I FSK 665/12

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Barbara Wasilewska, Sędzia NSA Artur Mudrecki (sprawozdawca), Sędzia NSA Ryszard Pęk, Protokolant Katarzyna Nowik, po rozpoznaniu w dniu 27 lutego 2013 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Skarbowej w P. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 25 stycznia 2012 r. sygn. akt I SA/Po 592/11 w sprawie ze skargi W.S. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w P. z dnia 20 czerwca 2011 r. nr [...] w przedmiocie odmowy przywrócenia terminu do wniesienia odwołania 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w P. na rzecz W.S. kwotę 120 (sto dwadzieścia) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. 1. Wyrok Sądu pierwszej instancji Wyrokiem z dnia 25 stycznia 2012r., sygn. akt I SA/Po 592/11, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu po rozpoznaniu skargi W.S. uchylił postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w P. z dnia 20 czerwca 2011 r. 2. Przedstawiony przez Sąd pierwszej instancji tok postępowania 2.1. Zaskarżonym do Sądu postanowieniem Dyrektor Izby Skarbowej w P. odmówił przywrócenia terminu do wniesienia odwołania od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w G. wydanej w przedmiocie podatku od towarów i usług. Zdaniem organu podatkowego okoliczność na jaką powoływała się podatniczka, tj. braku wiedzy co do sposobu liczenia terminu wniesienia odwołania, było zaniedbaniem, które nie mogło usprawiedliwiać przywrócenia terminu do złożenia odwołania. Podatniczka wnosząc w dniu 6 maja 2011 r. odwołanie od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w G., doręczonej jej w dniu 21 kwietnia 2011 r., uchybiła terminowi do dokonania tej czynności bowiem termin do wniesienia odwołania upływał z dniem 5 maja 2011r. Organ zaznaczył przy tym, że w decyzji organ pierwszej instancji zawarł prawidłowe pouczenie o przysługującym prawie do wniesienia odwołania, ze wskazaniem terminu do jego wniesienia. 2.2. W skardze podatniczka domagała się uchylenia powyższego postanowienia podnosząc, że pouczenie o sposobie i terminie zaskarżenia wskazujące na art. 220 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (dalej: O.p.), art. 222, art. 223 § 1 i § 2 pkt 1 O.p. nie powołuje się na art. 12 O.p., który to wskazuje w sposób wyczerpujący i dokładny zasady obliczania terminów. Doręczenie nastąpiło przed okresem Świąt Wielkanocnych, który był wyjątkowo długi (23 do 25 kwietnia 2011r.), gdyż po nich, w dniach 1 oraz 3 maja 2011r. wypadały dni ustawowo wolne od pracy. W efekcie skarżąca działając pod wpływem błędu została pozbawiona prawa do uczciwego postępowania. Podatniczka podniosła również, że jej zły stan zdrowia i zastosowane leczenie także powodowało, iż uchybiony został termin do wniesienia odwołania bez jej winy. W 2010r. w sposób istotny pogorszył się jej stan zdrowia, przeszła skomplikowany zabieg chirurgiczny. Dodatkowo aktualnie leczy się także psychiatrycznie, co wynika z innego zaświadczenia lekarskiego z dnia 13 lipca 2011r., którego nie mogła wcześniej okazać z uwagi na konieczność długiego oczekiwania na wizytę lekarską oraz trwający okres wakacyjny. 2.3. Dyrektor Izby Skarbowej w P. wniósł o oddalenie skargi. 3. Uzasadnienie rozstrzygnięcia Sądu pierwszej instancji Wojewódzki Sąd Administracyjny skargę uwzględnił. Sąd na rozprawie wysłuchał wyjaśnień skarżącej, na jej wniosek przeprowadził na podstawie art. 106 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm. dalej: u.p.p.s.a.), dowód z zaświadczenia o niezdolności skarżącej do pracy oraz zaświadczenia o pogorszeniu się od kwietnia 2011r. jej zdrowia psychicznego i leczeniu psychiatrycznym. W tym tle stwierdził, że wprawdzie protokół pisemny rozprawy "gubi" liczne okoliczności, bo nie przeczytamy w nim niczego na temat mimiki, gestykulacji, stanów emocjonalnych, to jednak procesowy kontakt ze skarżącą dał podstawę do przyjęcia, że powody uchybienia terminu mogły być jeszcze inne, niż wskazana we wniosku oczywista pomyłka skarżącej w sposobie jego obliczania. W ocenie Sądu dowody te pozwalały na wnioskowanie, że organ odwoławczy niezbyt starannie ocenił wniosek o przywrócenie terminu. W tym przypadku organ odwoławczy powinien przyjąć założenie, że przyczyna uchybienia terminu pozostawała niezależna od woli i wiedzy skarżącej (np. z powodu choroby). Następnie powinien to założenie zweryfikować poprzez ustalenie czy taka okoliczność istotnie zachodziła, po czym wezwać skarżącą do uprawdopodobnienia jej wpływu na niedochowanie terminu do wniesienia odwołania. Obecnie dowód w postaci omawianego zaświadczenia lekarskiego wskazującego na zdiagnozowane u skarżącej zaburzenia depresyjno-lękowe, powinien być rozpatrzony z korzyścią dla skarżącej. Oprócz tego dokumentu powinny być także wzięte pod uwagę inne okoliczności towarzyszące sprawie, których nagromadzenie mogło spowodować utrudnienia w funkcjonowaniu skarżącej i mogły stać się przeszkodą w dokonaniu dość skomplikowanej czynności procesowej jaką było sporządzenie odwołania i jego wysłanie z zachowaniem terminu do właściwego organu. Jeżeli okaże się, że zachodzi prawdopodobieństwo, że nagromadzone okoliczności towarzyszące sprawie, czy też stwierdzony rodzaj choroby i przyjmowane środki, miały wpływ na zwłokę we wniesieniu odwołania, to w takiej sytuacji możliwe byłoby przywrócenie uchybionego terminu. 4. Skarga kasacyjna 4.1. W skardze kasacyjnej, sporządzonej przez pełnomocnika Dyrektora Izby Skarbowej, zaskarżono powyższy wyrok w całości zarzucając naruszenie przepisów postępowania, które to uchybienia miały istotny wpływ na wynik sprawy, tj.: art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) u.p.p.s.a. poprzez błędną ocenę działań organu podatkowego i wadliwe uznanie, że organ podatkowy wydał zaskarżone postanowienie z naruszeniem art. 162 O.p. i w konsekwencji bezpodstawne zastosowanie środków przewidzianych w ustawie Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi do usuwania naruszenia prawa w rozstrzygnięciach administracyjnych poprzez uchylenie zaskarżonego postanowienia zamiast oddalenia skargi; art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) u.p.p.s.a. poprzez skutkujące uwzględnieniem skargi niewłaściwe zastosowanie tego przepisu w związku z art. 162 § 1 i art. 163 § 2 O.p. oraz w związku z art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 O.p. polegające na wadliwym uznaniu, że organ odwoławczy niezbyt starannie ocenił wniosek o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania z uwagi na to, że powody uchybienia terminu do wniesienia odwołania mogły być jeszcze inne, niż wskazana we wniosku o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania oczywista pomyłka skarżącej w sposobie jego obliczania, podczas gdy organ podatkowy nie ma obowiązku poszukiwania przyczyn uchybienia terminu, ale jedynie ma obowiązek weryfikacji twierdzeń strony pod względem ich wiarygodności art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) u.p.p.s.a. w związku z art. 162 § 1 i art. 163 § 2 O.p. oraz w związku z art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 O.p. poprzez uznanie, że organ odwoławczy powinien przyjąć założenie, że przyczyna uchybienia terminu pozostawała niezależna od woli i wiedzy skarżącej (np. z powodu choroby), podczas gdy organ podatkowy nie miał żadnych podstaw do przyjęcia takiego założenia z uwagi na okoliczności wskazane przez stronę we wniosku o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania; art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) u.p.p.s.a. w związku z art. 162 § 1 i art. 163 § 2 O.p. oraz w związku z art. 122, art. 187 § 1, art. 191 i art. 155 § 1 O.p. poprzez uznanie, że organ odwoławczy powinien wezwać skarżącą do uprawdopodobnienia jej wpływu na niedochowanie terminu do wniesienia odwołania z innych przyczyn niż wskazane przez nią we wniosku o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania, podczas gdy organ podatkowy może wezwać stronę do wskazania dowodów potwierdzających jej twierdzenia zawarte we wniosku o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania; art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) u.p.p.s.a. w związku z art. 162 § 1 i art. 163 § 2 O.p. oraz w związku z art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 O.p. polegające na błędnym uznaniu, że organ podatkowy powinien przeprowadzić postępowanie wyjaśniające w celu ustalenia innych - niż wskazane przez stronę we wniosku o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania - okoliczności mających uprawdopodobnić brak jej winy w uchybieniu terminu/podczas gdy skarżąca na etapie prowadzonego przez organ odwoławczy postępowania nie określiła żadnych innych okoliczności niż wskazane we wniosku o przywrócenie terminu, w sytuacji gdy to strona powinna uprawdopodobnić wystąpienie niezawinionych przez siebie okoliczności, które uniemożliwiły jej dochowanie terminu; art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) u.p.p.s.a. w związku z art. 162 § 1 i art. 163 § 2 O.p. oraz w związku z art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 O.p. poprzez błędne uznanie, że podatkowy organ odwoławczy nie rozważył wszechstronnie materiału dowodowego sprawy, podczas gdy organ podatkowy w przedmiotowej sprawie rozpoznał wniosek o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania i ocenił okoliczności wskazane przez stronę w tym wniosku mające uprawdopodobnić wystąpienie niezawinionych przez stronę okoliczności; art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) u.p.p.s.a w związku z art. 106 § 3 i 5 u.p.p.s.a. w związku z art. 162 § 1 i art. 163 § 2 O.p. z uwagi na to, że zastosowane przez Sąd pierwszej instancji kryteria oceny dopuszczonych dowodów były oczywiście wadliwe, a w szczególności z uwagi na to, że dokumenty dołączone do skargi dotyczą późniejszego okresu niż okres, którego dotyczy zwłoka w uchybieniu terminu; art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) i art. 133 § 1 u.p.p.s.a. w związku z art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 O.p. poprzez niedokonanie pełnej kontroli sądowoadministracyjnej akt sprawy oraz przyjęcie stanu faktycznego i wydanie rozstrzygnięcia na podstawie materiału i dokumentów ujawnionych na etapie postępowania sądowego; art. 141 § 4 u.p.p.s.a. poprzez sformułowanie sprzecznych dyspozycji co do dalszego przebiegu i wyniku postępowania, co doprowadzić mogło do wątpliwości na etapie wykonania wyroku; * art. 141 § 4 u.p.p.s.a. poprzez pozostawienie poza rozważaniami Sądu pierwszej instancji istotnych dla rozstrzygnięcia sprawy okoliczności. 4.2. Wskazując na powyższe podstawy wniesiono o: uchylenie w całości zaskarżonego wyroku i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Poznaniu oraz zasądzenie od skarżącej na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej w P. kosztów postępowania kasacyjnego, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych. 5. Odpowiedź na skargę kasacyjną W odpowiedzi na skargę kasacyjną, sporządzonej przez pełnomocnika skarżącej, wniesiono o: oddalenie skargi kasacyjnej w całości; zasądzenie na rzecz skarżącej kosztów postępowania kasacyjnego, w tym kosztów zastępstwa procesowego, według norm przepisanych. 6. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: 6.1. Skarga kasacyjna nie zasługiwała na uwzględnienie. 6.2. Autor skargi kasacyjnej nie zgadzając się z rozstrzygnięciem Sądu pierwszej instancji sformułował szereg zarzutów upatrujących naruszenia przepisów postępowania sądowoadministracyjnego w powiązaniu z regulacjami ustawy Ordynacja podatkowa. 6.3. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego Sąd pierwszej instancji nie naruszył wymienionych w skardze kasacyjnej przepisów. Przepis, tj. art. 106 § 3 u.p.p.s.a., stanowi, że Sąd może z urzędu lub na wniosek stron przeprowadzić dowody uzupełniające z dokumentów, jeżeli jest to niezbędne do wyjaśnienia istotnych wątpliwości i nie spowoduje nadmiernego przedłużenia postępowania w sprawie. W orzecznictwie sądowoadministracyjnym wyjaśniano, że sąd administracyjny nie może dokonywać ustaleń mających za cel merytoryczne rozstrzyganie sprawy załatwionej zaskarżonym aktem. Może on jedynie czynić takie ustalenia, które będą stanowiły podstawę oceny zgodności z prawem tejże decyzji (por. wyrok NSA z 7 lutego 2001 r., V SA 671/00 (Lex nr 50129). Celem postępowania dowodowego, o którym stanowi art. 106 § 3, nie jest ponowne ustalenie stanu faktycznego sprawy administracyjnej, lecz ocena, czy właściwe w sprawie organy ustaliły ten stan zgodnie z regułami obowiązującymi w procedurze administracyjnej, a następnie czy prawidłowo zastosowały przepisy prawa materialnego do poczynionych ustaleń. Przeprowadzenie uzupełniającego postępowania dowodowego z dokumentu przez sąd administracyjny będzie dopuszczalne zatem wówczas, gdy postulowany (bądź dopuszczony z urzędu) dowód będzie pozostawał w związku z oceną legalności zaskarżonego aktu, np. gdy przedmiotem dowodu będzie okoliczność, czy podpis osoby, która podpisała decyzję jest podpisem osoby do tego upoważnionej" (por. wyrok NSA z 7 lutego 2006 r., II GSK 359/05, LEX nr 216130, por też wyrok NSA z 10 maja 2011 r. I OSK cbosa). Jednocześnie wskazuje się, że przepis art. 106 § 3 u.p.p.s.a. daje sądowi administracyjnemu możliwość przeprowadzenia dowodów uzupełniających z dokumentów, jeżeli jest to niezbędne do wyjaśnienia istotnych wątpliwości i nie spowoduje nadmiernego przedłużenia postępowania w sprawie. W zaskarżonym orzeczeniu Sąd pierwszej instancji uznał, że organ podatkowy, oceniając wniosek o przywróceniu terminu do wniesienia odwołania, uczynił to niezbyt starannie. Sąd dopuszczając na rozprawie dowód z dokumentu oraz biorąc pod uwagę procesowy kontakt ze skarżącą stwierdził, że przyczyna uchybienia terminu pozostawała niezależna od woli i wiedzy skarżącej (np. z powodu choroby). Dopuszczenie przez Sąd pierwszej instancji dowodu z zaświadczeń o stanie zdrowia podatniczki było dopuszczalne. Skarżąca powoływała się bowiem na fakt pogorszenia się jej stanu zdrowia, a który to nie mogła udokumentować na etapie postępowania podatkowego. Dopuszczenie dowodu nie stanowiło zatem merytorycznego rozpoznania sprawy, a dawało możliwość zweryfikowania poprawności ustaleń organu podatkowego co do nie wykazania przez podatniczkę braku winy. Odczytanie dokumentów powoływanych przez stronę na potwierdzenie złego jej stanu zdrowia było tym bardziej prawidłowe, gdy weźmie się pod uwagę procesowy kontakt Sądu ze skarżąca. Wojewódzki Sąd Administracyjny stwierdził, że dał on Sądowi podstawy do przyjęcia, iż powody uchybienia terminu mogły być jeszcze inne, niż wskazana we wniosku oczywista pomyłka skarżącej w sposobie jego obliczenia. Uwzględnienie wypowiedzi strony, przy powstałych wątpliwościach było uzasadnione. Gwarantowało stronie prawo do czynnego udziału w postępowaniu sądowoadministracyjnym, w którym to decydują się przecież życiowe losy. Arbitralne zaś przesądzenie organu podatkowego o winie podatniczki w uchybieniu terminu, bez rozstrzygnięcia kwestii jej stanu zdrowia, mogłoby doprowadzić do nieusprawiedliwionego zamknięcia jej prawa do sądu. Mając na uwadze dokumenty o stanie zdrowia skarżącej oraz wypowiedź na rozprawie Sąd pierwszej instancji miał prawo uznać, że organ podatkowy niezbyt starannie ocenił wniosek o przywrócenie terminu. Strona w skardze stwierdziła, że nie mogła wcześniej okazać zaświadczenia lekarskiego z uwagi na konieczność długiego oczekiwania na wizytę lekarską. Z zaświadczenia lekarskiego z dnia 13 lipca 2011 r. wynika, że podatnika leczy się psychiatrycznie. Wynika również, czego nie dostrzega autor skargi kasacyjnej, że pogorszenie się stanu psychicznego miało miejsce ok. 3 miesiące temu. W przedstawionych okolicznościach sprawy, jak i tego, że strona działała bez profesjonalnego pełnomocnika, organ podatkowy powinien zatem, tak jak to wskazał Sąd pierwszej instancji, zweryfikować poprzez ustalenie czy taka okoliczność (niezależna do woli i wiedzy skarżącej, np. choroba) zachodziła, po czym wezwać skarżącą do uprawdopodobnienia jej wpływu na niedochowanie terminu do wniesienia odwołania. Organ podatkowy powinien również pamiętać, że w art. 162 § 1 mowa jest o uprawdopodobnieniu. Uprawdopodobnienie nie jest zaś pojęciem tożsamym z udowodnieniem braku winy, ma ono bowiem na celu, jedynie uwiarygodnienie przedstawionych przez wnioskodawcę okoliczności. Z tych względów Naczelny Sąd Administracyjny stosownie do art. 184 u.p.p.s.a. orzekł jak w sentencji. Orzeczenia o kosztach uzasadnia treść art. 204 pkt 2 u.p.p.s.a.