanu faktycznego sprawy i niedostatecznym zebraniu materiału dowodowego. Jednocześnie na podstawie art. 188 O.p. wniósł o przeprowadzenie licznych dowodów. Decyzją z dnia 15 lutego 2011 r. Dyrektor Izby Skarbowej w B. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego, wskazując, że skarżący pełnił nieprzerwanie funkcję wiceprezesa zarządu Spółki od dnia jej powołania, tj. od dnia 8 grudnia 2000 r., do dnia złożenia rezygnacji w dniu 27 lipca 2005 r., a więc także w okresie powstania zaległości podatkowej za czerwiec 2005 r. Wbrew twierdzeniom skarżącego egzekucja z majątku Spółki okazała się bezskuteczna, a skarżący nie wykazał zaistnienia w sprawie przesłanek ekskulpacyjnych. Już w 2003 r. wystąpiły przesłanki ogłoszenia upadłości lub przedsięwzięcia działań zapobiegających likwidacji Spółki, albowiem wartość majątku nie wystarczała na pokrycie wszystkich zobowiązań. Skarżący nie przedstawił żadnego dokumentu, który by wykazał, iż we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości (postępowanie układowe) albo niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub nie wszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego) nastąpiło bez jego winy. Za niezasadny organ odwoławczy uznał również zarzut dotyczący naruszenia art. 210 § 1 pkt 4 O.p. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy skarżący zarzucił naruszenie art. 210 § 1 pkt 4 O.p. przez powołanie podstawy prawnej w sposób niepełny, bez wskazania zmian aktu prawnego stanowiącego podstawę jej wydania, art. 116 O.p. w związku z art. 196 K.h. i art. 610, art. 612, oraz art. 615 § 2 K.s.h. przez błędne uznanie, że skarżący powołany do zarządu Spółki w dniu 8 grudnia 2000 r., pod rządami K.h., skutecznie sprawował mandat po upływie kadencji, w sytuacji, gdy dnia 24 maja 2004 r. zgromadzenie wspólników Spółki zatwierdziło sprawozdanie, bilans oraz rachunek zysków i strat za ostatni rok urzędowania. Ponadto skarżący zarzucił naruszenie art. 116 § 1 O.p. przez uznanie, że egzekucja wobec Spółki okazała się bezskuteczna, w sytuacji, gdy pomimo zajęcia samochodów należących do spółki nie doszło do ich sprzedaży. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie, w całości podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny oddalił skargę na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (obecnie: Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm., dalej: P.p.s.a.). Odwołując się do regulacji zawartych w O.p., a odnoszących się do przesłanek warunkujących odpowiedzialność osób trzecich za zaległości podatkowe, podzielił stanowisko organów podatkowych, że zobowiązanie powstało w czasie pełnienia przez skarżącego funkcji członka jej zarządu. Nie zgodził się ze skarżącym, że z dniem odbycia zgromadzenia wspólników Spółki, na którym podjęto uchwałę w sprawie zatwierdzenia sprawozdania oraz rachunku wyników za rok poprzedni, wygasł jego mandat członka zarządu, zgodnie z art. 196 K.h. Przywołując treść tezy zawartej w uchwale Sądu Najwyższego z dnia 19 czerwca 1997 r. (III CZP 28/97) podkreślił, iż liczne dokumenty zebrane w trakcie postępowania świadczą o tym, że skarżący pełnił funkcję członka zarządu również po dacie 16 czerwca 2004 r., czyli po odbyciu zgromadzenia wspólników Spółki. Świadczy o tym protokół z dnia 28 czerwca 2005 r. Zwyczajnego Zgromadzenia Wspólników C. Sp. z o. o. oraz znajdujące się w aktach rejestrowych Krajowego Rejestru Sądowego dokumenty: pismo w postępowaniu rejestrowym z dnia 3 września 2004 r., opatrzone między innymi podpisem skarżącego, tekst jednolity z dnia 23 maja 2005 r. umowy Spółki, z naniesionymi zmianami dokonanymi w dniach: 12 września 2002 r., 27 listopada 2002 r. i 16 maja 2005 r. opatrzony między innymi podpisem skarżącego, wykaz z dnia 23 maja 2005 r., zawierający "nazwiska, imiona i adresy zamieszkania członków zarządu C. Sp. z o.o. z siedzibą w T.", w którym zawarto dane adresowe skarżącego jako wiceprezesa zarządu, opatrzony między innymi jego podpisem jako wiceprezesa; rezygnacja skarżącego z funkcji wiceprezesa zarządu Spółki, złożona w dniu 27 lipca 2005 r., w której jako podstawę prawną wskazał art. 202 § 4 K.s.h.; sprawozdanie zarządu Spółki za rok 2005, podpisane przez prezesa jej zarządu w dniu 6 stycznia 2006 r., gdzie wskazano, że w skład zarządu do dnia 27 lipca 2005 r. wchodził między innymi skarżący jako wiceprezes. Zasadne jest więc uznanie, że do dnia 27 lipca 2005 r. – data złożenia rezygnacji – skarżący pełnił faktycznie funkcję członka zarządu Spółki, w związku z czym stosownie do treści art. 116 O.p. ponosi odpowiedzialność za zobowiązania podatkowe Spółki za czerwiec 2005 r. Uznając bezzasadność zarzutu niewykazania bezskuteczności egzekucji wobec Spółki Sąd wskazał, że pomimo zajęcia w toku postępowania egzekucyjnego, prowadzonego wobec Spółki z tytułu zaległości podatkowych w podatku od towarów i usług za czerwiec 2005 r., trzech samochodów marki [...], nie doszło do ich sprzedaży, bowiem pojazdy te w dniu ich zajęcia (14 września 2005 r.) znajdowały się poza miejscem dokonania czynności egzekucyjnych, a zajęcia dokonano wyłącznie w oparciu o dokumenty znajdujące się w siedzibie Spółki. W świetle przepisów ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (obecnie: Dz. U. z 2012 r., poz. 1015 ze zm., dalej: u.p.e.a.) sprzedaż tych samochodów nie była możliwa, bowiem ich zajęcie nie było skuteczne. Także w odniesieniu do udziałów w innej spółki Sąd podzielił stanowisko, że stosownie do art. 96j § 2 u.p.e.a. skutek prawny w postaci zajęcia powstaje z dniem doręczenia zawiadomienia o zajęciu. Skoro zatem nie było możliwe doręczenie takiego zawiadomienia M. Sp. z o.o. w sposób przewidziany w ustawie z dnia 14 czerwca 1960 r. - Kodeks postępowania administracyjnego (obecnie: Dz. U. z 2013 r., poz. 267), to nie było możliwości przeprowadzenia egzekucji z tego składnika majątku zobowiązanej Spółki. Za bezpodstawny, w oparciu o tezę uchwały Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 8 grudnia 2008 r. (II FPS 6/08) uznano również zarzut, że bezskuteczność egzekucji winna być stwierdzona odrębnym orzeczeniem. Zarzut naruszenia art. 210 § 1 pkt 4 O.p. Sąd uznał za całkowicie bezzasadny, bowiem używanie zwrotu "z późn. zm." po wskazaniu miejsca publikacji powołanej ustawy jest przyjętą praktyką wskazywania podstawy prawnej. Sąd nie dopatrzył się również naruszenia art. 122 i art. 187 O.p., bowiem organ podatkowy podjął wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy, jak również zebrał i rozpatrzył cały materiał dowodowy, wyciągając spójne i logiczne wnioski. Od powyższego wyroku skarżący wniósł skargę kasacyjną, domagając się jego uchylenia w całości i przekazania sprawy Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Bydgoszczy do ponownego rozpatrzenia oraz zasądzenia kosztów postępowania z uwzględnieniem kosztów wynagrodzenia radcowskiego według norm prawem przepisanych. Na podstawie art. 174 pkt 1 P.p.s.a. zarzucił naruszenie prawa materialnego – art. 116 § 2 O.p. w zw. z art. 196 K.h. w zw. z art. 610, art. 612 i art. 615 § 2 K.s.h., polegające na błędnym uznaniu, że w roku 2005 skarżący powołany do zarządu Spółki w dniu 8 grudnia 2000 r., a więc pod rządami K.h., na trzyletnią kadencję, nadal skutecznie sprawował mandat członka zarządu, w sytuacji, kiedy w dniu 24 maja 2004 r. zgromadzenie jej wspólników zatwierdziło sprawozdanie, bilans i rachunek zysków i strat za ostatni rok urzędowania. W uzasadnieniu skargi kasacyjnej przywołano argumenty tożsame z podnoszonymi na etapie odwołania od decyzji organu podatkowego pierwszej instancji, a także powtórzono twierdzenia zawarte w skardze skierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. W odpowiedzi na skargę kasacyjną Dyrektor Izby Skarbowej w B., podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie, wniósł o oddalenie skargi kasacyjnej oraz o zasądzenie od skarżącego na rzecz organu podatkowego kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga kasacyjna ma usprawiedliwione podstawy. Postawiono w niej wyłącznie zarzut naruszenia prawa materialnego. Oznacza to, że stosownie do art.183 § 1 P.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny związany jest ustaleniami faktycznymi, przyjętymi za podstawę faktyczną zaskarżonego wyroku. Z ustaleń tych wynika, że zgodnie z umową Spółki, zawartą dnia 8 grudnia 2000 r., kadencja członków zarządu wynosiła 3 lata. Skarżący został powołany w skład pierwszego zarządu Spółki w dniu zawarcia umowy spółki. Zatwierdzenie sprawozdania, bilansu i rachunku zysków i strat za 2003 r. nastąpiło na zgromadzeniu wspólników, odbytym w dniu 16 czerwca 2004 r. Po tej dacie skarżący występował jako członek zarządu Spółki - m.in. podczas zgromadzenia wspólników w dniu 28 czerwca 2005 r. udzielono mu absolutorium jako członkowi zarządu, podpisywał w imieniu Spółki jako wiceprezes pisma do sądu rejestrowego, figurował jako członek zarządu Spółki w rejestrze przedsiębiorców. Złożył także rezygnację z tej funkcji w dniu 27 lipca 2005 r., powołując jako podstawę swojego oświadczenia art. 202 § 4 K.s.h. Nie budzi także wątpliwości w świetle dokonanych ustaleń istnienie zaległości Spółki w podatku od towarów i usług za czerwiec 2005 r. wraz z odsetkami za zwłokę oraz bezskuteczność egzekucji prowadzonej przeciwko niej w celu wyegzekwowania tej zaległości. Sprawa dotyczy odpowiedzialności osoby trzeciej za zaległości podatkowe podatnika. Zgodnie z art.107 § 1 O.p. odpowiedzialność tę ponoszą wyłącznie osoby wskazane w ustawie i w przypadkach w niej wskazanych. Jedną z osób trzecich, ponoszących odpowiedzialność majątkową za zaległości podatkowe podatnika, jest członek zarządu spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (art.116 § 1 O.p.). Ponosi od odpowiedzialność za te zaległości, które powstały w czasie pełnienia przez niego obowiązków członka zarządu (art.116 § 2 O.p.). Ustawa podatkowa nie definiuje wyrażenia "pełnienie obowiązków członka zarządu". W języku potocznym pełnić obowiązki to zajmować jakieś stanowisko, pełnić jakąś funkcję (por. P. Műldner-Nieckowski, Wielki słownik frazeologiczny języka polskiego, Warszawa 2004 r., s. 464). W rozumieniu przepisów prawa handlowego, do którego to należy się odwołać w ramach wykładni systemowej zewnętrznej, członkiem zarządu, a więc osobą, która sprawuje taką funkcję, może być tylko ten, kto został powołany do jej pełnienia uchwałą wspólników (tak art.195 K.h., art. 201 § 4 K.s.h.). Pełni on tę funkcję do wygaśnięcia jego mandatu (art.197 § 2 K.h., art.202 § 4 K.s.h., por. też wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 9 marca 2012 r., II FSK 1714/10, LEX 1240090). Przez mandat należy rozumieć kompetencję do sprawowania funkcji członka zarządu, czyli uprawnienie i obowiązek do podejmowania w imieniu i na rzecz spółki wszelkich działań, do których uprawnieni i obowiązani są z mocy ustawy członkowie zarządu (por. uchwałę Sądu Najwyższego z dnia 21 lipca 2010 r., III CZP 23/10, OSNC z 2011 r., nr 1, poz. 6). Wygaśnięcie mandatu jest równoznaczne z utratą uprawnień do działania w imieniu spółki, a także z wygaśnięciem obowiązku działania na jej rzecz. Przez pełnienie obowiązków członka zarządu w rozumieniu art.116 § 1 i § 2 O.p. należy w związku z tym rozumieć wykonywanie praw i obowiązków członka zarządu w ramach posiadanego mandatu do ich wykonywania (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 26 kwietnia 2013 r., I FSK 979/12, http://orzeczenia.nsa.gov.pl, wyroki Sądu Najwyższego: z dnia 2 czerwca 2010 r., I UK 47/10, LEX nr 653661 oraz z dnia 9 października 2006 r., II UK 47/06,, OSNP z 2007 r., nr 19-20, poz. 296). Przyjęcie odmiennego znaczenia wyrażenia "pełnienie obowiązków członka zarządu", które nie wiązałoby pełnienia obowiązków z formalnym ich objęciem i kompetencją do ich wykonywania, czyniłoby zbędnym art.116 § 1 pkt 1 O.p. Osoba, która tylko faktycznie pełniłaby obowiązki członka zarządu, nie mogłaby skutecznie złożyć wniosku o ogłoszenie upadłości czy o wszczęcie postępowania zapobiegającego upadłości (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 13 lutego 2008 r., II FSK 1605/06, LEX nr 449973), nie miałaby bowiem prawa do reprezentowania spółki ani obowiązku zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości (art.21 ust.2 ustawy z dnia 28 lutego 2003 r. - Prawo upadłościowe i naprawcze, Dz. U. z 2012 r., poz.1112). Skarżący wywodzi, że w czasie powstania zaległości nie pełnił już obowiązków członka zarządu Spółki C., bowiem został powołany do zarządu na czas określony, a jego mandat wygasł z dniem odbycia zgromadzenia wspólników, zatwierdzającego sprawozdanie, bilans i rachunek zysków i strat za ostatni rok jego urzędowania. Umowa Spółki C., w której określono długość kadencji członków zarządu, została zawiązana w 2000 r. Stosownie do art.615 § 2 K.s.h. termin wygaśnięcia mandatu członka zarządu spółki kapitałowej, który rozpoczął się przed wejściem w życie tej ustawy, oceniać należy według przepisów dotychczasowych. Ustawodawca przesądził zatem o stosowaniu w tym zakresie ustawy starej, czyli K.h. Zgodnie z art.196 K.h. mandaty członków zarządu wygasają z dniem odbycia zgromadzenia wspólników, zatwierdzającego sprawozdanie, bilans i rachunek zysków i strat za ostatni rok ich urzędowania. Przepis ten rozumieć należy w ten sposób, że mandat członka zarządu wygasa z dniem zgromadzenia następującego po ostatnim roku okresu (kadencji), na jaki członek został powołany. Po upływie kadencji członek zarządu może nadal faktycznie pełnić swoją funkcję, ale nie dłużej, niż do dnia wygaśnięcia jego mandatu (por. powołaną uchwałę Sądu Najwyższego z dnia 21 lipca 2010 r., III CZP 23/10 i uchwałę Sądu Najwyższego z dnia 19 czerwca 1997 r., III CZP 28/97, OSNC z 199 7r., nr 10, poz. 141). Po wygaśnięciu mandatu kadencja członków zarządu nie może być przedłużona (por. wyrok Sądu Najwyższego z dnia 3 marca 2006 r., II CSK 147/05, LEX nr 398435). Dalsze podejmowanie przez członka zarządu czynności przypisanych członkowi zarządu nie świadczy o tym, że nastąpiło jego powołanie na następną kadencję (por. wyrok Sądu Apelacyjnego w Gdańsku z dnia 16 lutego 2012 r., III AUa 628/11, POSAG z 2012 r., nr 2, poz.3). Przepis art.196 K.h. ma bowiem brzmienie kategoryczne i z odbyciem zgromadzenia wspólników wiąże jednoznaczne skutki prawne. Skarżący został powołany na trzyletnią kadencję w dniu 8 grudnia 2000 r. Upłynęła ona 8 grudnia 2003 r. Ponieważ zgromadzenie wspólników, zatwierdzające sprawozdanie, bilans i rachunek zysków i strat za ostatni (2003 r.) jego urzędowania odbyło się 16 czerwca 2004 r., skarżący, mimo zakończenia kadencji, do tej daty pełnił obowiązki członka zarządu, do dnia zgromadzenia przysługiwał mu bowiem mandat członka zarządu. Po tej dacie nie został powołany ponownie w skład zarządu. Mimo zatem występowania przez skarżącego w charakterze wiceprezesa zarządu po 16 czerwca 2004 r., nie był on już członkiem zarządu Spółki, bowiem utracił kompetencję do pełnienia tej funkcji. Nie zmienia tej oceny treść wpisów w Krajowym Rejestrze Sądowym. Wpisy te mają charakter wyłącznie deklaratoryjny. Domniemanie zgodności ze stanem rzeczywistym wpisu do rejestru, wynikające z art.17 ust.1 ustawy z dnia 20 sierpnia 199 7r. o Krajowym Rejestrze Sądowym (Dz. U. z 2013 r., poz. 1203), może być wzruszone. Organu podatkowego, orzekającego o odpowiedzialności członka zarządu za zaległości podatnika, nie można uznać za osobę trzecią w rozumieniu art.17 ust.2 tej ustawy (por. wyrok Sądu Najwyższego z dnia 12 lutego 2010 r., I CSK 272/09, LEX nr 583724). Domniemanie z art.17 ust.1 ustawy o Krajowym Rejestrze Sądowym ma bowiem chronić osoby trzecie, nawiązujące ze spółką stosunki cywilnoprawne, nie może natomiast mieć zastosowania do sytuacji, gdy powołuje się nań organ administracji publicznej w ramach wykonywanych funkcji władczych w stosunku do osoby, która nie miała już obowiązku zgłaszania zmian do rejestru przedsiębiorców. Art.17 ust.1 ustawy o Krajowym Rejestrze Sądowym nie może stanowić generalnej zasady zmierzającej do bezwzględnego uznawania, że osoby formalnie figurujące w tym rejestrze jako członkowie zarządu spółki, wobec których zaniechano przeprowadzenia przewidzianych prawem procedur wykreślenia z rejestru, zgodnie z prawem reprezentują spółkę w ramach jej zarządu (por. G. Skowroński, Glosa do uchwały Sądu Najwyższego z dnia 5 grudnia 2008 r. III CZP 124/08, opubl. w Glosie z 2009 r., nr 4, s.46). W dacie powstania zaległości z tytułu podatku od towarów i usług za czerwiec 2005 r. skarżący nie pełnił zatem funkcji członka zarządu Spółki C., a jedynie wykonywał czynności przypisane członkowi zarządu, nie posiadając mandatu do ich wykonywania. Tym samym, zgodnie z art.107 § 1 i art.116 § 1 i § 2 O.p., nie można orzec o jego odpowiedzialności za zaległości podatkowe z tego tytułu. Trafnie w związku z tym podniesiono w skardze kasacyjnej zarzut naruszenia art.116 § 2 O.p. w zw. z art.196 K.h. oraz art.615 § 2, art. 610 i 1 art.612 K.s.h. przez niewłaściwe ich zastosowanie. Z uwagi na podniesienie w skardze kasacyjnej wyłącznie zarzutów naruszenia prawa materialnego, Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art.188 P.p.s.a. uchylił zaskarżony wyrok i na podstawie art.145 § 1 pkt 1 lit.a P.p.s.a. uchylił zaskarżoną decyzję. Wprawdzie w skardze kasacyjnej wnoszono tylko o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Sądowi pierwszej instancji, jednak wydanie orzeczenia reformatoyjnego na podstawie art.188 P.p.s.a. możliwe jest także bez wniosku strony o uchylenie wyroku i rozpoznanie skargi (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 10 maja 2005 r., FSK 2536/04, OSP z 2006 r., nr 7-8, poz. 80, z dnia 24 września 2008 r., I OSK 1494/07, LEX nr 189116). Rozstrzygnięcie o kosztach postępowania (za obie instancje) uzasadnia art.209, art.203 pkt 1, art.200, art.205 § 2 P.p.s.a. w zw. z § 14 ust.2 pkt 1 lit.c i ust.2 pkt 2 b rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu (tekst jedn. Dz. U. z 2013 r., poz. 490).