I SA/Ke 327/11

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Artur Adamiec (spr.), Sędziowie Sędzia SO (del.) Janusz Bociąga,, Sędzia WSA Mirosław Surma, Protokolant Starszy sekretarz sądowy Anna Adamczyk, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 18 sierpnia 2011r. ze skargi Z.O. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K. z dnia [...]. nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2011r. . 1. stwierdza nieważność zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji organu I instancji; 2. określa, że zaskarżona decyzja nie może być wykonana w całości. Decyzją z dnia [...] nr [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze utrzymało w mocy decyzję Prezydenta Miasta z dnia [...] nr [...] wydaną dla J O i Z O w przedmiocie ustalenia podatku od nieruchomości za 2011r. W uzasadnieniu decyzji Samorządowe Kolegium Odwoławcze wyjaśniło, że organ podatkowy I instancji decyzją z dnia 20 stycznia 2011r. ustalił dla Z O i J O zobowiązanie podatkowe w podatku od nieruchomości położonej w K. przy ulicy [...] za 2011r. w kwocie 326,00 zł. Organ wskazał, że podatek ustalił na podstawie danych wynikających z ewidencji gruntów i budynków, złożonej informacji lub innych dowodów, przy zastosowaniu stawek podatku określonych uchwałą Rady Miasta K. Od w/w decyzji odwołała się Z O, kwestionując jej merytoryczną prawidłowość. Utrzymując w mocy zaskarżoną decyzję, Samorządowe Kolegium Odwoławcze podniosło, że w ewidencji gruntów i budynków prowadzonej dla Miasta K, Z i J O figurują jako właściciele gruntów o powierzchni 745 m2 sklasyfikowanych w operatach geodezyjnych jako tereny mieszkaniowe o symbolu B (działka nr 85/1). Organ powołał treść art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 17 maja 1989r. Prawo geodezyjne i kartograficzne oraz art. 3 ust. 1 pkt 1 i ust. 4 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Wyjaśnił, że dowody zgromadzone w aktach sprawy stanowią wystarczającą podstawę do ustalenia przez organ podatkowy podatników na gruncie ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, na których spoczywa obowiązek podatkowy w podatku od nieruchomości. Podstawowe znaczenie dla sprawy ma fakt, że skarżąca jest współwłaścicielką nieruchomości położonej w K przy ul. [...] (działka nr 85/1), sklasyfikowanej jako tereny mieszkaniowe o powierzchni 745 m2. Materiał dowodowy zgromadzony w aktach sprawy, tj. wypis z rejestru gruntów potwierdza prawidłowość przyjętych do wymiaru podatku danych. Dalej organ zawarł rozważania kwestionujące możliwość opodatkowania spornych nieruchomości podatkiem rolnym. Na powyższą decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach złożyła Z O. Podniosła w niej, że w zaskarżonej decyzji nie rozstrzygnięto kwestii klasyfikacji gruntów. W ocenie skarżącej, podstawą opodatkowania gruntów jest klasa gleby. Wniosła o wezwanie na rozprawę przedstawicieli Urzędu Miasta K. W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze powtórzyło argumentację zawartą w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach zważył, co następuje: Zgodnie z zasadami wyrażonymi w art.1 ustawy z dnia 25 lipca 2002r.- Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) i art. 134 §1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz.1270 ze zm.), określanej dalej jako ustawa p.p.s.a., Sąd bada zaskarżone orzeczenie pod kątem jego zgodności z obowiązującym prawem i nie jest przy tym związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Stosownie do art. 145 § 1 pkt 2 w zw. z §2 ustawy p.p.s.a., Sąd stwierdza nieważność decyzji w całości lub w części, jeżeli zachodzą przyczyny określone w art. 247 §1 Ordynacji podatkowej. Skarga Z O jest uzasadniona, jakkolwiek nie z przyczyn w niej wskazanych. W niniejszej sprawie zasadniczo przedmiotem rozważań należy uczynić kwestię zgodności zaskarżonej decyzji, jak i poprzedzającej ją decyzji organu pierwszej instancji, z przepisami prawa procesowego, którą sąd administracyjny jest władny uwzględnić z urzędu, a która czyni na tym etapie merytoryczną ocenę decyzji bezprzedmiotową. Decyzja Samorządowego Kolegium Odwoławczego została wydana z naruszeniem prawa w stopniu uzasadniającym stwierdzenie jej nieważności. Wadliwość postępowania wynika z faktu, że postępowanie przed organem odwoławczym prowadzone było z udziałem osoby nieżyjącej i adresatem wydanej decyzji była osoba nieżyjąca. Na wstępie wyjaśnić należy, że podatnikiem w rozumieniu ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005r. nr 8 poz. 60 ze zm.) jest osoba fizyczna, prawna lub jednostka organizacyjna nie mająca osobowości prawnej, podlegająca na mocy ustaw podatkowych obowiązkowi podatkowemu (art. 7 ust. 1 Ordynacji podatkowej). Pojęcie osoby fizycznej nie zostało określone w przepisach prawa podatkowego, co powoduje konieczność przejęcia tego pojęcia z prawa cywilnego. Według art. 8 § 1 k.c. każdy człowiek od chwili urodzenia ma zdolność prawną, co oznacza, że może być on podmiotem praw i obowiązków, także w zakresie prawa podatkowego, o ile przewidują to ustawy podatkowe. Zdolność prawna ustaje z chwilą śmierci osoby fizycznej. Wówczas prawa i obowiązki zmarłego przechodzą na jego spadkobierców w sposób i zakresie przewidzianym w przepisach prawa. Podatnik, obok płatnika, inkasenta lub ich następców prawnych, a także osób trzecich, o których mowa w art. 110-117a Ordynacji podatkowej, jest stroną postępowania podatkowego gdy z uwagi na swój interes prawny żąda czynności organu podatkowego, do którego czynność organu podatkowego się odnosi lub którego interesu prawnego działanie organu dotyczy (art. 133 Ordynacji podatkowej). Legitymację do występowania w konkretnej sprawie w charakterze strony wyznacza zatem interes prawny wynikający z prawa podatkowego, który opiera się na konkretnej normie prawa materialnego. Zgodnie z art. 3 ust. 4 ustawy z dnia 12 stycznia 1991r. o podatkach i opłatach lokalnych (t. j. Dz. U. z 2006r., nr 121, poz. 844 ze zm.), jeżeli nieruchomość lub obiekt budowlany stanowi współwłasność lub znajduje się w posiadaniu dwóch lub więcej podmiotów, to stanowi odrębny przedmiot opodatkowania, a obowiązek podatkowy od nieruchomości lub obiektu budowlanego ciąży solidarnie na wszystkich współwłaścicielach lub posiadaczach. Z ewidencji gruntów i budynków wynika, że współwłaścicielami przedmiotowej nieruchomości zabudowanej o powierzchni 745 m² w roku 2011 byli Z O i J O. Osobom tym, jako ujawnionym we wskazanej ewidencji współwłaścicielom nieruchomości, przysługuje zatem przymiot strony postępowania w przedmiocie podatku od nieruchomości. Legitymację (interes prawny) do występowania wskazanych osób w tymże postępowaniu podatkowym należy upatrywać w powołanej normie prawa materialnego zawartej w przepisie art. 3 ust. 4 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Z przesłanego do tut. Sądu przez Urząd Stanu Cywilnego w K. odpisu skróconego aktu zgonu wynika, że J O zmarł 21 stycznia 2011r. Postępowanie odwoławcze zainicjowane zostało złożeniem odwołania od decyzji organu pierwszej instancji przez Z O, w dniu 24 lutego 2011r. Z kolei decyzja organu odwoławczego, utrzymująca w mocy decyzję organu pierwszej instancji ustalającą J O i Z O podatek od nieruchomości, wydana została w dniu 3 czerwca 2011r. i skierowana została do J O i Z O. W aktach administracyjnych brak jest potwierdzenia doręczenia przesyłki J O. Powyższe oznacza, że postępowanie przed organem odwoławczym prowadzone było z udziałem osoby zmarłej i w stosunku do osoby zmarłej wydano decyzję podatkową. Skoro organ odwoławczy przeprowadził postępowanie podatkowe z udziałem osoby zmarłej a wydaną decyzję skierował do osoby, która nie może być stroną, dopuścił się rażącego naruszenia prawa. Podatnik będący osobą fizyczną z chwilą śmierci traci zdolność prawną tj. zdolność bycia podmiotem praw i obowiązków wynikających z ustaw podatkowych. To oznacza, że w stosunku do takiej osoby nie można wszcząć postępowania podatkowego, ani wydać decyzji. Decyzja taka, jako obarczona wadą nieważności, nie wywołuje skutków prawnych (zob. wyrok NSA z dnia 27 kwietnia 1983r., sygn. II SA 261/83, OSPIKA 1984, z. 5, poz. 108). Postępowanie prowadzone z udziałem osoby nieżyjącej i skierowanie do niej decyzji ma charakter postępowania nieistniejącego i rażąco naruszającego prawo. Prowadzenie postępowania w stosunku do osoby zmarłej i wydanie decyzji której jest adresatem stanowi uchybienie, w wyniku którego, jak trafnie podnosi się w orzecznictwie sądów administracyjnych (m.in. w wyroku NSA z dnia 14 listopada 2001r., sygn. akt I SA 2642/99, Lex nr 82653, wyroku WSA w Poznaniu z dnia 6 października 2009r., sygn. akt I SA/Po 134/09, czy w wyroku WSA w Krakowie z dnia 10 czerwca 2008r., sygn. I SA/Kr 1771/02, Lex 478676), powstają skutki niemożliwe do zaakceptowania z punktu widzenia praworządności. Jakkolwiek organy podatkowe, ustalając podatek od nieruchomości, stosownie do art. 21 ustawy - Prawo geodezyjne i kartograficzne, są związane danymi wynikającymi z ewidencji gruntów i budynków, to jednocześnie, w świetle regulacji Ordynacji podatkowej, nie są zwolnione z obowiązku ustalenia prawidłowego kręgu podmiotów, na których ciąży obowiązek podatkowy w tym podatku oraz ustalenia stron postępowania podatkowego. Z obowiązku tego nie zwalnia organu ani fakt, że decyzję organu pierwszej instancji skierowaną do J O, odebrała w dniu 22 lutego 2011r. jego małżonka Z O, nie informując osoby doręczającej o śmierci adresata przesyłki, ani fakt, że Z O nie zawiadomiła o tej okoliczności organów podatkowych. Stwierdzenie, że zaskarżona decyzja organu dotknięta jest wadą nieważności, skutkuje odstąpieniem przez Sąd od dalej idącej jej kontroli, pod kątem prawidłowości zastosowania przepisów procesowego i prawa materialnego. Z tej przyczyny również zarzuty skargi nie mogły stać się przedmiotem szczegółowej analizy pod kątem naruszenia prawa innego niż powodującego nieważność decyzji. Taka kontrola może nastąpić dopiero po ustaleniu stanu faktycznego z udziałem prawidłowo ustalonych stron postępowania, mających możliwość uczestniczenia w każdym jego stadium. Stwierdzenie nieważności decyzji organu pierwszej instancji uzasadnione jest ustaleniem, że z racji śmierci J O w dniu 21 stycznia 2011r., nie mogła ona wejść do obrotu prawnego w dniu jej doręczenia – 22 lutego 2011r. Należy bowiem przypomnieć, że zgodnie z treścią art. 212 Ordynacji podatkowej, organ podatkowy, który wydał decyzję, jest nią związany od chwili jej doręczenia. Przy ponownym rozpoznaniu sprawy organy winny uwzględnić podniesione wyżej okoliczności i w pełni stosując się do przepisów (zasad) warunkujących prawidłowość postępowania podatkowego, wydać rozstrzygnięcia odpowiadające prawu. Postępowanie podatkowe, z uwagi na śmierć współwłaściciela nieruchomości, powinno toczyć się z udziałem jego spadkobierców. Z powyższych względów, na podstawie art. 145 § 1 pkt 2 i § 2 i art. 135 ustawy p.p.s.a., Sąd orzekł jak w punkcie 1 wyroku. Na zasadzie art. 152 ustawy p.p.s.a., wobec stwierdzonej niezgodności z prawem decyzji pierwszej i drugiej instancji, Sąd w punkcie 2 wyroku orzekł, iż zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu w całości.