III SA/Wa 393/11

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Krystyna Kleiber, Sędziowie Sędzia WSA Dariusz Kurkiewicz, Sędzia WSA Jarosław Trelka (sprawozdawca), Protokolant Maria Nałęcz, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 7 października 2011 r. sprawy ze skargi N. sp. z o.o. z siedzibą w W. na postanowienie Ministra Finansów z dnia [...] listopada 2010 r. nr [...] w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania w sprawie wniosku o udzielenie pisemnej interpretacji w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych 1) uchyla zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie Ministra Finansów z dnia [...] września 2010 r., nr [...], 2) stwierdza, że uchylone postanowienia nie mogą być wykonane w całości, 3) zasądza od Ministra Finansów na rzecz N. sp. z o.o. z siedzibą w W. kwotę 457 zł (słownie: czterysta pięćdziesiąt siedem złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. N. Sp. z o.o. z siedzibą w W. (dalej "Spółka" lub "Skarżąca") zwróciła się do Ministra Finansów o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych. We wniosku wskazała, że zamierza nabyć udziały (akcje) w polskiej spółce kapitałowej (dalej "Spółka B"). Wspólnikiem Spółki B jest spółka kapitałowa podlegająca w kraju siedziby należącym do państwa członkowskiego Unii Europejskiej lub innego państwa należącego do Europejskiego Obszaru Gospodarczego opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągnięcia (dalej "Spółka A"). Spółka A posiada bezwzględną większość praw głosu w Spółce B. Następnie Skarżąca przedstawiła dwa, alternatywnie rozważane warianty nabycia udziałów/akcji Spółki B. Skarżąca rozważa utworzenie podatkowej grupy kapitałowej, odpłatne zbycie przez Spółkę B swojego przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, przekazanie na swoją rzecz przez Spółkę B części lub całości aktywów otrzymywanych w wyniku odpłatnego zbycia, w formie dywidendy lub też darowizny, a następnie sprzedaż całości lub części udziałów/akcji Spółki B na rzecz innego podmiotu - co skutkować będzie utratą statusu na gruncie przepisów o podatku dochodowym od osób prawnych. Następnie przedstawiła własne stanowisko w tych kwestiach. Powołując się na treść art. 14p Ordynacji podatkowej Skarżąca wniosła o potwierdzenie jej stanowiska także w odniesieniu do potencjalnych zobowiązań podatkowych, które powstałyby po stronie Spółki B, wyjaśniając, że ustalenie skutków podatkowych (zobowiązań), jakie zmaterializowałyby się po stronie obydwu podmiotów, może zaważyć ostatecznie na opłacalności realizacji planów biznesowych. Postanowieniem z [...] września 2010 r. Minister Finansów odmówił wszczęcia postępowania w niniejszej sprawie. Organ wyjaśnił, że intencją Spółki nie jest uzyskanie oceny jej stanowiska w zakresie wpływu zaistnienia skonkretyzowanego zdarzenia przyszłego na jej obowiązki i uprawnienia wynikające z unormowań prawa podatkowego. Skarżąca nie zapytała w istocie o skutki podatkowe zdarzenia przyszłego, lecz o sposób, w jaki powinna ukształtować to zdarzenie przyszłe celem zminimalizowania skutków podatkowych. Zdaniem Organu instytucja interpretacji podatkowych nie służy ocenie potencjalnych działań podatników przez organ pod kątem zoptymalizowania obciążeń podatkowych, ani wskazywaniu podatnikom, jakie działania powinni podjąć, aby zoptymalizować obciążenia podatkowe. Wyjaśnił, że tak sformułowana treść wniosku wskazuje, że stanowi on wniosek o udzielenie porady z zakresu obowiązków podatkowych, służącej optymalizacji obciążeń podatkowych. Zwrócił uwagę na to, że tego rodzaju usługi mają charakter doradczy i należą do wyłącznej kompetencji doradców podatkowych. W zażaleniu na powyższe postanowienia Spółka zarzuciła naruszenie art. 14b § 1 i 2 Ordynacji podatkowej przez uznanie, że jej wniosek wykraczał poza zakres przedmiotowy pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, a w rezultacie niewydanie interpretacji indywidualnej, pomimo pisemnego wniosku opisującego w sposób wyczerpujący zdarzenie przyszłe. Zarzuciła również naruszenie art. 169 § 1 w zw. z art. 14h Ordynacji podatkowej przez brak wezwania Spółki do doprecyzowania opisanego zdarzenia przyszłego. Wskazała również na naruszenie art. 165a w zw. z art. 14h Ordynacji podatkowej przez uznanie, że złożony wniosek nie odnosił się do zdarzenia przyszłego, a jedynie do hipotetycznych wariantów zdarzeń przyszłych, na podstawie czego Organ uznał, że postępowanie w sprawie wydania interpretacji indywidualnej na rzecz Spółki nie może zostać wszczęte. Rozwijając tak sformułowane zarzuty Spółka podniosła, że przepisy Ordynacji podatkowej nie wskazują na żadne wymagania co do prawdopodobieństwa wystąpienia zdarzenia przyszłego będącego przedmiotem wniosku, ani obowiązków wnioskodawców do doprowadzenia do takiego zdarzenia. W konsekwencji, stosownie do treści art. 14b § 1 – 3 Ordynacji podatkowej, organy podatkowe zobligowane są do wydania indywidualnej interpretacji prawa podatkowego dotyczącej nawet abstrakcyjnego, hipotetycznego zdarzenia przyszłego, które jest rozważane przez wnioskodawcę lub osobę trzecią pod warunkiem, że zdarzenie to zostało opisane przez wnioskodawcę w sposób umożliwiający organom podatkowym dokonanie oceny jego skutków podatkowych. Postanowieniem z [...] listopada 2010 r. Minister Finansów utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie. Wyjaśnił, że instytucja interpretacji indywidualnych ma służyć uzyskaniu przez zainteresowanego informacji dotyczących prawidłowości dokonanej przez niego oceny skutków podatkowych. Spółka natomiast spodziewała się, że otrzyma pełną analizę co do przedstawionych przez nią wariantów skutków podjętych decyzji biznesowych, które mają zapaść w przyszłości. Wydając interpretację indywidualną w kształcie oczekiwanym przez Spółkę, Organ naruszyłby intencję ustawodawcy co do istoty tej instytucji. W skardze do tutejszego Sądu Spółka zarzuciła naruszenie art. 14b § 1 i 2 Ordynacji podatkowej przez uznanie, że jej wniosek wykraczał poza zakres przedmiotowy pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, a w rezultacie niewydajnie interpretacji indywidualnej, pomimo pisemnego wniosku opisującego w sposób wyczerpujący zdarzenie przyszłe. W uzasadnieniu powtórzyła dotychczasową argumentację. W odpowiedzi na skargę Organ, wnosząc o jej oddalenie, podtrzymał swoje stanowisko. Przytoczył wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 14 października 2010 r. sygn. II FSK 923/09, w którym wyjaśniono, jak należy interpretować pojęcie "zainteresowanego" w rozumieniu przepisów Ordynacji podatkowej. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Zgodnie z art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Takiej kontroli podlegają m.in. pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego w indywidualnych sprawach oraz zaskarżalne postanowienia wydawane w ramach postępowania o udzielenie interpretacji podatkowej. Zgodnie natomiast z art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Skarga wniesiona w niniejszej sprawie zasługiwała w całości na uwzględnienie, i to z powodów w niej przedstawionych. Z zaskarżonego postanowienia wynika, że Minister Finansów uznał się za uprawniony do oceny stopnia "abstrakcyjności" kwestii objętej wnioskiem o interpretację. Taką "abstrakcyjność" Organ zarzuca Spółce, i od stopnia tej "abstrakcyjności" uzależnił możliwość udzielenia odpowiedzi na pytania zawarte we wniosku lub odmowę udzielenia tej odpowiedzi. Otóż, w ocenie Sądu, Minister nie posiada uprawnienia do uzależnienia udzielenia merytorycznej odpowiedzi od stopnia hipotetyczności stanu faktycznego opisanego we wniosku. Art. 14b § 1 Ordynacji pozwala podmiotowi uprawnionemu do sformułowania wniosku dotyczącego zdarzenia przyszłego, czyli do opisania zdarzenia hipotetycznego, abstrakcyjnego, które dopiero ma lub może (w zależności od decyzji podmiotu) się zdarzyć. Z tego właśnie względu w pełni zrozumiałe i uprawnione było takie zredagowanie wniosku, w którym Skarżąca rozważa pewne elementy zdarzenia przyszłego, i w którym np. określa jedną ze spółek mianem "Spółka B". Minister zarzucił właściwie Skarżącej, że nie wskazuje konkretnej firmy tej spółki albo konkretnego kraju Unii Europejskiej (EOG), choć Skarżąca wyraźnie zaznaczyła, że opisane zdarzenie dotyczy przyszłości. Zatem konkretnie określona (z podaniem firmy) "Spółka B" może jeszcze nie istnieć, zaś kraj jej siedziby może nie być jeszcze określony. Ponadto jeśli istotnie Skarżąca nie podała pewnych precyzyjnych danych, to Minister był jedynie uprawniony i zobowiązany do zastosowania art. 169 § 1 Ordynacji, a nie do odmowy wszczęcia postępowania. Dziwi stanowisko Organu, że Spółka próbuje (w domyśle - bezprawnie) uzyskać poradę prawną z zakresu prawa podatkowego, albo do uzyskania wyjaśnienia co do podatkowej optymalizacji jakiegoś przedsięwzięcia biznesowego. Otóż jedną z funkcji interpretacji, poza gwarancyjną, jest funkcja informacyjna. Prawem podatnika jest zwrócić się do Ministra o interpretację z myślą o uzyskaniu stanowiska co do pewnego, dopiero projektowanego zdarzenia. Z kolei intencja podmiotu zainteresowanego w optymalizacji podatkowej danego przedsięwzięcia jest immanentną cechą instytucji interpretacji. Podatnicy często podejmują pewne decyzje biznesowe pod wpływem uzyskanych interpretacji Ministra, które uznają za prawidłowe. Trudno z tego powodu czynić im zarzut. Niemniej w niniejszej sprawie Spółka, po przedstawieniu pewnego zdarzenia przyszłego i własnej oceny prawnopodatkowej tego zdarzenia, poprosiła Ministra, zgodnie z art. 14c Ordynacji, o przedstawienie jego oceny tego stanowiska. Owszem – równoległą, immanentną cechą oczekiwanej interpretacji była pewna porada podatkowa, ale zasadniczym i uprawnionym celem Spółki było uzyskanie poglądu Ministra w przedstawionym zakresie. Z tego względu nieuprawnione jest powoływanie się przez Ministra na wyrok NSA o sygn. II FSK 923/09. W wyroku tym NSA oczywiście zasadnie podkreślił, że nie może otrzymać interpretacji ten, kto występuje o nią w celach "czysto poznawczych", ale w niniejszej sprawie Spółka wcale takich "czysto poznawczych" celów nie zadeklarowała, lecz wskazała jednoznacznie, że wystąpiła o interpretację w związku ze swoimi zamierzeniami biznesowymi. Zapytała zatem o mogące wystąpić "zdarzenie przyszłe" w rozumieniu art. 14b § 2 Ordynacji podatkowej. Odrębną sprawą jest fakt, że ze zgłoszeniem wniosku o interpretację wiąże się obowiązek uiszczenia stosownej opłaty, i to od każdego zdarzenia przyszłego oddzielnie. Jeśli po analizie wniosku Organ oceniłby, iż wniosek zawiera kilka zdarzeń przyszłych, to uprawniony byłby do zażądania opłaty od każdego zdarzenia, gdyż każde zdarzenie w istocie kreuje odrębny wniosek. Z zaskarżonego postanowienia nie wynika jednak, że wydając je Minister kierował się brakami fiskalnymi wniosku. W dalszym zatem postępowaniu Minister udzieli merytorycznej interpretacji, zaś w tych jedynie przypadkach, kiedy – zgodnie z jego uprawnioną oceną – przedstawiony stan faktyczny nie będzie wyczerpujący i precyzyjny, zastosuje art. 169 § 1 Ordynacji. Mając powyższe na uwadze, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, Sąd orzekł, jak w pkt 1 sentencji wyroku. Odnośnie do wstrzymania wykonania zaskarżonego postanowienia podstawą wyroku był art. 152, zaś odnośnie do kosztów postępowania – art. 200 tej ustawy procesowej.