I SA/Ke 407/11

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Ewa Rojek (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Artur Adamiec,, Sędzia WSA Mirosław Surma, Protokolant Starszy sekretarz sądowy Michał Gajda, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 5 października 2011r. sprawy ze skargi S. D. Sp. z o.o. w K. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...]. nr [...] w przedmiocie stwierdzenia uchybienia terminu do wniesienia odwołania 1. uchyla zaskarżone postanowienie; 2. określa, że zaskarżone postanowienie nie może być wykonane w całości. 1.1 Dyrektor Izby Skarbowej w K. postanowieniem z dnia [...]. nr [...]stwierdził, że odwołanie "A" D. Sp. z o.o. w K. od decyzji Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w K. z dnia [...]. nr [...]zostało wniesione z uchybieniem terminu określonego w art. 223 § 2 pkt 1 Ordynacji podatkowej. 1.2 W uzasadnieniu organ wyjaśnił, że decyzją z dnia [...]. Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w K. określił "A" D. Sp. z o.o. z siedzibą w K. zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób prawnych za 2008r. w kwocie 67.615 zł. Decyzja ta została prawnie skutecznie doręczona Spółce w dniu 21 kwietnia 2011r. Zawierała ona pouczenie o przysługującym stronie prawie do wniesienia odwołania w terminie 14 dni od daty jej doręczenia. Termin do wniesienia upłynął zatem w dniu 5 maja 2011r. 1.3 Organ wskazał, że do organu wpłynęły dwa odwołania Spółki. Pierwsze, (datowane na dzień 4 maja 2011r.), nadano listem zwykłym. Data na kopercie nadawczej jest nieczytelna. Drugie odwołanie (również z dnia 4 maja 2011r.) Spółka wysłała pięć dni po upływie ustawowego terminu - w dniu 10 maja 2011r., co wynika ze stempla pocztowego znajdującego się na kopercie. 1.4 Dyrektor Izby Skarbowej w K. wezwał Spółkę do przedłożenia dowodu potwierdzającego datę nadania odwołania listem zwykłym w urzędzie pocztowym. W odpowiedzi Spółka wyjaśniła, że odwołanie zostało wysłane w terminie - ostatniego lub przedostatniego dnia terminu. Na okoliczność powyższą Strona nie okazała jednakże żadnego dowodu. Fakt złożenia dwóch odwołań (tej samej treści) - jednego listem zwykłym, drugiego listem poleconym - Spółka tłumaczy powziętą obawą, że pierwotnie złożone odwołanie nie zawierało podpisu. Organ wskazał, że na obydwu odwołaniach widnieją podpisy Prezesa Zarządu Spółki "A" D.. 1.5 Dyrektor Izby Skarbowej w K. podniósł, że ciężar dowodu zachowania terminu do złożenia odwołania ciąży na Spółce. Z materiału zgromadzonego w sprawie bezsprzecznie wynika, że odwołanie złożono po terminie. "A" D. Sp. z o.o. z siedzibą w K. w żaden sposób nie wykazała, że odwołanie zostało nadane w terminie ustawowym. Za niewystarczające, zdaniem organu, uznać należy złożenie nie potwierdzonych wyjaśnień, że odwołanie nadane pocztą listem zwykłym zostało z pewnością wysłane w terminie. Wyjaśnienia Spółki nie mogą stanowić dowodu złożenia odwołania w terminie. Strona nie wniosła prośby o przywrócenie zaniedbanego terminu. 2.1 Na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w K. "A" D. Spółka z o.o. w K. złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w K.. Wniosła o uchylenie zaskarżonego postanowienia. 2.2 W uzasadnieniu skarżąca Spółka podniosła, że żaden przepis Ordynacji podatkowej nie wymaga, aby odwołanie od decyzji było nadawane listem poleconym. Wystarczające jest nadanie w polskiej placówce pocztowej, co wynika z art. 12 § 6 pkt 2 Ordynacji podatkowej. W niniejszej sprawie miało to miejsce, albowiem wskutek pomyłki na poczcie przesyłka wysłana została listem zwykłym, a jedynie pieczęć pocztowa nie jest w pełni czytelna. Skarżąca podkreśliła, że to nie podatnik odpowiada za czytelność pieczęci pocztowej, a organ pocztowy. Z powodu nienależytego wykonywanie obowiązków przez organ pocztowy podatnik nie może zostać pozbawiony prawa do tego, aby jego odwołanie zostało rozpoznane. Wojewódzki Sąd Administracyjny w K. zważył, co następuje: 3.1 Zgodnie z zasadami wyrażonymi w art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) i art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz.1270 ze zm.), określanej dalej jako ustawa P.p.s.a., sąd bada zaskarżone orzeczenie pod kątem jego zgodności z obowiązującym prawem, zarówno materialnym, jak i procesowym, nie jest przy tym związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. 3.2 Skarga w niniejszej sprawie jest zasadna. 3.3 Zgodnie z treścią art. 223 § 1 i § 2 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2005r., Nr 8, poz. 60 ze zm.), odwołanie wnosi się do właściwego organu odwoławczego za pośrednictwem organu podatkowego, który wydał decyzję, w terminie 14 dni od dnia doręczenia decyzji stronie. Decyzja Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w K. została doręczona "A" D. Sp. z o.o. z w K. (dalej zwanej Spółką), w dniu 21 kwietnia 2011r. Nie jest sporne, że odwołanie nadane w dniu 10 maja 2011r. listem poleconym zostało złożone po terminie, który upłynął w dniu 5 maja 2001r. Rozstrzygnięcia wymagała natomiast kwestia, czy organ miał prawo uznać, że odwołanie nadane listem zwykłym także zostało złożone z uchybieniem terminu określonego w art. 223 § 2 pkt 1 Ordynacji podatkowej. 3.4 Dyrektor Izby Skarbowej w K., wobec stwierdzenia, że data na stemplu pocztowym jest nieczytelna, wezwał Spółkę do przedłożenia dowodu potwierdzającego datę nadania odwołania w urzędzie pocztowym. Za niewystarczające uznał jednak pisemne wyjaśnienia Spółki, że odwołanie złożono w terminie, w dniu 4 lub 5 maja 2011r. W konsekwencji przyjął, że strona uchybiła terminowi. W ocenie Sądu, stanowisko organu nie jest prawidłowe, albowiem narusza dyspozycję art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej. Stanowi on, że postępowanie podatkowe powinno być prowadzone w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych. Przepis ten nie jest tylko postulatem ustawodawcy wobec tych organów, ale także przesłanką oceny ich działalności, w wyniku której może dojść do uchylenia decyzji administracyjnej, nawet jeżeli w toku postępowania nie naruszono innych przepisów Ordynacji podatkowej (wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 26 marca 2002r., III SA3390/00, Mon.Pod. 2002r, nr 9, poz. 33). Zasadę tą należy rozumieć w ten sposób, że na organie podatkowym ciąży obowiązek stosowania przepisów prawa tak materialnego jak i procesowego w warunkach bezstronności i z uwzględnieniem okoliczności korzystnych dla strony. Oznacza to m.in., że wszelkie niejasności czy też wątpliwości dotyczące stanu faktycznego nie mogą być rozstrzygane na niekorzyść podatnika, a tak postąpił organ w niniejszej sprawie. Przerzucił bowiem na Spółkę negatywne konsekwencje błędu placówki pocztowej, czyli błędu, na którego popełnienie podatnik nie miał wpływu. Z nieczytelnego stempla pocztowego wysnuł niekorzystne dla Spółki domniemanie, że odwołanie zostało wniesione po terminie, i mimo oświadczenia strony temu zaprzeczającego, przy domniemaniu tym pozostał. Sąd podziela przy tym pogląd organu, że ciężar dowodu zachowania terminu do złożenia odwołania ciążył na Spółce, oraz że w związku z tym Spółkę należało wezwać do przedłożenia dowodu potwierdzającego datę nadania odwołania. Należy jednak podkreślić, że na wezwanie to Spółka odpowiedziała. Już w tym momencie organ, kierując się treścią art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej, winien wszechstronnie rozważyć złożone oświadczenie. W zakresie bowiem stosowania przepisów procesowych, wyraźnym przejawem stosowania tej zasady jest uwzględnienie w toczącym się postępowaniu dowodowym wszystkich istotnych w sprawie dowodów, w tym również dowodów korzystnych dla strony, przemawiających za pozytywnym dla niej załatwieniem sprawy (por. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 23 lutego 2009r., Lex nr 503205). Również z treści art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej można wywieść, że naruszeniem zasady zebrania i wyczerpującego rozpatrzenia całego materiału dowodowego jest domniemanie okoliczności faktycznej negowanej przez podatnika (np. orzeczenie Naczelnego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 27 lipca 1994r. SA/Wr 648/94, publ. POP 1996, nr 3, poz. 101). W stanie faktycznym sprawy niniejszej dowolnym jest bowiem uznanie, że strona odwołanie złożyła po terminie tylko na tej podstawie, że pieczątka urzędu pocztowego jest nieczytelna. Jeśli jednak organ powziął wątpliwości co do okoliczności związanych z terminowością złożonego odwołania, to winien był uznać, zgodnie z zasadą rozstrzygania wątpliwości na korzyść podatnika, że odwołanie nadane listem zwykłym zostało wniesione w terminie. Tylko takie bowiem postępowanie pozostaje w zgodzie z zasadą prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych (por. np. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 22 lutego 2011r. II FSK 224/10, Lex nr 798218). Zasada ta nabiera zaś szczególnego znaczenia w sytuacji, gdy niemożliwym jest pełne wyjaśnienie sprawy, z czym mamy do czynienia w niniejszej sprawie. 3.5 W związku z powyższym Sąd w pełni podziela argumenty Spółki zawarte w skardze, że z powodu nienależytego wykonywania obowiązków przez organ pocztowy podatnik nie może zostać pozbawiony prawa do tego, by jego odwołanie zostało rozpoznane. Strona powołała przy tym wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 22 maja 2009r. II OSK 742/09 (LEX nr 564228). Zgodzić się należy z Dyrektorem Izby Skarbowej w K., że zapadł on w innym stanie faktycznym niż w niniejszej sprawie. Zdaniem Sądu, okoliczność ta jednak nie ma żadnego znaczenia, bowiem istotny dla przedmiotowej sprawy jest sam wniosek poczyniony przez Naczelny Sąd Administracyjny. Brzmi on, że w sytuacji, gdy zachodzi wątpliwość co do tego w jakiej dacie pismo strony zostało złożone w siedzibie organu, należy ją ocenić na korzyść strony, uznając, że dokonała ona czynności w terminie, wobec zagwarantowanego art. 45 ust. 1 Konstytucji prawa do sądu. Pogląd ten Sąd orzekający w niniejszej sprawie w całości podziela. Jest bowiem naruszeniem prawa do sądu takie działanie organu, w którym nie respektuje on zasady in dubio pro tributario, tj. rozstrzygania wątpliwości na korzyść podatnika. 3.6 W ponownie prowadzonym postępowaniu organ oceni zaszłe w sprawie okoliczności, mając na uwadze wyżej wyrażone stanowisko Sądu. Rozstrzygając kwestię terminowości wniesienia odwołania nadanego listem zwykłym uwzględni wyżej opisaną zasadę prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych oraz konstytucyjne prawo strony do sądu. 3.7 Ze względu na powyższe należało stwierdzić, że zaskarżone postanowienie naruszyło przepis art. 121 § 1 w związku z art. 187 § 1 i art. 233 § 2 pkt 1 Ordynacji podatkowej w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy. Mając powyższe na uwadze, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) oraz art. 152 ustawy P.p.s.a. orzeczono jak w sentencji wyroku.