I SA/Bk 293/11

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Urszula Barbara Rymarska, Sędziowie sędzia WSA Sławomir Presnarowicz (spr.), sędzia WSA Wojciech Stachurski, Protokolant Beata Rusiecka, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 05 października 2011 r. sprawy ze skargi D. G. - [...] w B. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w B. z dnia [...] czerwca 2011 r., nr [...] w przedmiocie podatku akcyzowego z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego oddala skargę. D. G. (dalej powoływany także jako Skarżący) wniósł do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku skargę na decyzję Dyrektora Izby Celnej w B. z dnia [...] czerwca 2011 r. Nr [...] w przedmiocie zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym, z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego marki Nissan. N. Z przedstawionego w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji stanu faktycznego sprawy wynika, że Skarżący dokonał nabycia wewnatrzwspólnotowego samochodu marki Nissan N. 2,5 TDI, z pominięciem zapłaty podatku akcyzowego. Naczelnik Urzędu Celnego w B., w wyniku przeprowadzonych czynności sprawdzających, stwierdził, że pomimo powstania obowiązku podatkowego w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego pojazdu, Skarżący nie złożył deklaracji uproszczonej nabycia wewnątrzwspólnotowego i nie uiścił należnego podatku akcyzowego. W konsekwencji postanowieniem z dnia 2 kwietnia 2010 r. wszczął postępowanie podatkowe, w toku którego decyzją z dnia [...] lipca 2010 r. określił zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego w wysokości 3.672,00 zł. Po rozpatrzeniu odwołania Skarżącego, Dyrektor Izby Celnej w B. decyzją z dnia [...] października 2010 r., Nr [...] uchylił zaskarżoną decyzję i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia. W uzasadnieniu decyzji organ stwierdził, iż nie jest dostateczną podstawą do zakwalifikowania pojazdu do kodu CN 8703 belgijski dowód rejestracyjny wraz z jego tłumaczeniem, w którym pojazd określono jako: pickup, ani wynik oględzin wraz z dokumentacją fotograficzną. Aby samochód był objęty pozycją 8703, musi być zasadniczo przeznaczony do przewozu osób. Niespełnienie tego warunku oznacza, że samochód będzie objęty kodem CN 8704. Ponadto w notach wyjaśniających do pozycji 8703 stwierdzono, że w określonych przypadkach samochody pick-up mogą być objęte kodem 8704. Tym dodatkowym warunkiem jest to, aby maksymalna wewnętrzna długość podłogi powierzchni do transportu była większa, niż 50 % długości rozstawu osi pojazdu lub posiadały one więcej niż dwie osie. Ten dodatkowy warunek organ l instancji może zbadać dopiero po ustaleniu przeznaczenia pojazdu. Po uzupełnieniu materiału dowodowego, Naczelnik Urzędu Celnego w B. decyzją z dnia [...] lutego 2011 r. ponownie określił Skarżącemu wysokość zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego spornego samochodu na kwotę 3.672,00 zł. Z powyższą decyzją nie zgodził się Skarżący, który w złożonym odwołaniu podniósł, że sporny pojazd w Polsce jest zaklasyfikowany zgodnie ze świadectwem homologacji jako samochód ciężarowy, co oznacza, iż nabycie tego samochodu nie powoduje powstania obowiązku w podatku akcyzowym. Zdaniem Skarżącego, organy celne nie są uprawnione do klasyfikowania określonych towarów do odpowiednich symboli PKWiU lub kodów CN, jak również nie jest uprawniony do weryfikacji klasyfikacji dokonanej przez inne podmioty. Jedynie Urząd Statystyczny ma kompetencje, do wydawania opinii odnośnie klasyfikacji towarów. Decyzją z dnia [...] czerwca 2011 r., Nr [...] Dyrektor Izby Celnej w B. utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję. Organ odwoławczy podniósł, że do celów poboru akcyzy i obowiązku oznaczania znakami akcyzy, zgodnie z treścią art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz.U. z 2009 r., Nr 3, poz. 11 ze zm., dalej powoływana w skrócie jako "u.p.a."), stosuje się klasyfikację w układzie odpowiadającym Scalonej Nomenklaturze (CN) zgodną z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z 23 lipca 1987r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L 256 z 07.09.1987, str. 1, ze zm.; Dz. Urz. UE polskie wydanie specjalne, rozdział 2, t. 2, str. 382, ze zm.). Zatem do celów poboru akcyzy, ustawodawca nakazuje posługiwać się Scaloną Nomenklaturą - CN. Dodatkowo organ odwoławczy podniósł, że w celu ustalenia prawidłowego kodu CN należy w pierwszej kolejności kierować się Ogólnymi Regułami Interpretacji Nomenklatury Systemu Zharmonizowanego. Najważniejszą z nich jest reguła 1, która informuje, że dla celów prawnych klasyfikację towarów należy ustalić zgodnie z brzmieniem pozycji i uwag do sekcji lub działów i dopiero wówczas, gdy jest to niemożliwe, należy, przy zachowaniu kolejności, korzystać z reguł od 2 do 6, a następnie z Not Wyjaśniających. Organ odwoławczy wskazał, że taryfikując towary do poszczególnych kodów taryfy celnej, należy kierować się zasadami, o których mowa wyżej oraz faktycznym stanem towaru. Pojazdy nieszynowe oraz ich części i akcesoria objęte są działem 87 taryfy celnej. Zależnie od: budowy, pełnionej funkcji, rodzaju zastosowanego napędu, wieku, klasyfikowane są one w różnych pozycjach tego działu, przy czym o wyborze właściwej z nich, oprócz powyższych cech, decydują także uwagi do działu, które w powiązaniu z brzmieniem pozycji (w myśl ww. reguł) stanowią jedną z fundamentalnych zasad klasyfikacji towarowej. Pozycja 8703 Taryfy celnej obejmuje pojazdy przeznaczone zasadniczo do przewozu osób, włącznie z samochodami osobowo-towarowymi oraz samochodami wyścigowymi. Organ odwoławczy wskazując na wyjaśnienia do Taryfy Celnej i cechy, które wskazują, że pojazd jest przeznaczony raczej do przewozu osób, niż do transportu towarów, wskazał, że z oględzin spornego pojazdu wynika, że w momencie nabycia wewnatrzwspólnotowego, całe wnętrze pojazdu w części pasażerskiej posiadało wykończenie typowe jak dla samochodu osobowego: wszystkie siedziska posiadały pasy bezpieczeństwa, wykończenie wykładziną tapicerską, elektrycznie starowane lusterka i szyby oraz sprzęt stereo z odtwarzaczem CD. Organ stwierdził, że pojazdy typu pickup z podwójną kabiną ("pojazdy wielozadaniowe") są zasadniczo przeznaczone do przewozu osób wtedy, gdy: posiadają zazwyczaj więcej, niż jeden rząd siedzeń; posiadają dwie oddzielne przestrzenie, zamkniętą kabinę do przewozu osób i otwartą lub zamkniętą powierzchnię do transportu towarów; których maksymalna wewnętrzna długość podłogi powierzchni do transportu towarów jest mniejsza, niż 50 % długości rozstawy osi pojazdu. Z danych uzyskanych z Centrum Obsługi Klienta Nissan w Polsce wynika, iż samochód będący przedmiotem postępowania posiada wewnętrzną długość podłogi powierzchni do transportu ładunków 1395 mm, tj. mniejszą niż 50 % długości rozstawu osi 1475 mm (2950 mm : 2 = 1475 mm). Zatem przedmiotowy pojazd spełnia wszystkie wyżej przytoczone warunki do uznania, iż należy go klasyfikować do kodu CN 8703 czyli pojazdów samochodowych przeznaczonych zasadniczo do przewozu osób. Na powyższą decyzję Dyrektora Izby Celnej w B., Skarżący reprezentowany przez profesjonalnego pełnomocnika, wywiódł do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku skargę, wnosząc o uchylenie w całości zaskarżonej decyzji oraz zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych. Skarżonemu rozstrzygnięciu zarzucił istotne naruszenie norm postępowania podatkowego polegających na nieuwzględnieniu dowodów przemawiających na korzyść strony skarżącej, błędnej subsumcję przepisów u.p.a. polegającej na przyjęciu, iż samochód marki Nissan N. 2,5 TDI nr nadwozia [...] o pojemności silnika 2488 cm3 jest samochodem osobowym podlegającym opodatkowaniu z mocy przepisów ustawy o podatku akcyzowym oraz naruszeniu zasady prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych zawartej w art. 121 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2005 r., nr 8, poz. 60 ze zm., dalej powoływana w skrócie jako "o.p."). W uzasadnieniu skargi jej autor wskazał, że przyjęcie, iż samochód wyprodukowany jako ciężarowy traktowany być musi jako samochód osobowy ze względu na to, że możliwym jest przewożenie nim osób fizycznych przeczy zgromadzonym w trakcie postępowania dowodom - przedstawiciel producenta pojazdu Nissan Poland Ltd Biuro Standardów w W., diagnosta powołany do zbadania stanu technicznego pojazdu jak też tożsame organy celne UE potwierdziły, że przedmiotowy samochód jest pojazdem ciężarowym, a nie osobowym. Ponadto, organ w zaskarżonej decyzji pominął fakt, iż obecny właściciel R. C. przedmiotowy samochód wykorzystuje do rozwożenia towarów handlowych w firmie P. Autor skargi zaznaczył także, iż stanowisko organu, wskazujące, że wyposażenie spornego samochodu wskazuje na jego osobowy charakter przeczy wszelkim zasadom logiki, albowiem także ciągniki siodłowe, zwane powszechnie TIR-ami, posiadają analogiczne wyposażenie, niejednokrotnie o większym standardzie, ale nikt ich nie klasyfikuje jako pojazdy służące do przewozu osób fizycznych. W odpowiedzi na skargę, Dyrektor Izby Celnej w B., podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie, wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Skarga jest bezzasadna. Spór w sprawie dotyczy prawidłowości zaklasyfikowania wyrobu będącego przedmiotem nabycia wewnątrzwspólnotowego do pozycji 8703 CN (samochód osobowy). W celu określenia zakresu wyrobów podlegających opodatkowaniu podatkiem akcyzowym objętych regulacjami dotyczącymi obrotu wyrobami akcyzowymi, czy też objętych obowiązkiem oznaczania znakami akcyzy ustawodawca, w art. 3 u.p.a., odwołuje się do Nomenklatury Scalonej (CN), która stanowi systematyczny i hierarchiczny zbiór towarów w podziale na duże grupy towarowe, następnie podzielone na 21 sekcji, działy (2 cyfry), pozycje (4 cyfry), podpozycje (6 cyfr) oraz kody CN (8 cyfr). W związku z tym w celu prawidłowego ustalenia, czy dany wyrób stanowi wyrób akcyzowy, należy w pierwszej kolejności dokonać prawidłowego zaklasyfikowania wyrobu będącego przedmiotem czynności lub zdarzenia do kodu CN. Prawidłowe zaklasyfikowanie pojazdu, będącego przedmiotem nabycia wewnątrzwspólnotowego, z uwagi na treść art. 100 ust. 1 pkt 2 u.p.a., ma decydujące znaczenie w sprawie. Otóż z brzmienia wspomnianego przepisu wynika, że w przypadku nabycia wewnątrzwspólnotowe przedmiotem opodatkowania akcyzą jest jedynie nabycie samochodu osobowego, niezarejestrowanego wcześniej na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym. Dla potrzeb podatku akcyzowego przez samochody osobowe rozumie się pojazdy samochodowe i pozostałe pojazdy mechaniczne objęte pozycją CN 8703, przeznaczone zasadniczo do przewozu osób, inne niż objęte pozycją 8702, włącznie z samochodami osobowo-towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowym (art. 100 ust. 4 u.p.a.). W rezultacie, aby dany pojazd podlegał opodatkowaniu musi zostać zaklasyfikowany do pozycji CN 8703. Dokonując klasyfikacji towaru do danego kodu CN należy w pierwszej kolejności kierować się Ogólnymi Regułami Interpretacji Nomenklatury Scalonej (ORINS), które zostały zawarte w załączniku nr I do rozporządzenia Rady nr 2658/87 z 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L 256, s.1, ze zm. wprowadzonymi rozporządzeniem Komisji nr 948/2009 z 30 września 2009 r., Dz. Urz. WE L 287, s. 1) oraz uwzględniać noty wyjaśniające do Nomenklatury Scalonej oraz Zharmonizowanego Systemu Oznaczania i Kodowania Towarów. Przestrzeganie zasad klasyfikacji jest szczególnie istotne w przypadku pojazdów, które mogą być wykorzystywane zarówno do przewozu towarów, jak i do przewozu osób. Cechy, które wskazują na to, że pojazd jest przeznaczony zasadniczo do przewozu osób oraz, których wnętrze może być używane bez zmian konstrukcji do przewozu zarówno osób, jak i towarów, w myśl wyjaśnień do Taryfy Celnej opublikowanej obwieszczeniem Ministra Finansów z 1 czerwca 2006 r. (M.P. Nr 86, poz. 880), to: a) obecność stałych siedzeń z wyposażeniem zabezpieczającym (np. pasy bezpieczeństwa lub punkty kotwice oraz wyposażenie do zainstalowania pasów bezpieczeństwa) dla każdej osoby lub obecność stałych punktów kotwiących i wyposażenie do zainstalowania siedzeń i wyposażenia zabezpieczającego w przestrzeni tylnej powierzchni dla kierowcy i przestrzeni siedzeń pasażerów; takie siedzenia mogą być zamontowane na stale, składające się ze zdejmowanych z punktów kotwiących lub składanych; b) obecność tylnych okien wzdłuż dwubocznych paneli; c) obecność przesuwanych wahadłowych lub podnoszonych drzwi z oknami na bocznych panelach lub z tyłu; d) brak stałego panela lub przegrody pomiędzy przestrzenią dla kierowcy i przednich siedzeń pasażerów a przestrzenią tylną, która może być używana do przewozu zarówno osób, jak i towarów; e) wyposażenie całego wnętrza pojazdu w sposób kojarzony z częścią pojazdu przeznaczoną dla pasażerów (np. dywaniki, wentylacja, oświetlenie, popielniczki). Tak, więc w przypadku, gdy konstrukcja oraz wyposażenie pojazdu wskazuje, iż dany pojazd jest w głównej mierze przeznaczony do przewozu osób, a przewóz towarów jest jedynie funkcją dodatkową, wtedy taki pojazd należy zakwalifikować do pozycji CN 8703, jako samochód osobowy podlegający opodatkowaniu akcyzą. Natomiast, jeżeli głównym przeznaczeniem pojazdu jest przewóz towarów, a przewóz osób stanowi jedynie uzupełnienie funkcjonalności pojazdu, wtedy taki pojazd powinien zostać sklasyfikowany pod pozycją CN 8704, jako samochód ciężarowy, który nie podlega opodatkowaniu akcyzą. W celu dokonania właściwej klasyfikacji pojazdu organ musi prawidłowo ustalić stan faktyczny, a więc dysponować materiałem dowodowym, z którego w sposób jednoznaczny wynikać będzie stan pojazdu (cechy charakterystyczne, o których mowa w ww. wyjaśnieniach zawartych w obwieszczeniu Ministra Finansów z 2006 r.), na dzień przemieszczenia przedmiotowego samochodu z terytorium państwa członkowskiego na terytorium kraju, tj. na dzień ewentualnego powstania obowiązku podatkowego (art.101 ust.2 pkt 1 u.p.a.). Odnosząc powyższe do przedmiotowej sprawy należy stwierdzić, że organy podatkowe prawidłowo uznały, ze samochód marki Nissan N. 2,5 TDI nr nadwozia [...] należy zaliczyć do kategorii samochodu osobowego, a w konsekwencji, że podlegał on opodatkowaniu podatkiem akcyzowym. Strony są zgodne, co do tego, że w przedmiotowej sprawie mamy do czynienia z pojazdem typu pickup. Jak wynika, z poczynionych w sprawie ustaleń faktycznych, które nie budzą zastrzeżeń Sądu, w świetle zgromadzonych dowodów, o tym, że sporny pojazd samochodowy w dacie nabycia wewnątrzwspólnotowego był zasadniczo przeznaczony do przewozu osób świadczą obiektywne cechy i właściwości tego pojazdu, między innymi takie jak: pięć miejsc siedzących, umieszczonych w dwóch rzędach, z których każde jest zaopatrzone w pasy bezpieczeństwa, umiejscowienie miejsc siedzących w zamkniętej kabinie z oknami dookoła, wyposażenie i wykończenie wnętrza jak dla typowych pojazdów przeznaczonych do przewozu osób. Jednocześnie z danych technicznych pojazdu wynika, że długość wewnętrzna podłogi powierzchni do transportu towarów jest krótsza niż 50 % długości rozstawu osi (wewnętrzną długość podłogi powierzchni do transportu ładunków 1395 mm jest mniejszą niż 50% długości rozstawu osi 1475 mm (2950 mm : 2 = 1475 mm). Niewątpliwym jest zatem, w świetle powyższych regulacji, że pojazd ten należy zaliczyć do kodu CN 8703. Strona skarżąca pomija w swych wywodach analizę wspomnianych wyżej przepisów. Należy dodatkowo zauważyć, że w kodzie CN 8703 nie zawarto zwrotu "samochody osobowe", ale objęto tym kodem szerszy zakres pojazdów, tj. pojazdy samochodowe i pozostałe pojazdy mechaniczne zasadniczo przeznaczane do przewozu osób, włącznie z samochodami osobowo-towarowymi, co nie wyklucza przewozu tymi pojazdami towarów. Z drugiej strony, sporny samochód nie posiada cech przemawiających za przeznaczeniem do transportu towarów z pozycji CN 8704, określonych też w notach wyjaśniających do tej pozycji. Dokumenty, na które powołuje się Skarżący w skardze, tj. pismo producenta pojazdu i zaświadczenie o badaniu technicznym pojazdu, z których wynika, że sporny pojazd jest uznany za samochód ciężarowy, zostały wydane w oparciu o inne, niż podatkowe, przepisy. Dokumenty te nie są wiążące dla organów podatkowych w zakresie klasyfikacji pojazdów celem stwierdzenia, czy pojazd jest wyrobem akcyzowym, bowiem dla potrzeb podatku akcyzowego, podstawę prawną rozstrzygnięcia stanowią wyłącznie przepisy podatkowe, tj. przepisy ustawy o podatku akcyzowym, które odrębnie decydują o klasyfikacji pojazdów samochodów jako wyrobów akcyzowych - są to postanowienia dotyczące Nomenklatury Scalonej Wspólnotowej Taryfy Celnej - art. 3 ust. 2 u.p.a. Wbrew twierdzeniom Skarżącego, w celu dokonania prawidłowej klasyfikacji nabytego samochodu organy podatkowe nie były zobligowane do wystąpienia o opinię statystyczną, która i tak nie byłaby dla nich wiążąca i nie zwalniałaby je od poczynienia własnych ustaleń, w oparciu o przepisy regulujące postępowanie dowodowe w sprawach podatkowych. Wśród środków dowodowych służących realizacji tego celu (ustalenia stanu faktycznego sprawy) ustawodawca wymienił między innymi oględziny (art. 198 o.p.), z którego to środka organy celne skorzystały w niniejszej sprawie. Niewątpliwie powyższy dowód przyczynił się do ustalenia cech nabytego przez Skarżącego pojazdu, od czego uzależniona była jego klasyfikacja, zgodnie z Nomenklaturą Scaloną. Odnosząc się do bliżej nie sprecyzowanego zarzutu skargi, naruszenia zasady prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych (art. 121 § 1 o.p.), należało uznać go za niezasadny. Skarżący był informowany o przeprowadzanych w sprawie czynnościach procesowych, został wyznaczony mu termin do zapoznania się ze zgromadzonym w sprawie materiałem dowodowym, z którego to uprawnienia Skarżący nie skorzystał. Jednocześnie uzasadnienie zaskarżonej decyzji odpowiada wymaganiom stawianym przez art. 210 § 4 o.p. Uwzględniając zatem całokształt okoliczności sprawy Sąd - działając na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) - skargę oddalił.