I FZ 399/11

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Krystyna Chustecka po rozpoznaniu w dniu 8 grudnia 2011 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej zażalenia A. W. na postanowienie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie z dnia 20 września 2011 r., sygn. akt I SA/Ol 395/11 w przedmiocie wniosku o wstrzymanie wykonanie decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w O. z dnia 31 grudnia 2010r. w przedmiocie podatku od towarów i usług w sprawie ze skargi A. W. z udziałem uczestniczki postępowania A. G. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w O. z dnia 1 kwietnia 2011 r., nr [...] w przedmiocie stwierdzenia uchybienia terminu do wniesienia odwołania postanawia: oddalić zażalenie. Zaskarżonym postanowieniem z dnia 20 września 2011 r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie oddalił wniosek A. W. o wstrzymanie wykonania decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w O. z dnia 31 grudnia 2010r. wydanej w przedmiocie podatku od towarów i usług w sprawie ze skargi na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w O. z dnia 1 kwietnia 2011 r. w przedmiocie stwierdzenia uchybienia terminu do wniesienia odwołania Sąd I instancji przywołał treść art. 61 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) dalej: P.p.s.a. i wskazał, że przedmiotem wstrzymania mogą być jedynie takie akty lub czynności, które nadają się do wykonania i wymagają wykonania. Nie może być wykonane postanowienie o stwierdzenia uchybienia terminowi do wniesienia odwołania. Przedmiotem postępowania nie jest natomiast decyzja Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w O. z dnia 31 grudnia 2010r. w sprawie podatku od towarów i usług. Zażalenie od powyższego postanowienia złożył skarżący wnosząc o uchylenie orzeczenia, któremu zarzucił naruszenie przepisów postępowania, które miało wpływ na wynik sprawy poprzez uznanie, że Sąd nie może wydać postanowienia o wstrzymaniu zaskarżonego aktu, o którego wstrzymanie wykonania wnosił skarżący, gdyż nie podlega ono wykonaniu. Skarżący wnosił o uchylenie zaskarżonego postanowienia w całości ewentualnie o jego zmianę i orzeczenie o wstrzymaniu wykonania postanowienia Dyrektora Izby Skarbowej w O. z dnia 1 kwietnia 2011 r. oraz zasądzenie kosztów według norm przepisanych. Zdaniem strony postanowienie o uchybieniu terminu do wniesienia odwołania może być wykonane. Wykonanie polega na zrealizowaniu skutków prawnych, jakie wiąże ze sobą uchybienie terminu na wniesienie odwołania, tj. odrzucenie tego odwołania. Natomiast odrzucenie odwołania powoduje skutek w postaci uprawomocnienia się decyzji, a tym samym powstaje możliwość jej wykonania. Tymczasem skarżący przy pomocy dostępnych środków prawnych dąży do wykazania, że decyzja nie jest zgodna z prawem. W ocenie skarżącego nie można jednoznacznie przesądzić, że decyzja Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia 31 grudnia 2010 r. nie jest przedmiotem niniejszego postępowania. Rezultat tego postępowania będzie miał decydujący wpływ na prawomocność wymienionej decyzji, a zatem jej wykonanie. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Zażalenie nie zasługuje na uwzględnienie. Zgodnie z art. 61 § 3 P.p.s.a. po przekazaniu sądowi skargi sąd może na wniosek skarżącego wydać postanowienie o wstrzymaniu wykonania w całości lub w części aktu lub czynności, o których mowa w § 1, jeżeli zachodzi niebezpieczeństwo wyrządzenia znacznej szkody lub spowodowania trudnych do odwrócenia skutków, z wyjątkiem przepisów prawa miejscowego, które weszły w życie, chyba że ustawa szczególna wyłącza wstrzymanie ich wykonania. Odmowa wstrzymania wykonania aktu lub czynności przez organ nie pozbawia skarżącego złożenia wniosku do sądu. Dotyczy to także aktów wydanych lub podjętych we wszystkich postępowaniach prowadzonych w granicach tej samej sprawy. Z konstrukcji tej normy prawnej wynika, że to na skarżącym spoczywa ciężar wykazania przesłanek zawartych w cytowanym przepisie, zaś sąd może wstrzymać wykonanie zaskarżonego aktu, jeżeli uzna, że spełniona jest ustawowa przesłanka określona jako potencjalna możliwość wyrządzenia znacznej szkody lub spowodowania trudnych do odwrócenia skutków, gdy akt lub czynność zostaną wykonane. W niniejszej sprawie w skardze skarżący domagał się wstrzymania wykonania decyzji Naczelnika Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia 31 grudnia 2010 r. w sprawie podatku od towarów i usług. Następnie w zażaleniu od zaskarżonego postanowienia domagał się wstrzymania wykonania postanowienia Dyrektora Izby Skarbowej w O. z dnia 1 kwietnia 2011 r. wydanego w przedmiocie stwierdzenia uchybienia terminu do wniesienia odwołania od wskazanej decyzji. Odnosząc się do żądania skarżącego dotyczącego wstrzymania wykonania decyzji Naczelnika Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia 31 grudnia 2010 r. należy stwierdzić, że nie może ono zostać uwzględnione. Skarżący żąda bowiem wstrzymania wykonania decyzji wydanej w przedmiocie podatku od towarów i usług, podczas, gdy przedmiotem skargi jest postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej odmawiające przywrócenia terminu do wniesienia odwołania od decyzji organu I instancji. Strona żąda zatem wstrzymania wykonania aktu, który nie będzie przedmiotem badania jego zgodność z prawem przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w niniejszym postępowaniu. Zatem w niniejszej sprawie nie zachodzi tożsamość przedmiotowa spraw, więc decyzja wydana przez Naczelnika Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia 31 grudnia 2010 r. nie może być uznana za akt wydany w granicach przedmiotowej sprawy. Natomiast co do kwestii wstrzymania wykonania postanowienia Dyrektora Izby Skarbowej w O. z dnia 1 kwietnia 2011 r. odmawiającego przywrócenia terminu do wniesienia odwołania zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego za słuszne należy uznać stanowisko Sądu I instancji, zgodnie z którym przedmiotem wstrzymania mogą być jedynie takie akty lub czynności, które nadają się do wykonania i wymagają wykonania. Przez pojęcie wykonania aktu administracyjnego należy rozumieć spowodowanie w sposób dobrowolny lub doprowadzenie w trybie egzekucji do takiego stanu rzeczy, który jest zgodny z rozstrzygnięciem zawartym w tym akcie. Niewątpliwie akty administracyjne odmowne nie korzystają z przymiotu wykonalności (por. postanowienie NSA z dnia 23 lipca 2009 r., sygn. akt II FZ 282/09), podobnie jak postanowienie w przedmiocie stwierdzenia uchybienia terminu do wniesienia odwołania od decyzji jest orzeczeniem o charakterze procesowym, nie nadaje się więc do wykonania i nie wymaga wykonania, nie wywołuje też skutków o charakterze materialnoprawnym (patrz. postanowienie NSA z dnia 8 lipca 2009 r., sygn. akt II GZ 149/09). W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, instytucja wstrzymania wykonania aktów, uregulowana w art. 61 § 3 P.p.s.a., może dotyczyć tylko takiej kategorii aktów administracyjnych, które posiadają przymiot wykonalności, tzn. stwierdzają lub tworzą po stronie swoich adresatów obowiązki prawne lub uprawnienia. Zaskarżone orzeczenie nie stwierdza ani nie tworzy po stronie skarżącego uprawnień lub obowiązków o charakterze materialnoprawnym, nadających się do egzekucji (wykonania), jak te (pieniężne) określone w decyzji wymiarowej. Mając na uwadze powyższe Naczelny Sąd Administracyjny działając na podstawie art. 184 w zw. z art. 197 § 2 P.p.s.a. orzekł jak w sentencji. Zawarty w zażaleniu wniosek o zasądzenie kosztów postępowania nie znajduje uzasadnienia. Stosownie do art. 209 P.p.s.a. wniosek strony o zwrot kosztów sąd rozstrzyga w każdym orzeczeniu uwzględniającym skargę oraz w orzeczeniu, o którym mowa w art. 201, 203 i 204 powołanej ustawy. Brak jest zatem podstaw do orzekania w tym zakresie w innych orzeczeniach. Przepis art. 197 § 2 P.p.s.a. nie zawiera odesłania do odpowiedniego stosowania przepisów o zwrocie kosztów postępowania między stronami w postępowaniu zażaleniowym (por. B. Dauter, B. Gruszczyński, A. Kabat, M. Niezgódka-Medek, Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz, Zakamycze 2005, s. 527).