II FSK 907/12

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący – Sędzia NSA Stanisław Bogucki (sprawozdawca), Sędzia NSA Zbigniew Kmieciak, Sędzia WSA (del.) Andrzej Jagiełło, Protokolant Piotr Stępień, po rozpoznaniu w dniu 5 marca 2014 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej T. J. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 14 grudnia 2011 r. sygn. akt I SA/Gd 931/11 w sprawie ze skargi T. J. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Gdańsku z dnia 30 czerwca 2011 r. nr [...] w przedmiocie odsetek od zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych za 2007 r. 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od T. J. na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej w Gdańsku kwotę 120 (słownie: sto dwadzieścia) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. 1. Wyrokiem z dnia 14 grudnia 2011 r., I SA/Gd 931/11, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku oddalił skargę T. J. (dalej: Skarżący) na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Gdańsku (dalej: Dyrektor IS) z dnia 30 czerwca 2011 r., nr [...], w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych (dalej: p.d.o.f.) z tytułu prowadzenia pozarolniczej działalności gospodarczej za 2007 r. Jako podstawę prawną powołano art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.; w skrócie: p.p.s.a.). Wyrok jest dostępny na stronie internetowej http://orzeczenia.nsa.gov.pl/. 2. Przebieg postępowania przed organami podatkowymi (przedstawiony przez WSA w Gdańsku): 2.1. Przedstawiając w uzasadnieniu wyroku przebieg postępowania, WSA w Gdańsku podał, że w dniu 30 kwietnia 2008 r. do [...] Urzędu Skarbowego w G. (dalej: TUS) wpłynęło zeznanie o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w 2007 r., w którym Skarżący wykazał przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej, koszty uzyskania tych przychodów, dochód oraz należny p.d.o.f. Ponadto, wykazał sumę należnych zaliczek za rok podatkowy. W wyniku przeprowadzonej kontroli Naczelnik TUS nie stwierdził nieprawidłowości w zakresie wykazanego w zeznaniu PIT-36L zobowiązania podatkowego w p.d.o.f. za 2007 r., jak również wykazanych w tym zeznaniu miesięcznych zaliczek na p.d.o.f. Po przeprowadzeniu postępowania podatkowego, Naczelnik TUS decyzją z dnia 25 lutego 2011 r. określił Skarżącemu wysokość odsetek za zwłokę od niezapłaconych w terminie zaliczek na p.d.o.f. z tytułu prowadzenia pozarolniczej działalności za 2007 r. w łącznej kwocie 240 zł na dzień złożenia zeznania podatkowego. 2.2. Skarżący odwołał się od powyższej decyzji pismem z dnia 31 marca 2011 r. i wniósł o uchylenie decyzji w całości i umorzenie postępowania w sprawie. Strona podniosła zarzuty: (1) wystąpienia kwalifikowanej wady postępowania stanowiącej przesłankę wznowienia postępowania określonej w art. 240 § 1 pkt 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 ze zm.; dalej: o.p.) (strona bez własnej winy nie brała udziału w postępowaniu na skutek naruszenia przez organ podatkowy przepisów art. 121 § 1 i § 2, art. 180 § 1, art. 188, art. 192, art. 200 § 1 w związku z art. 123 § 1 o.p.); (2) naruszenia przepisów postępowania, tj. (a) art. 139 § 1 w związku z art. 125 § 1 o.p., poprzez niewłaściwe zastosowanie; (b) art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 123, art. 124, art. 165 § 1 i 2, art. 180, art. 181, art. 187 § 1 i 2, art. 188, art. 190 § 1 i 2, art. 191, art. 192, art. 200 § 1, art. 210 § 1 pkt 6, art. 210 § 4 o.p.; (c) art. 53 § 1 i 2, art. 53a § 1 o.p. oraz § 2 i § 4 ust. 1 pkt 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 sierpnia 2005 r. w sprawie naliczania odsetek za zwłokę oraz opłaty prolongacyjnej, a także zakresu informacji, które muszą być zawarte w rachunkach (Dz. U. Nr 165, poz. 1373 ze zm.; dalej: rozporządzenie MF), poprzez niewłaściwe ich zastosowanie. 2.3. Dyrektor IS decyzją z dnia 30 czerwca 2011 r. utrzymał w mocy decyzję naczelnika TUS. W uzasadnieniu organ odwoławczy wyjaśnił, że zgromadzony w sprawie materiał dowodowy wskazuje, że wykazane przez Skarżącego zaliczki miesięczne nie zostały uiszczone. Wpłata w kwocie 108 zł dokonana została w dniu 20 kwietnia 2007 r., tj. przed rozpoczęciem z dniem 24 maja 2007 r. pozarolniczej działalności gospodarczej, a zatem nie mogła ona stanowić zaliczki miesięcznej na p.d.o.f. z tytułu prowadzenia pozarolniczej działalności gospodarczej. W ocenie Dyrektora IS, wpłata ta stanowiła - stosownie do art. 72 § 1 pkt 1 o.p. - nadpłatę, która zgodnie z art. 76 § 1 o.p. zaliczona została na poczet bieżącego zobowiązania podatkowego z tytułu p.d.o.f., wynikającego ze złożonego zeznania PIT-36L za 2007 r. - zgodnie z danymi wykazanymi w tym zeznaniu. U podstaw wystąpienia kwestionowanych przez stronę odsetek za zwłokę leżało zatem wykazanie przez Skarżącego w zeznaniu PIT-36L zaliczek miesięcznych na p.d.o.f. z tytułu prowadzenia pozarolniczej działalności gospodarczej, które nie zostały jednak uiszczone. Nieuiszczona w terminie płatności zaliczka staje się zgodnie z art. 51 § 2 o.p. zaległością podatkową. Dyrektor IS wyjaśnił, że odsetki za zwłokę od niezapłaconych w terminie zaliczek na p.d.o.f. z tytułu prowadzenia pozarolniczej działalności za 2007 r. podlegały naliczeniu do dnia złożenia zeznania podatkowego, tj. do dnia 30 kwietnia 2008 r. (odsetki te wyniosły łącznie 240 zł). Nawet ewentualna zwłoka w postępowaniu Naczelnika TUS nie mogła mieć istotnego wpływu na wynik sprawy. Dyrektor Izby Skarbowej wskazał na fakt, że Skarżący prowadzi kancelarię adwokacką, zaś reprezentujący go pełnomocnik jest od lat profesjonalnym doradcą podatkowym, to - w ocenie organu odwoławczego - powinni oni mieć świadomość, że nieuiszczenie zadeklarowanych przez Skarżącego zaliczek na p.d.o.f. skutkuje koniecznością zapłacenia odsetek. 3. Stanowiska stron w postępowaniu przed Wojewódzkim Sądem Administracyjnym w Gdańsku (Sądem pierwszej instancji): 3.1. W skardze do WSA w Gdańsku Skarżący wniósł o uchylenie w całości decyzji organów obu instancji i zasądzenie od Dyrektora IS kosztów postępowania. Skarżący podniósł zarzuty: (1) wystąpienia podstawy stwierdzenia nieważności decyzji organów podatkowych I i II instancji określonej w art. 247 § 1 pkt 3 o.p. ze względu na rażące naruszenie art. 165 § 4 i art. 123 § 1 o.p.; (2) naruszenia przepisów postępowania, poprzez niewłaściwe zastosowanie, tj. (a) art. 139 § 1 w związku z art. 125 § 1 o.p.; (b) art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 123, art. 124, art. 165 § 1 i 2, art. 180, art. 181, art. 187 § 1 i 2, art. 188, art. 190 § 1 i 2, art. 191, art. 192, art. 200 § 1, art. 210 § 1 pkt 6, art. 210 § 4 o.p.; (c) art. 53 § 1 i 2, art. 53a § 1 ordynacji podatkowej oraz § 2 i § 4 ust. 1 pkt 7 rozporządzenia MF. 3.2. W odpowiedzi na skargę Dyrektor IS Gdańsku wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie. 4. Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku (Sądu pierwszej instancji): Zdaniem WSA w Gdańsku skarga nie zasługiwała na uwzględnienie. W ocenie WSA w Gdańsku, Dyrektor IS prawidłowo skonstatował, że postanowienie Naczelnika TUS z dnia 4 października 2010 r. o wszczęciu postępowania podatkowego w sprawie określenia Skarżącemu wysokości odsetek za zwłokę od niezapłaconych w terminie zaliczek na p.d.o.f. z tytułu prowadzenia pozarolniczej działalności gospodarczej w 2007 r., zostało skierowane do strony i przesłane na wskazany adres. Z dołączonego do akt sprawy zwrotnego potwierdzenia odbioru przesyłki poleconej zawierającej to postanowienie wynika, że została ona doręczona w dniu 7 października 2010 r. pełnoletniemu domownikowi, który podjął się oddania pisma adresatowi. Mając na uwadze powyższe WSA w Gdańsku stwierdził, że nie zasługiwał na uwzględnienie zarzut naruszenia przepisów art. 165 § 4 i art. 123 § 1 o.p., stanowiącego podstawę stwierdzenia nieważności decyzji. W ocenie Sądu wbrew podniesionym w skardze zarzutom - prawidłowym było określenie przez Naczelnika TUS Gdańsku decyzją z dnia 25 lutego 2011 r. wysokości odsetek za zwłokę od niezapłaconych w terminie zaliczek bez jednoczesnego określenia w sentencji tej decyzji wysokości zaliczek, od których naliczono odsetki. Prawidłowo organy uznały, że po zakończeniu roku podatkowego bezprzedmiotowe jest określenie przez organ podatkowy należnych zaliczek na podatek w wypadku nieprawidłowego ich deklarowania lub wpłacania, co nie zwalnia podatnika od obowiązku zapłaty odsetek od nieuiszczonych zaliczek. Odsetki za zwłokę przysługują wierzycielowi podatkowemu za okres od dnia następnego po upływie terminu płatności poszczególnych należnych zaliczek do dnia zapłaty tych zaliczek, gdy zapłata nastąpiła po terminie płatności, ale w ciągu roku podatkowego, bądź do upływu terminu płatności zobowiązania za rok podatkowy, gdy należne zaliczki nie zostały wpłacone w ciągu roku podatkowego. Wyliczenie odsetek wraz z przytoczeniem regulujących te kwestie przepisów prawa zostało zawarte w zaskarżonej decyzji z dnia 30 czerwca 2011 r. Organ odwoławczy prawidłowo wyliczył wysokość należnych odsetek. Sąd pierwszej instancji stwierdził ponadto, że zakres kognicji w niniejszej sprawie sprowadzał się jedynie do zbadania prawidłowości wyliczenia odsetek od niezapłaconych zaliczek i określenia ich wysokości, dlatego podniesione w skardze zarzuty niewykorzystania istniejących możliwości wyjaśnienia stanu faktycznego w zakresie wymaganym do prawidłowego rozstrzygnięcia sprawy, co spowodowało naruszenie przepisu art. 122 o.p. oraz, że dokonana przez organy dowolna ocena zgromadzonych dowodów naruszyła przepisy art. 191 o.p., zaś wydanie decyzji w oparciu o niepełny materiał dowodowy naruszyło przepisy art. 187 § 1 o.p., jako nie mające związku ze sprawą, nie zasługują na uwzględnienie. Zdaniem Sądu pierwszej instancji, wbrew zarzutom podniesionym w skardze, decyzje organów obu instancji zawierają wymagane przepisami prawa elementy, w tym uzasadnienie faktyczne i prawne. Tym samym nie zasługiwał na uwzględnienie zarzut naruszenia przepisów art. 120, art. 121, art. 122 i art. 124 o.p. Nie miało również miejsca naruszenie przepisów postępowania, tj.: art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 123, art. 124, art. 165 § 1 i 2, art. 180, art. 181, art. 187 § 1 i 2, art. 188, art. 190 § 1 i 2, art. 191, art. 192, art. 200 § 1, art. 210 § 1 pkt 6, art. 210 § 4 o.p., ponieważ organy podatkowe nie naruszyły ww. przepisów, w stopniu mogącym mieć wpływ na wynik sprawy. 5. Stanowiska stron w postępowaniu przed Naczelnym Sądem Administracyjnym: 5.1. Skargę kasacyjną od ww. wyroku WSA w Gdańsku wniósł Skarżący (reprezentowany przez pełnomocnika – doradcę podatkowego), w której zaskarżył ten wyrok w całości i sformułował wniosek o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania WSA w Gdańsku i zasądzenie na rzecz Skarżącego kosztów postępowania kasacyjnego. Powołując się na podstawę kasacyjną określoną w art. 174 pkt 1 p.p.s.a., Skarżący zarzucił naruszenie prawa materialnego, tj. art. 53a § 1 w związku z art. 53 § 1 i 2 o.p. oraz § 2 i § 4 ust. 1 pkt 7 rozporządzenia MF w związku z art. 151 p.p.s.a. w związku z art. 145 § 1 pkt 1 lit. a/, "poprzez niewłaściwe zastosowanie skutkujące błędem polegającym na nieuwzględnieniu skargi". Z kolei powołując się na podstawę kasacyjną uregulowaną w art. 174 pkt 2 p.p.s.a., Skarżący zarzucił naruszenie przepisów postępowania, tj.: (1) art. 151 w związku z art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a. w związku z art. 247 § 1 pkt 3 w związku z art. 165 § 4 i art. 123 § 1 w związku z art. 145 § 1 i § 2, art. 148 § 1, art. 149 o.p., poprzez niewłaściwe zastosowanie polegające na oddaleniu skargi w sytuacji, gdy Skarżący wykazał, że w postępowaniu podatkowym wystąpiła podstawa stwierdzenia nieważności decyzji na skutek rażącego naruszenia prawa przez organy podatkowe poprzez doręczenie postanowienia o wszczęciu postępowania podatkowego z pominięciem strony i w konsekwencji naruszenie zasady zapewnienia stronie czynnego udziału w postępowaniu podatkowym; (2) art. 151 w związku z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c i art. 134 § 1 p.p.s.a. w związku z art. 233 § 1 pkt 1 i art. 228 § 1 pkt 1 o.p., poprzez niewłaściwe zastosowanie polegające na bezzasadnym oddaleniu skargi, w sytuacji gdy Sąd I instancji nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi nie uwzględnił z urzędu, że Dyrektor IS bezzasadnie wydał decyzję zamiast postanowienia stwierdzającego niedopuszczalność odwołania od decyzji Naczelnika TUS ze względu na jej nieskuteczne doręczenie na adres pełnomocnika, zamiast bezpośrednio na adres strony z uwagi na brak prawidłowego wszczęcia postępowania podatkowego; (3) art. 151 w związku z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. w związku z art. 123 § 1 w związku z art. 145 § 1 i 2, art. 137 § 3, art. 148 § 1, art. 149 o.p., poprzez bezzasadne oddalenie skargi, w sytuacji gdy Skarżący wykazał, że doręczenie postanowienia o wszczęciu postępowania było z ww. przyczyn nieskuteczne; (4) art. 151 w związku z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. w związku z art. 122, art. 187 § 1, art. 191, art. 210 § 1 pkt 6, art. 210 § 4 o.p., poprzez niewłaściwe zastosowanie polegające na bezzasadnym oddaleniu skargi, w sytuacji gdy Skarżący wykazał, że Dyrektor IS nie zgromadził całości materiałów dowodowych, które umożliwiałyby prawidłowe rozpatrzenie sprawy i nie dokonał wszechstronnej oceny wszystkich dowodów i w konsekwencji błędnie ustalił, że wysokość należnych zaliczek na p.d.o.f. za 2007r. nie jest równa wysokości zobowiązania podatkowego w p.d.o.f. za 2007 r.; (5) art. 141 § 4 w związku z art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c p.p.s.a. w związku z art. 53a § 1 w związku z art. 53 § 1 i § 2 o.p. i § 2 oraz § 4 ust. 1 pkt 7 rozporządzenia MF, poprzez sporządzenie wadliwego uzasadnienia wyroku, w którym WSA w Gdańsku sformułował nieprawidłową ocenę prawną co do obowiązku naliczenia przez Skarżącego odsetek za zwłokę od zaliczek na p.d.o.f. za 2007 r. po 31 grudnia 2007 r.; (6) art. 141 § 4 w związku z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. w związku z art. 122, art. 187 § 1 w związku z art. 165 § 4 i art. 123 § 1 i art. 148 § 1, art. 149 o.p., poprzez niewłaściwe zastosowanie polegające na nieprawidłowym uzasadnieniu zaskarżonego wyroku, w którym WSA w Gdańsku dokonał błędnej oceny prawnej i faktycznej sprawy, przedstawił stan faktyczny niezgodnie z rzeczywistością, poprzez bezzasadną akceptację nieprawidłowych ustaleń organów podatkowych obydwu instancji, że postanowienie o wszczęciu postępowania podatkowego zostało skutecznie doręczone Skarżącemu, podczas gdy w ocenie Skarżącego ww. postanowienie w ogóle nie zostało wprowadzone do obrotu prawnego, a postępowanie podatkowe w sprawie określenia wysokości odsetek za zwłokę od niezapłaconych w terminie zaliczek na p.d.o.f. z tytułu prowadzenia pozarolniczej działalności za 2007 r. nie toczyło się, lecz było jedynie "ciągiem czynności faktycznych". 5.2. W odpowiedzi na skargę kasacyjną Dyrektor IS wniósł o jej oddalenie oraz o zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego. 6. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: 6.1. Skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw, dlatego podlega oddaleniu na podstawie art. 184 p.p.s.a. Spór w sprawie koncentruje się wokół wystąpienia, zdaniem Skarżącego, podstawy stwierdzenia nieważności decyzji organów podatkowych I i II instancji określonej w art. 247 § 1 pkt 3 o.p. ze względu na rażące naruszenie przepisów art. 165 § 4 i art. 123 § 1 o.p., poprzez doręczenie postanowienia o wszczęciu postępowania podatkowego pełnomocnikowi z pominięciem strony i w konsekwencji naruszenie zasady zapewnienia stronie czynnego udziału w postępowaniach podatkowych. 6.2. Najdalej idącym zarzutem skargi kasacyjnej jest zarzut naruszenia przez Sąd pierwszej instancji art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. w związku z art. 123 § 1, art. 145 § 1 i 2 oraz art. 137 § 3 o.p. Pełnomocnik Skarżącego podniósł, że postanowienia organów obu instancji zostały przesłane na jego adres, podczas gdy do akt sprawy nie zostało złożone pełnomocnictwo (art. 137 § 3 o.p.). W tej sytuacji postanowienie należało dołączyć stronie, a nie pełnomocnikowi – który nie był ustanowiony w danej sprawie (art. 145 § 1 i 3 o.p.). Nie budzi wątpliwości Naczelnego Sądu Administracyjnego, że obowiązek doręczenia orzeczenia pełnomocnikowi strony powstaje dopiero z momentem dołączenia do akt sprawy pełnomocnictwa. Wcześniej pisma należy kierować bezpośrednio do strony postępowania. Pogląd ten jest szeroko reprezentowany, a Naczelny Sąd Administracyjny dał mu wyraz również w wyrokach przywołanych przez Skarżącego w uzasadnieniu skargi kasacyjnej. W rozpatrywanej sprawie nie doszło do naruszenia art. 145 § 1 i 3 oraz art. 137 § 3 o.p. Sąd pierwszej instancji prawidłowo ocenił, że postanowienie Naczelnika TUS z dnia 4 października 2010 r. o wszczęciu postępowania podatkowego w sprawie określenia Skarżącemu wysokości odsetek za zwłokę od niezapłaconych w terminie zaliczek na p.d.o.f. z tytułu prowadzenia pozarolniczej działalności gospodarczej w 2007 r., zostało skierowane do strony i przesłane na wskazany przez Skarżącego adres zamieszkania. Według dołączonego do akt sprawy zwrotnego potwierdzenia odbioru przesyłki poleconej zawierającej to postanowienie, została ona doręczona w dniu 7 października 2010 r. pełnoletniemu domownikowi, który podjął się oddania pisma adresatowi (art. 149 o.p.). Jak trafnie stwierdził Sąd pierwszej instancji, o statusie domownika decyduje jedna z dwóch przesłanek. Po pierwsze – osoba odbierająca korespondencję musi pozostawać w stosunku pokrewieństwa lub powinowactwa wobec adresata pisma - i ten warunek został spełniony w sprawie. Po drugie - powinna ona przystąpić do wspólnoty domowej adresata. Status "domowników" adresata pisma mają zamieszkujący z nim w jednym mieszkaniu lub domu jego dorośli krewni i powinowaci, niezależnie od tego, czy równocześnie prowadzą z nim wspólne gospodarstwo domowe. W rozpatrywanej sprawie postanowienie Naczelnika TUS o wszczęciu postępowania podatkowego nie zostało skierowane do pełnomocnika, tylko bezpośrednio do Skarżącego. Postanowienie doręczone zostało dorosłemu domownikowi - ojcu Skarżącego, który na dzień doręczenia wskazanej korespondencji nie był jeszcze pełnomocnikiem podatnika w sprawie. Z akt sprawy wynika bezsprzecznie, że udzielone przez Skarżącego doradcy podatkowemu – ojcu podatnika pełnomocnictwo w sprawie określenia wysokości odsetek za zwłokę od niezapłaconych w terminie zaliczek na p.d.o.f. z tytułu prowadzenia pozarolniczej działalności gospodarczej z 2007 r. wpłynęło do TUS w dniu 12 października 2010 r., czyli po skutecznym doręczeniu tego postanowienia. Ojciec Skarżącego pismem z dnia 12 października 2010 r. przedłożył uwierzytelniony odpis pełnomocnictwa udzielonego przez Skarżącego, jak stwierdził jedynie z ostrożności w postępowaniu, w związku z doręczeniem postanowienia z dnia 4 października 2010 r. z pominięciem pełnomocnika, bezpośrednio na adres podatnika, natomiast w treści skargi podniósł zarzut doręczenia postanowienia pełnomocnikowi zamiast podatnikowi. Dopiero po przedłożeniu do akt sprawy pełnomocnictwa udzielonego przez Skarżącego wszelkie pisma kierowane były do pełnomocnika podatnika. Ponadto, jak wynika z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. – warunkiem uwzględnienia zarzutu jest stwierdzenie, że naruszenie przepisów postępowania mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Tej okoliczności pełnomocnik Skarżącego nie wykazał. Zwrócić przy tym należy uwagę, że pełnomocnik Skarżącego formułując zarzut naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. powiązał go nie tylko z art. 145 § 1 i 2 oraz art. 137 § 3 o.p., ale również z art. 123 § 1 o.p. Mając na uwadze ostatni z przywołanych przepisów, zwrócić należy uwagę, że obowiązek doręczenia orzeczenia bezpośrednio stronie ma na celu przede wszystkim zapewnienie stronie czynnego udziału w postępowaniu. Tymczasem z przebiegu postępowania podatkowego wynika, że prawo strony do czynnego udziału w postępowaniu nie zostało naruszone. Skarżący otrzymawszy postanowienie Naczelnika TUS złożył za pośrednictwem pełnomocnika odwołanie wraz z pełnomocnictwem. Jako że pozostałe zarzuty naruszenia przepisów postępowania wymienione w pkt II 2, 3, 4, 7 części wstępnej skargi kasacyjnej stanowią pochodną zarzutu naruszenia ww. przepisów postępowania, należy uznać je za chybione. 6.3. Nie zasługują na uwzględnienie również pozostałe zarzuty skargi kasacyjnej. Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego, trafnie przyjął Sąd pierwszej instancji, że zakres kognicji w rozpoznawanej sprawie sprowadza się do zbadania prawidłowości wyliczenia odsetek od niezapłaconych zaliczek i określenia ich wysokości. Dlatego podniesione w skardze kasacyjnej zarzuty, jakoby w postępowaniu podatkowym nie wykorzystano istniejących możliwości wyjaśnienia stanu faktycznego w zakresie wymaganym do prawidłowego rozstrzygnięcia sprawy, co spowodowało naruszenie art. 122 o.p. oraz że dokonana przez organy podatkowe dowolna ocena zgromadzonych dowodów naruszyła przepisy art. 191 o.p., zaś wydanie decyzji w oparciu o niepełny materiał dowodowy naruszyło art. 187 § 1 o.p., jako nie mające związku ze sprawą, nie zasługują na uwzględnienie. Słusznie Sąd pierwszej instancji ocenił, że zaskarżona decyzja została prawidłowo uzasadniona i zawiera zarówno pełne uzasadnienie faktyczne, jak i prawne, zgodne z art. 210 § 4 o.p. 6.4. Naczelny Sąd Administracyjny stwierdza, że nie doszło również do naruszenia powołanych przez Skarżącego przepisów art. 141 § 4 w związku z art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c p.p.s.a. w związku z art. 53a § 1 w związku z art. 53 § 1 i § 2 o.p. i § 2 oraz § 4 ust. 1 pkt 7 rozporządzenia MF. Zdaniem NSA, WSA w Gdańsku rozpatrując zarzuty skargi prawidłowo wykazał w uzasadnieniu wyroku, że wbrew podniesionym w skardze zarzutom prawidłowe było określenie przez Naczelnika TUS wysokości odsetek za zwłokę od niezapłaconych w terminie zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych z tytułu prowadzenia pozarolniczej działalności za 2007 r. na dzień złożenia zeznania podatkowego, tj. 30 kwietnia 2008 r., bez jednoczesnego określenia w sentencji tej decyzji wysokości zaliczek, od których naliczono odsetki. Po zakończeniu roku podatkowego bezprzedmiotowe jest bowiem określenie przez organ podatkowy należnych zaliczek na podatek w przypadku nieprawidłowego ich deklarowania lub wpłacania, co nie zwalnia podatnika od obowiązku zapłaty odsetek od nieuiszczonych zaliczek. Odsetki za zwłokę przysługują wierzycielowi podatkowemu za okres od dnia następnego po upływie terminu płatności poszczególnych należnych zaliczek do dnia zapłaty tych zaliczek, gdy zapłata nastąpiła po terminie płatności, ale w ciągu roku podatkowego, bądź do upływu terminu płatności zobowiązania za rok podatkowy, gdy należne zaliczki nie zostały wpłacone w ciągu roku podatkowego. W rozpatrywanej sprawie wysokość zaliczek - zgodna z wykazaną przez Skarżącego w zeznaniu PIT-36L – została wskazana w uzasadnieniu decyzji naczelnika TUS dla potrzeb wyliczenia odsetek od tych zaliczek. W decyzji zostało zawarte wyliczenie odsetek wraz z przytoczeniem regulujących te kwestie przepisów prawa. 6.5. Uwzględniając powyższe uwagi, Naczelny Sąd Administracyjny skargę kasacyjną oddalił na mocy art. 184 p.p.s.a. O kosztach postępowania kasacyjnego postanowiono na podstawie art. 204 pkt 1 w związku z art. 205 § 2 i 3 oraz art. 209 p.p.s.a.