II FSK 238/12

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Bogusław Dauter, Sędzia NSA Anna Dumas (sprawozdawca), Sędzia del. WSA Andrzej Jagiełło, Protokolant Karolina Zarzycka-Ciołkiewicz, po rozpoznaniu w dniu 12 grudnia 2013 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej B. R. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie z dnia 19 października 2011 r. sygn. akt I SA/Ol 474/11 w sprawie ze skargi B. R. i S. R. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w O. z dnia 20 maja 2011 r. nr [...] w przedmiocie stwierdzenia nieważności decyzji w sprawie łącznego zobowiązania pieniężnego za 2009 r. 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od Skarbu Państwa –Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie, na rzecz adwokata A. B. kwotę 120 (sto dwadzieścia) złotych powiększoną o należny podatek od towarów i usług tytułem zwrotu kosztów nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej z urzędu. Wyrokiem z dnia 19 października 2011 r., I SA/Ol 474/11, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie oddalił skargę B. R. i S. R. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w O. z 20 maja 2011 r. w przedmiocie stwierdzenia nieważności decyzji w sprawie łącznego zobowiązania pieniężnego za 2009 r. Powyższe rozstrzygnięcie zapadło w następującym stanie faktycznym. Decyzją z dnia 7 grudnia 2010 r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze stwierdziło nieważność decyzji Burmistrza N. z dnia 5 marca 2009 r. w sprawie wymiaru skarżącym łącznego zobowiązania pieniężnego za 2009 r. Zdaniem organu odwoławczego, organ pierwszej instancji, wbrew art. 3 ust. 4 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2006 r., nr 121, poz. 844 ze zm.; dalej jako u.p.o.l.) w jednej decyzji dokonał wymiaru podatku zarówno od powierzchni gruntów stanowiących własność podatników jak i posiadanych we współwłasności wraz z innymi osobami. W wyniku wniesionego odwołania organ odwoławczy podzielił ocenę dokonaną przez Samorządowe Kolegium Odwoławcze i stwierdził, że decyzja organu podatkowego w zakresie wymiaru łącznego zobowiązania pieniężnego za rok 2009 została wydana z rażącym naruszeniem prawa (art. 247 § 1 pkt 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa; Dz.U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 ze zm.; dalej jako O.p.). Powołując się na treść art. 3 ust. 1 i ust. 4 u.p.o.l. organ stwierdził, iż w sytuacji gdy wyodrębniono własność lokali, obowiązek podatkowy w zakresie podatku od nieruchomości od gruntu oraz części budynku stanowiących współwłasność ciąży na właścicielach lokali w zakresie odpowiadającym częściom ułamkowym wynikającym ze stosunku powierzchni użytkowej lokalu do powierzchni użytkowej całego budynku (art. 3 ust. 5 ustawy). Podkreślił, że nieruchomość lub obiekt budowlany stanowiący współwłasność lub znajdujący się we współposiadaniu stanowi "odrębny przedmiot opodatkowania". Oznacza to, iż nieruchomość lub obiekt budowlany, stanowiący współwłasność lub będący we współposiadaniu, musi być opodatkowany w odrębnej decyzji, w której wymienić należy wszystkie osoby będące ich współwłaścicielami. Nieruchomości lub obiekty budowlane będące współwłasnością lub znajdujące się we współposiadaniu nie mogą być opodatkowane "razem" z innymi nieruchomościami i obiektami budowlanymi stanowiącymi "samodzielną" własność podatników. Zobowiązanie podatkowe za 2009 r. nie zostało skonkretyzowane w sposób prawidłowy. W konsekwencji, w ocenie organu odwoławczego, decyzja z dnia 5 marca 2009 r. w przedmiocie wymiaru łącznego zobowiązania pieniężnego na 2009 r. wydana została z rażącym naruszeniem przepisu art. 3 ust. 4 i 5 u.p.o.l. Tym samym zaistniała wada określona w art. 247 § 1 pkt 3 O.p. Ponadto organ wyjaśnił, że powierzchnia piwnicy jako część budynku przynależna do lokalu mieszkalnego powiększa powierzchnię mieszkalną danego lokalu, stanowiącą podstawę do opodatkowania podatkiem od nieruchomości. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie na powyższą decyzją skarżący stwierdzili, iż zaskarżona decyzja jak i deklaracja podatkowa z dnia 29 sierpnia 1997 r. są niezgodnie z prawdą. Oświadczyli, iż nigdy nie posiadali piwnicy, w związku z powyższym w ich ocenie nie ma podstaw do naliczania podatku od powierzchni, której nie posiadali. W odpowiedzi na skargę SKO w O. wniosło o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie uznał, że skarga nie jest zasadna. Sąd wskazał, że podatek od nieruchomości, w sytuacji opisanej w art. 3 ust. 4 u.p.o.l., powinien być wymierzony wszystkim współwłaścicielom, solidarnie w jednej decyzji wymiarowej, w której jako podatnicy wskazani byliby wszyscy współwłaściciele gruntu. Wydanie decyzji ustalającej zobowiązanie podatkowe w podatku od nieruchomości z pominięciem osób (osoby) odpowiedzialnych solidarnie, a więc takich, na których ciążyła nieskonkretyzowana powinność świadczenia pieniężnego wynikająca z przepisu ustawy podatkowej, stanowi oczywiste naruszenie prawa. W sytuacji gdy decyzją z dnia 5 marca 2009 r. wymierzono podatek rolny oraz od nieruchomości za 2009 r. skarżącym, przyjmując za podstawę opodatkowania sumę udziałów posiadanych przez skarżących w nieruchomości, w której wyodrębniono lokal mieszkalny, oraz udziału posiadanego w innej nieruchomości a tym samym nie rozgraniczając na nieruchomość, w której wyodrębniono własność lokali od nieruchomości stanowiącej współwłasność znajdującej się w posiadaniu większej liczby podmiotów, wbrew jasnemu obowiązkowi wynikającemu z art. 3 ust. 4 i 5 u.p.o.l., organ podatkowy pierwszej instancji rażąco naruszył wymieniony wyżej przepis prawa materialnego. W ocenie sądu ostateczna decyzja Burmistrza w zakresie wymiaru łącznego zobowiązania pieniężnego za 2009 wydana została z "rażącym naruszeniem prawa", ponieważ treść jej rozstrzygnięcia jest sprzeczna z normami art. 3 ust. 4 i 5 u.p.o.l. W takiej sytuacji SKO, na podstawie art. 248 § 2 pkt 1 w zw. z art. 221 O.p. było uprawnione do wydania decyzji w przedmiocie stwierdzenia nieważności opisanej wyżej decyzji Burmistrza. Odnosząc się do zarzutów skarżących podniesionych w skardze Sąd stwierdził, iż przedmiotem postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji nie jest ponowne rozpoznanie sprawy co do istoty, a zatem również kwestii posiadanej przez skarżącego powierzchni użytkowej. W związku z tym w ocenie Sądu SKO nie było uprawnione do stwierdzenia, że brak jest podstaw do uznania argumentacji odwołujących się, iż organ opodatkował bezzasadnie 45,17 m² skoro jego mieszkanie zgodnie z aktem notarialnym wynosi 38,17 m². Organ przyjął, że powierzchnia piwnicy jako część budynku przynależna do lokalu mieszkalnego powiększa powierzchnię mieszkalną danego lokalu, stanowiącą podstawę do opodatkowania podatkiem od nieruchomości. Przedmiotem tego postępowania zdaniem Sądu nie była bowiem weryfikacja stanu faktycznego, który został ustalony przez organ pierwszej instancji. Ten stan faktyczny podważa bowiem strona skarżąca. To uchybienie organu w ocenie Sądu nie miało jednak wpływ na wynik tego postępowania. Ta kwestia będzie bowiem przedmiotem rozważań organu pierwszej instancji, który w związku ze stwierdzeniem nieważności decyzji wymiarowej w przedmiocie ustalającej zobowiązanie w podatku rolnym i w podatku od nieruchomości, wyda decyzję z uwzględnieniem normy art. 3 ust. 4 i 5 u.p.o.l. Dopiero w takim postępowaniu, organ pierwszej instancji może i powinien się ustosunkować do wyjaśnień strony skarżącej, że "piwnica istniała tylko na papierze". W skardze kasacyjnej od powyższego wyroku B. R. na podstawie art. 174 pkt 1 i 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm., dalej jako P.p.s.a.), zaskarżyła powyższy wyrok w części, tj. co do orzeczenia zawartego w pkt I w całości, a zapadłemu rozstrzygnięciu zarzucając naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, tj. art. 134 § 1 i art. 145 § 1 pkt 1 lit. c P.p.s.a. w zw. z art. 247 § 1 pkt 3 O.p., poprzez błędne uznanie, że podstawę do stwierdzenia nieważności decyzji Burmistrza N, stanowi tylko rażące naruszenie art. 3 ust. 4 i 5 u.p.o.l. w brzmieniu obowiązującym w 2009 r. i pominięcie przy tym rażącego naruszenia prawa przy naliczaniu podatku od powierzchni piwnicy. W związku z powyższym wniesiono o uchylenie zaskarżonego wyroku i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania oraz zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw. Na wstępie należy przypomnieć, że Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej zgodnie z art. 183 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 270, dalej P.p.s.a.), a zatem w zakresie wyznaczonym w podstawach kasacyjnych przez stronę wnoszącą środek zaskarżenia, z urzędu biorąc pod rozwagę jedynie nieważność postępowania, której przesłanki w sposób enumeratywny wymienione zostały w art. 183 § 2 tej ustawy, a które w niniejszej sprawie nie występują. Strona skarżąca zarzuciła naruszenia przepisów postępowania poprzez błędne uznanie, że podstawę do stwierdzenia nieważności decyzji Burmistrza N. stanowi tylko rażące naruszenie art. 3 ust. 4 i 5 u.p.o.l. i pominięcie przy tym rażącego naruszenia prawa przy naliczaniu podatku od powierzchni piwnicy. Powoduje to w ocenie skarżącej, że Wojewódzki Sąd Administracyjny nie rozstrzygnął o całości sprawy, czym naruszył art. 134 § 1 i art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) P.p.s.a. w zw. z art. 247 § 1 pkt 3 O.p. Wskazano, że przyjęcie powierzchni piwnic do obliczania zobowiązania podatkowego stanowiło podstawę wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji. Zatem w ocenie strony wadliwe jest stanowisko Sądu pierwszej instancji, że kwestia posiadania przez skarżącą powierzchni użytkowej nie mogła być przedmiotem rozstrzygnięcia SKO i tym samym poddana kontroli sądowej. Na wstępie należy wskazać, że instytucja stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej służy eliminowaniu z obrotu prawnego decyzji obarczonych kwalifikowanymi wadami. Postępowanie o stwierdzenie nieważności decyzji jest samodzielnym postępowaniem administracyjnym, którego istotą jest ustalenie czy nie zachodzi jedna z przesłanek wymienionych enumeratywnie w art. 247 § 1 O.p. Oznacza to, iż organ podatkowy nie może rozpatrywać sprawy co do istoty, tak jak w postępowaniu zwykłym. Jednocześnie podkreślić należy, że postępowanie to nie może przerodzić się w postępowanie o charakterze merytorycznym, w którym bada się na nowo wszystkie okoliczności sprawy. Dotyczy to każdego postępowania w tym przedmiocie bez względu na to, czy zostało wszczęte na żądanie strony, czy z urzędu. Stwierdzić należy także, że postępowanie dotyczące stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej nie służy załatwieniu sprawy podatkowej. Jego podstawowym celem nie jest orzekanie o obowiązkach i prawach strony, wynikających z podatkowego prawa materialnego, lecz zbadanie orzeczenia wydanego w postępowaniu zwykłym pod kątem zaistnienia przesłanek, wymienionych w art. 247 § 1 O.p. Należy zaznaczyć, że przedmiotem kontroli w postępowaniu sądowym była decyzja Samorządowego Kolegium Odwoławczego w O. z dnia 20 maja 2011 r. wydana w trybie stwierdzenia nieważności decyzji. Słusznie zatem Sąd pierwszej instancji wskazał, że SKO nie było uprawnione do oceny argumentacji odwołujących się, iż organ opodatkował bezzasadnie 45,17 m² skoro powierzchnia mieszkania zgodnie z aktem notarialnym wynosi 38,17 m². W tym postępowaniu Samorządowe Kolegium Odwoławcze do tych wyjaśnień się nie ustosunkowało, bowiem – jak wykazano wyżej - przedmiotem postępowania nie była weryfikacja stanu faktycznego, który został ustalony przez organ pierwszej instancji. Kwestia ta będzie przedmiotem rozważań organu pierwszej instancji, który w związku ze stwierdzeniem nieważności decyzji ustalającej zobowiązanie w podatku rolnym i w podatku od nieruchomości, wyda decyzję z uwzględnieniem normy art. 3 ust. 4 i 5 u.p.o.l. Dopiero w takim postępowaniu, organ pierwszej instancji może i powinien się ustosunkować do wyjaśnień strony skarżącej w kwestii naliczania podatku od powierzchni piwnicy. Na okoliczności te prawidłowo zwrócił uwagę Sąd pierwszej instancji w zaskarżonym wyroku. Wobec powyższego Naczelny Sąd Administracyjny stosownie do art. 184 P.p.s.a., orzekł o oddaleniu skargi kasacyjnej. Wynagrodzenie od Skarbu Państwa na rzecz pełnomocnika skarżącej, ustanowionego w ramach prawa pomocy, z tytułu nieopłaconej pomocy prawnej zostało przyznane na podstawie art. 250 P.p.s.a. w zw. z § 18 ust. 1 pkt 2 lit. b) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności adwokackie oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej z urzędu (Dz. U. Nr 163, poz. 1348, z późn. zm.).