I SA/Po 535/11

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Maciej Jaśniewicz Sędziowie Sędzia WSA Karol Pawlicki Sędzia WSA Dominik Mączyński (spr.) Protokolant st.sekr.sąd. Urszula Kosowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 23 września 2011r. sprawy ze skargi W. K. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...], nr [...] w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji określającej zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia do maja 2003r. oddala skargę I SA/Po 535/11 UZASADNIENIE Wnioskiem z dnia [...] stycznia 2011 r. W. K. zwrócił się do Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu o stwierdzenie nieważności decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w P. z dnia [...] stycznia 2006 r. nr [...] w sprawie określenia nadwyżki podatku należnego nad podatkiem naliczonym podlegającej wpłacie do urzędu skarbowego w podatku od towarów i usług za miesiące styczeń, luty, marzec, kwiecień i maj 2003 r. oraz decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu nr [...] z dnia [...] kwietnia 2006 r., utrzymującej w mocy ww. decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w P. Decyzjom zarzucono rażące naruszenie prawa, w tym w szczególności związane z procesem gromadzenia dowodów i jej oceny, przekroczeniem granic swobodnej oceny dowodów, co w konsekwencji doprowadziło do niekorzystnego rozstrzygnięcia dla strony. W uzasadnieniu podniesiono, że mimo ostatecznego zakończenia postępowania podatkowego oraz oddalenia skargi przez WSA w Poznaniu, Sąd Okręgowy w K., prawomocnym wyrokiem z dnia [...] marca 2010 r., w sprawie [...] uniewinnił W. K. od popełnienia zarzucanego mu czynu opisane w akcie oskarżenia, tj. przestępstwa skarbowego z art. 56§2 kks w zw. z art. 6§2 kks. Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu, decyzją z dnia [...] lutego 2011 r. odmówił wszczęcia postępowania. W uzasadnieniu organ podatkowy wskazał, że wyrokiem z dnia [...] grudnia 2007 r. w sprawie [...] WSA w Poznaniu oddalił skargę podatnika na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia [...] kwietnia 2006 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu powołał art. 249§1 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. – Dz. U. z 2005 r., nr 8, poz. 60 ze zm.), zgodnie z którym organ podatkowy wydaje decyzję o odmowie wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej, jeżeli sąd administracyjny oddalił skargę na tę decyzję, chyba że żądanie oparte jest na przepisie art. 247 § 1 pkt 4, czyli że decyzja ostateczna dotyczyła sprawy już poprzednio rozstrzygniętej inną decyzją ostateczną. W odwołaniu z dnia [...] marca 2011 r. podatnik wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania. Uzasadniając wniosek wskazał, że organ rozpoznający sprawę wydał zaskarżoną decyzję bez zawiadomienia, o którym mowa w art. 123§1 Ordynacji podatkowej. Ponadto zaskarżona decyzja została podpisana przez Kierownika Oddziału z upoważnienia Dyrektora, przy czym w sentencji zaskarżonej decyzji nie wskazano aktu upoważniającego Kierownika Oddziału do wydawania decyzji w tych sprawach. Z tych względów należy przyjąć, że decyzja została wydana przez niewłaściwy organ. Organ nie odniósł się także do zarzutów podniesionych we wniosku o stwierdzenie nieważności. Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu, decyzją z dnia [...] maja 2011 r., utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. W uzasadnieniu podkreślono, że odmawiając wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej organ podatkowy nie bada zaistnienia przesłanek stwierdzenia nieważności z art. 247§1 Ordynacji podatkowej, gdyż odmowa wszczęcia postępowania stanowi odmowę merytorycznego rozpoznania sprawy. Skoro zatem postępowanie w sprawie nie zostało wszczęte nie istniała konieczność informowania strony o możliwości uczestniczenia w każdym jego stadium. Odnosząc się do zarzutu wydania decyzji przez nieuprawniony organ Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu stwierdził, że zgodnie z przepisami Ordynacji podatkowej Dyrektor Izby Skarbowej może udzielić upoważnienia pracownikom izby skarbowej do załatwiania spraw w jego imieniu. Upoważnienie określonego pracownika do działania w imieniu organu podatkowego powinno swoje odbicie w treści decyzji, co w sprawie miało miejsce, gdyż z pieczątki, którą posłużyła się osoba podpisująca decyzję wynika, że działała ona "z upoważnienia Dyrektora". Brak powołania w decyzji aktu, na podstawie którego udzielono upoważnienia, nie stanowi wady powodującej jej uchylenie. W skardze z dnia [...] czerwca 2011 r. skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu. Decyzji zarzucono naruszenie art. 233 w związku z art. 123§1 i art. 200 Ordynacji podatkowej, poprzez uniemożliwienie stronie czynnego udziału w prowadzonym postępowaniu, co miało istotny wpływ na wynik sprawy. W uzasadnieniu podkreślono, że art. 123§1 Ordynacji podatkowej nie przewiduje wyjątków w zakresie stosowania tego przepisu, a wskazane w §2 tego przepisu okoliczności nie miały zastosowania w sprawie. Skarżący podtrzymał także zarzut o wydaniu decyzji z dnia [...] lutego 2011 r. przez osobę nieuprawnioną. W ocenie skarżącego w decyzji z dnia [...] lutego 2011 r. powinien być wskazany dokument upoważniający daną osobę do wydania decyzji w imieniu organu podatkowego. Powoływanie się na pieczątkę, której treść ma wskazywać na upoważnienie organu podatkowego, jest w ocenie skarżącego niewystarczające. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu wniósł o oddalenie skargi, uznając podniesione w niej zarzuty za nieuzasadnione. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Na podstawie art. 1§2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153 , poz. 1269 ze zm.) sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Jednocześnie w myśl art. 134§1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm. - dalej powoływaną jako p.p.s.a.) sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związanym zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. W ocenie Sądu skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Na wstępie należy wyjaśnić, że zgodnie z art. 249§1 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. – Dz. U. z 2005 r., nr 8, poz. 60 ze zm.), zgodnie z którym organ podatkowy wydaje decyzję o odmowie wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej, jeżeli sąd administracyjny oddalił skargę na tę decyzję, chyba że żądanie oparte jest na przepisie art. 247§1 pkt 4, czyli że decyzja ostateczna dotyczyła sprawy już poprzednio rozstrzygniętej inną decyzją ostateczną. Na podstawie art. 123§1 Ordynacji podatkowej organy podatkowe obowiązane są zapewnić stronom czynny udział w każdym stadium postępowania, a przed wydaniem decyzji umożliwić im wypowiedzenie się co do zebranych dowodów i materiałów oraz zgłoszonych żądań. Natomiast na mocy art. 200§1 Ordynacji podatkowej przed wydaniem decyzji organ podatkowy wyznacza stronie siedmiodniowy termin do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego. Ponadto zgodnie z art. 143§1 Ordynacji podatkowej organ podatkowy może upoważnić pracownika kierowanej jednostki organizacyjnej do załatwiania spraw w jego imieniu i w ustalonym zakresie, a w szczególności do wydawania decyzji, postanowień i zaświadczeń. Na podstawie art. 143§2 pkt 2 upoważnienie może być udzielone pracownikom izby skarbowej przez dyrektora izby skarbowej. Art. 143§3 Ordynacji podatkowej wymaga, by upoważnienie udzielane było w formie pisemnej. Odnosząc powołane powyżej przepisy Ordynacji podatkowej do stanu faktycznego sprawy i zarzutów podniesionych w skardze oraz w toku postępowania przed organem podatkowym należy stwierdzić, że bezsporne jest, iż w Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu, wyrokiem z dnia z dnia 04 grudnia 2007 r. w sprawie I SA/Po 1466/07 WSA w Poznaniu oddalił skargę podatnika na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia [...] kwietnia 2006 r. utrzymującą w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w P. z dnia [...] stycznia 2006 r. nr [...] w sprawie określenia nadwyżki podatku należnego nad podatkiem naliczonym podlegającej wpłacie do urzędu skarbowego w podatku od towarów i usług za miesiące styczeń, luty, marzec, kwiecień i maj 2003 r. Decyzje te zostały objęte wnioskiem o stwierdzenie nieważności z dnia [...] stycznia 2011 r. Biorąc pod uwagę przedstawiony powyżej stan prawny i stan faktyczny sprawy należy stwierdzić, że wprawdzie w sprawie nie znajdzie zastosowania żaden z wyjątków opisanych w art. 200§2 Ordynacji podatkowej, to jednak organ podatkowy nie naruszył art. 200§1 Ordynacji podatkowej, nie wyznaczając stronie terminu do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego. Zastosowanie tego przepisu uzależnione jest bowiem od faktu zgromadzenia materiału dowodowego. Podstawą rozstrzygnięcia organu podatkowego był natomiast art. 249§1 pkt 2 Ordynacji podatkowej, nakazujący wydanie decyzji o odmowie wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej, jeżeli sąd administracyjny oddalił skargę na tę decyzję, co w sprawie jest niesporne. W takiej sytuacji organ podatkowy nie prowadził postępowania dowodowego, a rozstrzygniecie oparł na ustaleniu, że w sprawie zakończonej decyzją, której stwierdzenia nieważności domaga się skarżący, wydany został wyrok oddalający skargę. Organ nie badał więc przesłanek uzasadniających stwierdzenie nieważności zawartych w art. 247§1 Ordynacji podatkowej. Wydał decyzję o odmowie stwierdzenia nieważności bez merytorycznej analizy sprawy. Nie było zatem podstaw do stwierdzenia, że organ podatkowy był zobowiązany do wyznaczenia stronie terminu do zapoznania się ze zgromadzonym materiałem dowodowym. Tym samym bezpodstawny jest zarzut dotyczący naruszenia art. 123§1 Ordynacji podatkowej, gdyż przepis ten wymaga, by toczyło się postępowanie w sprawie stwierdzenia nieważności. Skutkiem zaskarżonego rozstrzygnięcia organu podatkowego jest natomiast odmowa wszczęcia postępowania, co w konsekwencji powoduje, że nie można czynić organowi zarzutu naruszenia obowiązku zapewnienia stronom czynnego udziału w każdym stadium postępowania, gdyż postępowanie nie zostało skutecznie wszczęte. W stanie faktycznym sprawy nie znajduje także uzasadnienia zarzut dotyczący podpisania decyzji z dnia [...] lutego 2011 przez nieuprawnioną osobę. Z powołanych powyżej przepisów Ordynacji podatkowej wynika, że dyrektor izby skarbowej może udzielić pisemnego upoważnienia pracownikom izby skarbowej do załatwiania spraw w jego imieniu. Przepisy Ordynacji podatkowej nie formułują natomiast obowiązku załączenia odpisu upoważnienia do każdej sprawy. Niesporne natomiast jest, że fakt udzielenia upoważniony ujawniony był w treści pieczęci, którą posłużyła się Violetta Tylka, podpisując decyzję z dnia [...] lutego 2011 r. Z treści pieczęci bezsprzecznie wynika, że pracownik podpisuje decyzję "z upoważnienia Dyrektora". Ubocznie należy wskazać, że w aktach sądowych sprawy znajduje się odpis upoważnienia nr [...] Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia [... grudnia 2010 r. upoważniającego V. T. – Kierownika Oddziału do podpisywania w imieniu Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu pism, decyzji i postanowień oraz załatwiania spraw, będących w zakresie właściwości rzeczowej Oddziału Podatku od Towarów i usług, określonych w §3 ust. 1 i 2, §4 ust. 1 pkt 2 Zarządzenia nr [...] w sprawie uprawnień do podpisywania orzeczeń i pism wydawanych przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu. Upoważnienie jest ważne od dnia [...] stycznia 2011 r. do odwołania. Do akt sądowych sprawy załączono także odpis Zarządzenia nr [...] z dnia [...] grudnia 2010 r. w sprawie uprawnień do podpisywania orzeczeń i pism wydawanych przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu. W tej sytuacji należy stwierdzić, że nie zaistniały podstawy do uchylenia zaskarżonej decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu, gdyż nie narusza ona obowiązujących przepisów. W związku z powyższym należało orzec, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz.1270 ze zm.), jak w sentencji wyroku.