III SA/Gl 639/11

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Henryk Wach (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Magdalena Jankiewicz, Sędzia WSA Renata Siudyka, Protokolant st. sekr. sąd. Ewa Olender, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 19 października 2011 r. przy udziale – sprawy ze skargi J. B. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w K. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku akcyzowego oddala skargę. Zaskarżoną tu decyzją z [...] r. nr [...] Dyrektor Izby Celnej w K. utrzymał w mocy rozstrzygnięcie Naczelnika Urzędu Celnego w K. z [...] r. określające J.B. kwotę zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym za miesiąc luty 2006 r. w wysokości [...] zł oraz wysokość zaległości podatkowej za ten miesiąc w wysokości [...] zł, powołując się na art. 233 § 1 pkt. 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (tekst jednolity Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.). W uzasadnieniu wyjaśnił, że podczas kontroli podatkowej ustalono, że J.B. dokonał w lutym 2006 r. zakupu i odsprzedaży benzyny lakierniczej na cele objęte zwolnieniem podatkowym. Naczelnik Urzędu Celnego w K. stwierdził, że na J.B. ciążył obowiązek pobierania od nabywców oświadczeń o przeznaczeniu kupowanych wyrobów, a także obowiązek przekazywania właściwemu naczelnikowi urzędu celnego w terminie do 25 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym powstał obowiązek podatkowy, miesięcznych zestawień otrzymanych oświadczeń. J.B. dopiero podczas kontroli złożył wykaz oświadczeń finalnego użytkownika, przez co utracił zwolnienie. W odwołaniu strona zarzuciła naruszenie: - § 16 ust. 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26 kwietnia 2004 r. w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego (Dz. U. Nr 97, poz. 825 ze zm.) poprzez jego zastosowanie w sprawie; - art. 122 i art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez wydanie decyzji bez uwzględnienia rzeczywistego stanu faktycznego sprawy. Dyrektor Izby Skarbowej w K. po rozpoznaniu odwołania przedstawił następującą ocenę prawną i faktyczną: Według § 16 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26 kwietnia 2004 r. w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego (tekst jednolity Dz. U. z 2006 r. Nr 72, poz. 500): 1. Zwalnia się od akcyzy benzyny specjalne oznaczone symbolem PKWiU 23.20.13-00.2 oraz objęte kodami CN 2710 11 21 i CN 2710 11 25, w przypadku, gdy są zużywane do innych celów niż napędowe, opałowe, do produkcji paliw silnikowych lub olejów opałowych. 2. Zwolnienie, o którym mowa w ust. 1, przysługuje podmiotowi dokonującemu sprzedaży wyrobów określonych w ust. 1, wykorzystywanych do celów, o których mowa w ust. 1, dokonywanej ze składu podatkowego na terytorium kraju uprawnionemu nabywcy lub dokonywanej przez podmiot, o którym mowa w ust. 3 pkt 2. 3. Uprawnionym nabywcą, o którym mowa w ust. 2, jest podmiot dokonujący zakupu wyrobów, o których mowa w ust. 1, który: 1) wykorzystuje je do innych celów niż napędowe, opałowe, do produkcji paliw silnikowych lub olejów opałowych i złoży oświadczenie stwierdzające, że nabywane wyroby zostaną zużyte na własne potrzeby do celów objętych zwolnieniem lub 2) dokonuje odsprzedaży tych wyrobów podmiotom, o których mowa w pkt 1. 4. W przypadku sprzedaży wyrobów, o których mowa w ust. 1, podmiotowi dokonującemu ich odsprzedaży, zwolnienie ma zastosowanie pod warunkiem, że: 1) podmiot dokonujący odsprzedaży wyrobów, o których mowa w ust. 1, dołączy do zamówienia złożonego sprzedawcy oświadczenie stwierdzające, że zakupione wyroby zostaną odsprzedane lub zużyte wyłącznie na cele uprawniające do zastosowania zwolnienia; 2) podmiot, o którym mowa w pkt 1, posiada zaświadczenie, o którym mowa w art. 27 ust. 3 ustawy, wydane przez właściwego naczelnika urzędu celnego, potwierdzające zamówienie na odbiór wyrobów, o których mowa w ust. 1, z zastosowaniem procedury zawieszenia poboru akcyzy; właściwy naczelnik urzędu celnego potwierdza zamówienie po przedstawieniu przez podmiot zaświadczeń właściwych organów podatkowych o niezaleganiu z płatnością podatku od towarów i usług oraz akcyzy; 3) sprzedaż wyrobów, o których mowa w ust. 1, podmiotowi, o którym mowa w ust. 3 pkt 2, nastąpi z zastosowaniem procedury zawieszenia poboru akcyzy zgodnie z art. 26 ust. 1 pkt 3 ustawy, na podstawie administracyjnego dokumentu towarzyszącego i po złożeniu przez podmiot, o którym mowa w pkt 1, zabezpieczenia akcyzowego, o którym mowa w art. 43 ust. 1 ustawy; 4) podmiot, o którym mowa w pkt 1, potwierdzi na trzeciej karcie administracyjnego dokumentu towarzyszącego otrzymanie wyrobów, o których mowa w ust. 1, i zwróci ją niezwłocznie prowadzącemu skład podatkowy, od którego nabył wyroby akcyzowe zharmonizowane; 5) podmiot, o którym mowa w pkt 1, prowadzi ewidencję pozwalającą na określenie ilości i sposobu przeznaczenia zwolnionych wyrobów; 6) podmiot, o którym mowa w ust. 3 pkt 1, nabywający wyroby, o których mowa w ust. 1, od podmiotu, o którym mowa w pkt 1, złoży oświadczenie, że nabywane wyroby zostaną zużyte do celów uprawniających do zwolnienia; 7) prowadzący skład podatkowy oraz uprawniony nabywca, o którym mowa w ust. 3 pkt 2, przekaże do właściwego naczelnika urzędu celnego, w terminie do 25 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym powstał obowiązek podatkowy, miesięczne zestawienia otrzymanych oświadczeń; oświadczenia zawierające informacje, o których mowa w ust. 8, będą dostępne u podatnika w celu kontroli. Według § 2 a rozporządzenia, miesięczne zestawienie oświadczeń, o którym mowa w § 7 ust. 4 pkt 7 i ust. 5 pkt 4, § 8 ust. 4 pkt 7 i ust. 6 pkt 4, § 10 ust. 4 pkt 7 i ust. 5 pkt 4, § 11 ust. 3 pkt 6, § 14 ust. 2b pkt 6, § 15 ust. 4 pkt 8 i ust. 5 pkt 6 i § 16 ust. 4 pkt 7 i ust. 5 pkt 6, powinno zawierać: 1) nazwę oraz adres siedziby lub miejsca zamieszkania podmiotu składającego oświadczenie; 2) ilość i rodzaj oraz przeznaczenie wyrobów, których dotyczy oświadczenie; 3) datę złożenia oświadczenia; 4) nazwę oraz adres siedziby lub miejsca zamieszkania podmiotu składającego zestawienie; 5) datę sporządzenia zestawienia oraz podpis osoby składającej zestawienie. W rozpoznawanej sprawie organy podatkowe ustaliły, że strona nabyła 1 lutego 2006 r. benzynę lakierniczą w procedurze zawieszenia poboru akcyzy, a następnie tego samego dnia sprzedała ten towar nabywcy, od którego [...] r. odebrała oświadczenie o przeznaczeniu towaru do celów innych niż napędowe, opałowe, do produkcji paliw silnikowych lub olejów opałowych. W dniu [...] r. J.B. złożył do Urzędu Celnego w K. pismo dotyczące złożenia wykazu oświadczeń. Skoro strona sprzedała benzynę specjalną w lutym 2006 r., to do [...] r. miała termin, aby przekazać naczelnikowi urzędu celnego miesięczne zestawienie otrzymanych oświadczeń. Nie spełnienie tego wymogu zwolnienia skutkowało jego utratą. Zgodnie z art. 4 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku akcyzowym, opodatkowaniu akcyzą podlega sprzedaż wyrobów akcyzowych na terytorium kraju. J.B. stał się podatnikiem podatku akcyzowego, a to według art. 11 ust. 1 tej ustawy stanowiącego, że podatnikami akcyzy są osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują czynności podlegających opodatkowaniu, zwane dalej "podatnikami". Następnie powołując się na art. 62 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku akcyzowym Dyrektor Izby Celnej w K. przedstawił sposób wyliczenia akcyzy. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji strona zarzuciła naruszenie: - § 16 ust. 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26 kwietnia 2004 r. w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego (Dz. U. Nr 97, poz. 825 ze zm.) poprzez jego zastosowanie w sprawie; - art. 122 i art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez wydanie decyzji bez uwzględnienia rzeczywistego stanu faktycznego sprawy; - art. 210 § pkt 6 i art. 210 § 4 w związku z art. 235 Ordynacji podatkowej poprzez brak prawidłowego uzasadnienia zaskarżonej decyzji oraz poprzez przyjęcie zapatrywań odmiennych od zaprezentowanych przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w wyroku z dnia 10 kwietnia 2008 r. W uzasadnieniu zaprezentowano pogląd, co do rozumienia norm zawartych § 16 ust. 4 wskazanego rozporządzenia; powołując się na wyrok WSA w Krakowie o sygn. akt. I SA/Kr 1250/07 wyrażono pogląd, iż niezłożenie w terminie miesięcznych zestawień otrzymanych oświadczeń było jedynie brakiem formalnym złożonego oświadczenia. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej w K. wniósł o jej oddalenie podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach wyraża następujące stanowisko w tej sprawie: Zasadniczym zagadnieniem spornym jest tutaj ustalenie, czy według § 16 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26 kwietnia 2004 r. w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego (tekst jednolity Dz. U. z 2006 r. Nr 72, poz. 500), w przypadku transakcji dokonanej 1 lutego 2006 r. miało miejsce zwolnienie od akcyzy benzyny lakierniczej w związku z tym, że zachodził przypadek jej zużycia do innych celów niż napędowe, opałowe, do produkcji paliw silnikowych lub olejów opałowych, które to zwolnienie ma zastosowanie pod warunkiem, że sprzedaży tego wyrobu dokonano uprawnionemu nabywcy. Według § 16 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26 kwietnia 2004 r. w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego (tekst jednolity Dz. U. z 2006 r. Nr 72, poz. 500), zwalnia się od akcyzy benzyny specjalne oznaczone symbolem PKWiU 23.20.13-00.2 oraz objęte kodami CN 2710 11 21 i CN 2710 11 25, w przypadku, gdy są zużywane do innych celów niż napędowe, opałowe, do produkcji paliw silnikowych lub olejów opałowych. To zwolnienie przysługuje podmiotowi dokonującemu sprzedaży benzyn specjalnych wykorzystywanych do innych celów niż napędowe, opałowe, do produkcji paliw silnikowych lub olejów opałowych, sprzedaży dokonywanej ze składu podatkowego na terytorium kraju uprawnionemu nabywcy lub sprzedaży dokonywanej przez podmiot dokonujący odsprzedaży tych wyrobów podmiotom wykorzystującym je do innych celów niż napędowe, opałowe, do produkcji paliw silnikowych lub olejów opałowych i które złożyły oświadczenie stwierdzające, że nabywane wyroby zostaną zużyte na własne potrzeby do celów objętych zwolnieniem. Według § 16 ust. 3, uprawnionym nabywcą jest podmiot dokonujący zakupu benzyn specjalnych który: 1) wykorzystuje je do innych celów niż napędowe, opałowe, do produkcji paliw silnikowych lub olejów opałowych i złoży oświadczenie stwierdzające, że nabywane wyroby zostaną zużyte na własne potrzeby do celów objętych zwolnieniem lub 2) dokonuje odsprzedaży tych wyrobów podmiotom wykorzystującym je do innych celów niż napędowe, opałowe, do produkcji paliw silnikowych lub olejów opałowych i które złożyły oświadczenie stwierdzające, że nabywane wyroby zostaną zużyte na własne potrzeby do celów objętych zwolnieniem. Aby jednak przejść do dalszych rozważań należy już teraz uporządkować siatkę pojęciową. Według definicji ustawowej, skład podatkowy to miejsce określone w zezwoleniu wydanym przez właściwego naczelnika urzędu celnego, podlegające szczególnemu nadzorowi podatkowemu na podstawie przepisów o służbie celnej, w którym wyroby akcyzowe zharmonizowane są objęte procedurą zawieszenia poboru akcyzy i mogą być poddane czynnościom zgodnie z ustalonymi warunkami. Natomiast, zgodnie z art. 30 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym, w składzie podatkowym może być prowadzona działalność polegająca na produkcji, przetwarzaniu lub magazynowaniu wyrobów akcyzowych zharmonizowanych oraz na ich przyjmowaniu i wysyłce Z kolei, administracyjny dokument towarzyszący to dokument, na podstawie którego przemieszcza się wyroby akcyzowe zharmonizowane z zastosowaniem procedury zawieszenia poboru akcyzy. Według art. 26 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym, pobór akcyzy od wyrobów akcyzowych zharmonizowanych jest zawieszony, jeżeli wyroby są: produkowane, przetwarzane lub magazynowane w składzie podatkowym; przemieszczane między składami podatkowymi na terytorium kraju; zwolnione od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie lub dostarczane nabywcom upoważnionym do nabycia zwolnionego od akcyzy wyrobu. Według art. 4 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku akcyzowym, opodatkowaniu akcyzą podlega sprzedaż wyrobów akcyzowych na terytorium kraju. Regulując omawiane zwolnienie podatkowe ustawodawca posłużył się pojęciami: sprzedaż; odsprzedaż. Według art. 535 Kodeksu cywilnego, przez umowę sprzedaży sprzedawca zobowiązuje się przenieść na kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz, a kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę. Ta sama rzecz może być przedmiotem kilku kolejnych, następujących po sobie umów sprzedaży pomiędzy kolejnymi sprzedawcami i kupującymi. Prawo cywilne nie definiuje pojęcia odsprzedaży, ponieważ każda transakcja sprzedaży rzeczy jest umową pomiędzy dwoma stronami, w której nie uczestniczy już sprzedający tę rzecz na poprzednim etapie obrotu. Pojęcie odsprzedaży odnosi się do przedmiotu umowy sprzedaży, ta sama rzecz będąca przedmiotem kolejnej umowy sprzedaży jest odsprzedawana (sprzedawana) przez sprzedawcę, który w poprzedniej transakcji występował jako kupujący. Według art. 4 ust. 2 ustawy o podatku akcyzowym, za sprzedaż wyrobów akcyzowych na terytorium kraju uważa się również: 1) przekazanie lub zużycie wyrobów akcyzowych na potrzeby reprezentacji albo reklamy; 2) przekazanie przez podatnika wyrobów akcyzowych na potrzeby osobiste podatnika, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, a także zatrudnionych przez niego pracowników oraz byłych pracowników; 3) zamianę wyrobów akcyzowych oraz wydanie wyrobów akcyzowych w zamian za inne czynności podlegające opodatkowaniu; 4) wydanie wyrobów akcyzowych w zamian za wierzytelności; 5) wydanie wyrobów akcyzowych w miejsce świadczenia pieniężnego; 6) darowiznę wyrobów akcyzowych; 7) wydanie wyrobów akcyzowych w zamian za czynności niepodlegające opodatkowaniu; 8) świadczenie usług polegających na wytwarzaniu wyrobów akcyzowych w ramach umowy o dzieło lub innej umowy; 9) zużycie wyrobów akcyzowych na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej; 10) zużycie wyrobów akcyzowych niezgodne z ich przeznaczeniem, w przypadku gdy do wyrobów tych zastosowano zwolnienie lub obniżono stawki akcyzy. W § 16 ust. 4 omawianego tutaj rozporządzenia, jednoznacznie wskazano, że w przypadku sprzedaży benzyn specjalnych uprawnionemu nabywcy, który dokonuje ich odsprzedaży zwolnienie ma zastosowanie po spełnieniu siedmiu tam wskazanych warunków. Z przedstawionych regulacji wynika, że chodzi tutaj o transakcje kupna-sprzedaży wyrobu akcyzowego w postaci benzyn specjalnych produkowanych, przetwarzanych lub magazynowanych w składzie podatkowym. Pierwszy rodzaj transakcji, to umowa zawarta pomiędzy właścicielem wyrobów akcyzowych znajdujących się w składzie podatkowym, a uprawnionym odbiorcą (ostatecznym konsumentem), który - wykorzystuje je do innych celów niż napędowe, opałowe, do produkcji paliw silnikowych lub olejów opałowych i złoży oświadczenie stwierdzające, że nabywane wyroby zostaną zużyte na własne potrzeby do celów objętych zwolnieniem. W sytuacji, kiedy ostateczny konsument naruszy warunki zwolnienia i nie wykorzysta kupionych wyrobów akcyzowych do wskazanego w oświadczeniu celu, między innymi poprzez odsprzedaż kupionych wyrobów akcyzowych, stanie się podatnikiem, a to z mocy art. 4 ust. 2 pkt 10 ustawy o podatku akcyzowym. Drugi rodzaj transakcji, to umowa zawarta pomiędzy właścicielem wyrobów akcyzowych znajdujących się w składzie podatkowym, a uprawnionym odbiorcą, który dokonuje odsprzedaży tych wyrobów podmiotom wykorzystującym je do innych celów niż napędowe, opałowe, do produkcji paliw silnikowych lub olejów opałowych (konsumentom ostatecznym). Kiedy uprawniony odbiorca (w istocie uprawniony pośrednik) naruszy warunki zwolnienia i nie odsprzeda wyrobów akcyzowych uprawnionym odbiorcom będącymi konsumentami ostatecznymi lub kiedy sam nie zużyje wyrobów akcyzowych na cele uprawniające do zastosowania zwolnienia stanie się podatnikiem akcyzy. Aby jednak do transakcji zwolnionych mogło dojść, zgodnie z § 16 ust. 4 rozporządzenia: W przypadku sprzedaży wyrobów, o których mowa w ust. 1, podmiotowi dokonującemu ich odsprzedaży, zwolnienie ma zastosowanie pod warunkiem, że: 1) podmiot dokonujący odsprzedaży wyrobów, o których mowa w ust. 1, dołączy do zamówienia złożonego sprzedawcy oświadczenie stwierdzające, że zakupione wyroby zostaną odsprzedane lub zużyte wyłącznie na cele uprawniające do zastosowania zwolnienia; 2) podmiot, o którym mowa w pkt 1, posiada zaświadczenie, o którym mowa w art. 27 ust. 3 ustawy, wydane przez właściwego naczelnika urzędu celnego, potwierdzające zamówienie na odbiór wyrobów, o których mowa w ust. 1, z zastosowaniem procedury zawieszenia poboru akcyzy; właściwy naczelnik urzędu celnego potwierdza zamówienie po przedstawieniu przez podmiot zaświadczeń właściwych organów podatkowych o niezaleganiu z płatnością podatku od towarów i usług oraz akcyzy; 3) sprzedaż wyrobów, o których mowa w ust. 1, podmiotowi, o którym mowa w ust. 3 pkt 2, nastąpi z zastosowaniem procedury zawieszenia poboru akcyzy zgodnie z art. 26 ust. 1 pkt 3 ustawy, na podstawie administracyjnego dokumentu towarzyszącego i po złożeniu przez podmiot, o którym mowa w pkt 1, zabezpieczenia akcyzowego, o którym mowa w art. 43 ust. 1 ustawy; 4) podmiot, o którym mowa w pkt 1, potwierdzi na trzeciej karcie administracyjnego dokumentu towarzyszącego otrzymanie wyrobów, o których mowa w ust. 1, i zwróci ją niezwłocznie prowadzącemu skład podatkowy, od którego nabył wyroby akcyzowe zharmonizowane; 5) podmiot, o którym mowa w pkt 1, prowadzi ewidencję pozwalającą na określenie ilości i sposobu przeznaczenia zwolnionych wyrobów; 6) podmiot, o którym mowa w ust. 3 pkt 1, nabywający wyroby, o których mowa w ust. 1, od podmiotu, o którym mowa w pkt 1, złoży oświadczenie, że nabywane wyroby zostaną zużyte do celów uprawniających do zwolnienia; 7) prowadzący skład podatkowy oraz uprawniony nabywca, o którym mowa w ust. 3 pkt 2, przekaże do właściwego naczelnika urzędu celnego, w terminie do 25 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym powstał obowiązek podatkowy, miesięczne zestawienia otrzymanych oświadczeń; oświadczenia zawierające informacje, o których mowa w ust. 8, będą dostępne u podatnika w celu kontroli. Trzeci rodzaj transakcji to umowa zawarta pomiędzy właścicielem wyrobów akcyzowych, który jako uprawniony nabywca kupił je wcześniej na mocy umowy zawartej z właścicielem wyrobów akcyzowych znajdujących się w składzie podatkowym. Ten rodzaj transakcji to umowy odsprzedaży wyrobów akcyzowych podmiotom wykorzystującym je do innych celów niż napędowe, opałowe, do produkcji paliw silnikowych lub olejów opałowych. Zgodnie z 16 ust. 4 pkt 7 rozporządzenia, zwolnienie ma zastosowanie pod warunkiem, że tak prowadzący skład podatkowy, jak i uprawniony nabywca przekażą do właściwego naczelnika urzędu celnego w terminie do 25 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym powstał obowiązek podatkowy, miesięczne zestawienia otrzymanych oświadczeń. Prowadzący skład podatkowy (sprzedawca) w tak przekazanym zestawieniu wykaże dołączone do zamówienia oświadczenie uprawnionego nabywcy, że zakupione wyroby zostaną odsprzedane lub zużyte wyłącznie na cele uprawniające do zastosowania zwolnienia. Z kolei uprawniony nabywca w swoim miesięcznym zestawieniu otrzymanych oświadczeń wykaże oświadczenie otrzymane od konsumenta ostatecznego. Wskazane oświadczenia jako dokumenty podatkowe muszą być przechowywane u podatników w celu kontroli. Należy wskazać, iż oświadczenie, o którym mowa w § 16 ust. 4 pkt 1 rozporządzenia powinno zawierać co najmniej: 1) nazwę oraz adres podmiotu składającego oświadczenie oraz jego NIP; 2) ilość zakupionego na terytorium kraju, w innym państwie członkowskim lub w państwie trzecim wyrobu oraz jego symbol PKWiU i kod CN; 3) wskazanie celu, na który zostanie przeznaczony wyrób zakupiony w kraju, nabyty w innym państwie członkowskim lub pochodzący z importu; 4) datę i miejsce sporządzenia oświadczenia oraz podpis osoby składającej oświadczenie. Z kolei, oświadczenie o którym mowa w § 16 ust. 3 pkt 1 powinno zawierać co najmniej: 1) w przypadku osób fizycznych - imię i nazwisko nabywcy oraz jego PESEL i NIP, a w pozostałych przypadkach - nazwę i siedzibę podmiotu oraz jego NIP; 2) określenie miejsca zużycia wyrobów; 3) określenie ilości nabywanych wyrobów; 4) określenie celu, do którego zostaną wykorzystane; 5) datę i miejsce sporządzenia oświadczenia oraz podpis osoby składającej oświadczenie. Według § 2a rozporządzenia, miesięczne zestawienie oświadczeń, o którym mowa w § (...) powinno zawierać: 1) nazwę oraz adres siedziby lub miejsca zamieszkania podmiotu składającego oświadczenie; 2) ilość i rodzaj oraz przeznaczenie wyrobów, których dotyczy oświadczenie; 3) datę złożenia oświadczenia; 4) nazwę oraz adres siedziby lub miejsca zamieszkania podmiotu składającego zestawienie; 5) datę sporządzenia zestawienia oraz podpis osoby składającej zestawienie. W tej sprawie organy podatkowe prawidłowo ustaliły, że J.B. nie złożył w terminie zestawienia otrzymanych oświadczeń, o jakim mowa w § 16 ust. 4 rozporządzenia, a już tylko to prawidłowe ustalenie powoduje, że tak dokonana sprzedaż nie jest zwolniona od akcyzy. W tym wypadku chodziło o oświadczenie uprawnionego nabywcy z [...] r., które ten złożył zanim jeszcze w dniu 1 lutego 2006 r. kupił benzynę lakierniczą od strony skarżącej. Zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej. Kontrola sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Natomiast według art. 3 § 1 i 2 pkt. 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. Kontrola działalności administracji publicznej obejmuje między innymi orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne. Tylko zatem stwierdzenie, iż zaskarżona decyzja została wydana z naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, z naruszeniem prawa dającym podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego lub z innym naruszeniem przepisów postępowania, jeżeli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy, może skutkować uchyleniem przez Sąd zaskarżonej decyzji (art. 145 § 1 pkt. 1 lit. a, b, c tej ustawy). Skarga nie zasługuje na uwzględnienie, bowiem nie można Dyrektorowi Izby Celnej w K. zarzucić naruszenia przepisów prawa. Przystępując zatem do oceny zgodności z prawem zaskarżonej tutaj decyzji w pierwszej kolejności należy podnieść, iż skoro ustalenia faktyczne są prawidłowe, to zarzuty strony podniesione tak w odwołaniu, jak i w skardze jako chybione nie mogły odnieść zamierzonego skutku w sprawie podatkowej. Wojewódzki Sąd Administracyjny dokonując oceny legalności zaskarżonej decyzji i podanych w niej motywów stwierdził, iż ocena dowodów, jakiej dokonał w tej sprawie organ odwoławczy nie wykraczała poza ramy swobodnej oceny dowodów i jako taka korzystała ona z ochrony przewidzianej w art. 191 ustawy Ordynacja podatkowa. Zgodnie z tym przepisem:" Organ podatkowy ocenia na podstawie zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona". Oznacza to, że organ podatkowy w ocenie materiału dowodowego nie jest skrępowany żadnymi regułami dowodowymi, a ustaleń faktycznych dokonuje według własnego przekonania, na podstawie wszechstronnie rozważonego materiału dowodowego. Dopóki granice swobodnej oceny dowodów nie zostaną przez organ orzekający przekroczone Sąd nie ma podstaw do podważania dokonanych w ten sposób ustaleń. Tak też jest w niniejszej sprawie. Organ odwoławczy rozważył całość zebranego w sprawie materiału dowodowego. W uzasadnieniu decyzji odniósł się do wszystkich zgłoszonych przez stronę skarżącą twierdzeń. Tak, więc Dyrektor Izby Celnej podkreślił, że materiał dowodowy jest jednoznaczny w swej wymowie. Zarzuty postawione organom podatkowym w skardze nie stanowią w ocenie Sądu o naruszeniu przez te organy art. 191 ustawy Ordynacja podatkowa oraz pozostałych wskazanych w skardze przepisów prawa. To, że organy podatkowe dokonały na podstawie zgromadzonego materiału dowodowego ustaleń odmiennych od tych, które prezentuje strona skarżąca nie świadczy jeszcze o dowolnej ocenie dowodów. Sąd w pełni podzielił argumentację zawartą w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji oraz w odpowiedzi na skargę. Nie naruszono: - § 16 ust. 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26 kwietnia 2004 r. w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego (Dz. U. Nr 97, poz. 825 ze zm.) poprzez jego zastosowanie w sprawie; - art. 122 i art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez wydanie decyzji bez uwzględnienia rzeczywistego stanu faktycznego sprawy; - art. 210 § pkt 6 i art. 210 § 4 w związku z art. 235 Ordynacji podatkowej poprzez brak prawidłowego uzasadnienia zaskarżonej decyzji oraz poprzez przyjęcie zapatrywań odmiennych od zaprezentowanych przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w wyroku z dnia 10 kwietnia 2008 r. Wskazany w § 16 ust. 4 pkt 7 rozporządzenia termin przekazania do właściwego naczelnika urzędu celnego do 25 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym powstał obowiązek podatkowy miesięcznego zestawienia otrzymanych oświadczeń jest terminem materialno prawnym. Wyrok sądu administracyjnego na który powołuje się strona skarżąca dotyczy uzupełnienia braków formalnych oświadczeń, a nie wskazanego terminu materialno prawnego. Mając na uwadze powyższe, na mocy art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) skargę oddalono.