II FZ 704/11

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Sędzia NSA Bogusław Dauter po rozpoznaniu w dniu 22 grudnia 2011 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej zażalenia Dyrektora Izby Skarbowej w W. na postanowienie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 12 września 2011 r., o sygn. akt III SA/Wa 223/11 w zakresie zawieszenia postępowania sądowoadministracyjnego w sprawie ze skargi K. G. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia 2 listopada 2010 r., Nr [...] w przedmiocie określenia zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2003 r. postanawia oddalić zażalenie. 1. Postanowieniem z 12 września 2011 r., III SA/Wa 223/11, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w sprawie ze skargi K. G. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z 2 listopada 2010 r., nr [...], w przedmiocie określenia zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2003 r. postanowił zawiesić postępowanie sądowe. 2. Rozstrzygnięcie to zapadło w następującym, przyjętym przez sąd pierwszej instancji, stanie faktycznym: w rozpoznawanej sprawie z uwagi na fakt, iż zaskarżona decyzja dotyczy określenia zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2003 r. kluczowe znaczenie ma wykładnia przepisu art. 70 § 6 pkt 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.; dalej "O.p.") w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2003 roku. Zgodnie z tą regulacją, zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Natomiast art. 70 § 6 pkt 1 O.p. wskazuje, że bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego zostaje zawieszony z dniem wszczęcia postępowania karnego lub postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe. O zbadanie zgodności z Konstytucją RP powyższego przepisu w powołanym brzmieniu, postanowieniem z 5 kwietnia 2011 r., I FSK 525/10, wystąpił Naczelny Sąd Administracyjny wnosząc o zbadanie: "Czy art. 70 § 6 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. Nr 137, poz. 926 ze zm.), w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2003 r., w zakresie w jakim wywołuje skutek w postaci zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w związku ze wszczęciem postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, o którym podatnik nie jest informowany, do momentu uznania go za podejrzanego - jest zgodny z art. 2 i art. 32 ust. 1 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej?". W ocenie sądu pierwszej instancji wynik sprawy zawisłej przed Trybunałem Konstytucyjnym ma zasadnicze znaczenie dla rozstrzygnięcia niniejszej sprawy, bowiem dotyczyć będzie kwestii zawieszenia biegu terminu zobowiązania podatkowego w związku ze wszczęciem postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, o którym podatnik nie jest informowany, a z którym to zagadnieniem wiąże się ocena legalności zaskarżonego rozstrzygnięcia. Z uwagi na powyższe sąd orzekł, że w przedmiotowej sprawie zachodzi podstawa do zastosowania art. 125 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.; dalej p.p.s.a.). 3. W zażaleniu na powołane postanowienie Dyrektor Izby Skarbowej w W. wskazał, że zawieszenie postępowania w niniejszej sprawie było nieuzasadnione. Argumentacja organu podatkowego opiera się na twierdzeniu, że niniejszej sprawie nie zachodzi okoliczność objęta zapytaniem prawnym NSA w Warszawie dotycząca braku wiedzy podatnika o toczącym się postępowaniu w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, gdyż za okoliczność zawieszającą bieg terminu przedawnienia organ przyjął dzień 27 listopada 2009 r., w którym K. G. postawione zostały zarzuty a nie dzień wszczęcia postępowania karnego w sprawie. Organ także podniósł, że w aktach sprawy znajduje się kserokopia postanowienia o przedstawieniu zarzutów, na którym widnieje podpis podatniczki. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: 4. Zażalenie nie zasługuje na uwzględnienie. Zgodnie z brzmieniem art. 125 § 1 pkt. 1 p.p.s.a. sąd może zawiesić postępowanie z urzędu jeżeli rozstrzygnięcie sprawy zależy od wyniku innego toczącego się postępowania administracyjnego, sądowoadministracyjnego, sądowego lub przed Trybunałem Konstytucyjnym. Należy zatem wskazać, iż w przypadku wskazanym w pkt 1 art. 125 § 1 p.p.s.a. sąd ma możliwość zawieszenia postępowania ze względu na prejudycjalność innego toczącego się postępowania, którego wynik będzie miał wpływ na rozstrzygnięcie sprawy. Przesłanką skorzystania z tej podstawy zawieszenia związanej z wynikiem innego postępowania administracyjnego (ogólnego lub podatkowego), sądowoadministracyjnego, sądowego lub przed Trybunałem Konstytucyjnym, jest zaistnienie sytuacji, w której to inne postępowanie jest już wszczęte. Ocena celowości zawieszenia postępowania sądowoadministracyjnego na podstawie pkt 1 § 1 art. 125 § 1 p.p.s.a. powinna być dokonywana z punktu widzenia wystąpienia w przyszłości przesłanek do wznowienia postępowania administracyjnego, zakończonego zaskarżoną decyzją lub innym aktem jak i przesłanek do wznowienia postępowania sądowoadministracyjnego na skutek rozstrzygnięcia wydanego w innym już toczącym się postępowaniu. Względy sprawiedliwości oraz ekonomii procesowej mogą przemawiać za potrzebą zawieszenia postępowania w razie badania przez Trybunał Konstytucyjny kwestii zgodności z Konstytucją lub aktami wyższego rzędu aktu normatywnego, który stanowił podstawę do wydania zaskarżonego orzeczenia. W judykaturze spotyka się najczęściej szerokie rozumienie użytego w komentowanym pkt 1 § 1 art. 125 p.p.s.a. pojęcia "rozstrzygnięcie sprawy zależy od wyniku innego toczącego się postępowania", wykraczające poza tradycyjne rozumienie prejudycjalności postępowania. Wydaje się, że ten kierunek celowościowej wykładni tego przepisu, mimo że odbiega od jego literalnego brzmienia, odpowiada istocie sądownictwa administracyjnego, w którym jednolitość orzecznictwa ma dużo większe znaczenie niż w sądownictwie powszechnym. Wynika to z zadania sądu administracyjnego jakim jest kontrola zgodności z prawem działalności administracji publicznej. Wobec tego zjawiskiem wysoce niepożądanym i utrudniającym praworządne działanie administracji jest odmienne stanowisko sądu, co do wykładni i stosowania prawa w sprawach o analogicznym lub zbliżonym stanie prawnym i faktycznym (por.: M. Niezgódka - Medek [w:] B. Dauter, B. Gruszczyński, A. Kabat, M. Niezgódka - Medek: Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz, Zakamycze 2005, s. 302). Mając zatem powyższe na uwadze, zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego zażalenie nie zasługiwało na uwzględnienie. Jak słusznie podniósł sąd pierwszej instancji zaskarżona w sprawie decyzja Dyrektora Izby Skarbowej w W. wydana została w oparciu o art. 70 § 6 pkt 1 O.p. Zatem zaistniały okoliczności, które mogły spowodować, że orzeczenie TK będzie miało wpływ na wynik toczącego się w sprawie ze skargi podatniczki postępowania, w szczególności biorąc pod uwagę, że WSA w ramach orzekania w granicach danej skargi nie jest na podstawie art. 134 § 1 p.p.s.a. związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawa prawną. Konieczne jest jeszcze wskazanie, że w rozważanym przepisie O.p. dla instytucji zawieszenia biegu przedawnienia zobowiązania podatkowego istotna jest data wszczęcia postępowania w sprawie i to z dniem wszczęcia tego postępowania następuje z mocy samego prawa skutek określony w art. 70 § 6 o.p. (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 31 sierpnia 2010 r. I GSK 1111/09) Zatem to nie data wydania czy też zapoznania się skarżącego z postanowieniem o przedstawieniu zarzutów decyduje o dacie zawieszenia lecz data wydania postanowienia o wszczęciu śledztwa. Ponadto dla dokonanego wcześniej zawieszenia biegu terminu przedawnienia nie ma znaczenia to, że dopiero w grudniu 2009 r. przedstawiono podatniczce zarzuty w tym postępowaniu, bowiem ustawodawca nie uzależnia przerwy biegu przedawnienia od przedstawienia konkretnej osobie zarzutów, ale od wszczęcia postępowania w sprawie w związku z podejrzeniem popełnienia przestępstwa lub wykroczenia wiążącego się z niewykonaniem zobowiązania podatkowego. Tak w doktrynie jak i w orzecznictwie sądów administracyjnych nie ma wątpliwości, iż datą wszczęcia postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe jest data postanowienia o wszczęciu śledztwa lub dochodzenia, o którym mowa w art. 303 k.p.k. w zw. z art. 113 § 1 k.k.s. (por. Ordynacja podatkowa Komentarz B. Gruszczyński Wydawnictwo LexisNexis wydanie 5 str.389; wyrok WSA w Bydgoszczy z dnia 8 grudnia 2009 r. sygn. akt I SA/Bd 373/09, wyrok WSA w Białymstoku z dnia 8 lipca 2009 r. sygn. akt I SA/Bk 201/09, wyrok WSA w Gorzowie Wlkp. z dnia 10 grudnia 2009 r. sygn. akt I SA/Go 474/09, wyrok WSA w Gliwicach z dnia 1 lutego 2010 r. sygn. akt I SA/GL 492/09, wyrok WSA w Opolu z dnia 10 maja 2010 r. sygn. akt I SA/Op 429/09). W niniejszej sprawie została spełniona przesłanka zawieszenia biegu terminu przedawnienia wymieniona w art. 70 par. 6 pkt 1 O.p. W badanym postępowaniu, jak wynika z akt sprawy, postanowienie o przedstawieniu zarzutów zostało wydane 27 listopada 2009 r. a dopiero 14 grudnia 2009 r. podatniczce ogłoszono zarzut popełnienia przestępstwa i przesłuchano ją w charakterze podejrzanej. (pismo Prokuratury okręgowej z 4 lutego 2010 r.). W rezultacie ustalony stan faktyczny odzwierciedla okoliczność objętą zakresem pytania skierowanego do TK i zasadne było w konsekwencji zawieszenie postępowania przez WSA w Warszawie. Mając powyższe na uwadze Naczelny Sąd Administracyjny oddalił zażalenie na podstawie art. 184 w związku z art. 197 § 2 p.p.s.a.