II GSK 177/12

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Janusz Drachal (spr.) Sędziowie NSA Gabriela Jyż Joanna Sieńczyło- Chlabicz Protokolant Szymon Janik po rozpoznaniu w dniu 18 czerwca 2013 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej "G." Spółki z o.o. w N. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie z dnia 25 października 2011 r. sygn. akt II SA/Ol 717/11 w sprawie ze skargi "G." Spółki z o.o. w N. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w O. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie cofnięcia rejestracji automatu do gier o niskich wygranych 1. uchyla zaskarżony wyrok; 2. uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w O. z dnia [...] nr [...]; 3. zasądza od Dyrektora Izby Celnej w O. na rzecz "G." Spółki z o.o. w N. 970 (słownie: dziewięćset siedemdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowoadministracyjnego. Wyrokiem z dnia 25 października 2011 r., sygn. akt II SA/Ol 717/11 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie oddalił skargę G. sp. z o. o. w N. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w Olsztynie z dnia [...], nr [...] wydaną w przedmiocie cofnięcia poświadczenia rejestracji automatu. Wyrok ten zapadł na tle następującego stanu faktycznego i prawnego sprawy. Decyzją z dnia [...] Naczelnik Urzędu Celnego w Olsztynie cofnął poświadczenie rejestracji nr [...], uprawniające spółkę G. w N. (dalej powoływana jako "spółka") do wprowadzenia do eksploatacji i użytkowania automatu do gier o niskich wygranych [...], nr fabryczny: [...] Zdaniem organu, w toku przeprowadzonej w dniu 20 grudnia 2009 r. kontroli, w wyniku eksperymentu ustalono, iż automat do gier nie spełniał wymogów technicznych określonych w art. 2 ust. 2b ustawy z dnia 29 lipca 1992 r. o grach i zakładach wzajemnych (t.j. Dz. U. z 2004 r., nr 4, poz. 27 ze zm.) powoływanej dalej jako ustawa o grach. Fakt ten potwierdziła opinia biegłego sądowego z dnia 17 maja 2010 r. Naczelnik Urzędu Celnego stwierdził, że skoro sposób działania automatu był niezgodny z warunkami rejestracji, to stosownie do § 14 ust. 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 3 czerwca 2003 r. w sprawie warunków urządzania gier i zakładów wzajemnych (Dz. U. z 2003 r., nr 102, poz. 946 ze zm.) powoływanego dalej jako rozporządzenie w sprawie warunków urządzania gier, zobligowany był do cofnięcia jego rejestracji. Decyzją z dnia [...] Dyrektor Izby Celnej w Olsztynie utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu stwierdził, że z protokołu kontroli wynikało, że automat do gier o niskich wygranych umożliwiał grę za stawki wyższe niż ustawowa wysokość maksymalnej stawki za udział w jednej grze. Organ odwoławczy zaznaczył, że eksperyment nie wymagał od przeprowadzających go funkcjonariuszy Służby Celnej szczególnej wiedzy technicznej. Podniósł, że łączna jednorazowa wartość wygranej w grze, liczona jako suma wygranej bezpośredniej mogła przekroczyć równowartość 15 euro. Biegły sądowy stwierdził, iż badany automat nie spełniał wymogów technicznych przewidzianych przepisami ustawy o grach. Dyrektor Izby Celnej stwierdził jednocześnie, że opinia biegłego sądowego ma taką samą moc dowodową, jak opinia jednostek badawczych upoważnionych w tym zakresie przez Ministra Finansów. Zdaniem organu wydana przez Jednostkę Badającą do spraw Rejestracji UGL Politechniki Warszawskiej opinia techniczna nr [...] z dnia [...], w której stwierdzono, że automat zapewnia przestrzeganie parametrów w zakresie wartości maksymalnej stawki i wartości maksymalnej jednorazowej wygranej, nie zawiera opisu gry. Uniemożliwia to konfrontację treści tej opinii z dowodami zgromadzonymi w sprawie. Dyrektor Izby Celnej w Olsztynie podał, że włączył jako materiał dowodowy do postępowania odwoławczego dokumenty otrzymane z Prokuratury Apelacyjnej w Białymstoku, zebrane w ramach śledztwa o sygn. [...], w tym m. in. protokoły z przesłuchania w charakterze podejrzanego A. S., który wydał opinię techniczną zawierającą wynik badania poprzedzającego rejestrację automatu do gier o niskich wygranych z dnia 19 września 2009 r., dotyczącą automatu. Podejrzany zeznał, że nigdy nie wydawał opinii negatywnych, gdyż wówczas przedsiębiorcy nie płacili wynagrodzenia jednostce badającej. W przypadku wydanych przez niego przed końcem marca 2009 r. opinii była możliwość gry za wartości przekraczające 0,07 euro i punkty bonusowe. Przesłuchiwany wyjaśnił też, że jeżeli znał typ obudowy oraz typ oprogramowania i uzyskał wcześniej jego akceptację, to wydawał opinię tylko na podstawie zlecenia. Wskazał, że plombowanie automatów odbywało się czasami po wydaniu opinii. W takich przypadkach przesłuchiwany przed wydaniem opinii nie dokonywał oględzin automatów. Ponadto podał, że w ramach wymiany plomb serwisowych, przekazywał m.in. M. D. ze spółki "G.", podpisane i z naniesionym przez siebie numerem, plomby jednostki Politechniki Warszawskiej do samodzielnego naklejenia na obudowy płyt logicznych i liczników. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie oddalając zaskarżonym wyrokiem skargę spółki wskazał, że zgodnie z art. 144 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. 2009 r., nr 201, poz. 1540 ze zm.) powoływanej dalej jako ustawa o grach hazardowych, przepis art. 16 pkt 2 i 3 ustawy o grach i zakładach wzajemnych – udzielający ministrowi właściwemu do spraw finansów publicznych upoważnienia do określenia w drodze rozporządzenia szczegółowych warunków dopuszczenia do eksploatacji i użytkowania automatów i urządzeń do gier oraz warunków przyznania uprawnień określonym podmiotom do wprowadzenia do eksploatacji i użytkowania takich automatów lub urządzeń (pkt 2), a także warunków produkcji i sprzedaży kartonów do gry bingo pieniężne, sposobów zabezpieczenia uniemożliwiających podrobienie kartonu oraz jego treści (pkt 3) – nie został uchylony, pomimo uchylenia przepisów ustawy o grach. Oznacza to, że § 14 ust. 5 rozporządzenia w sprawie warunków urządzania gier – umożliwiający naczelnikowi urzędu celnego cofnięcie rejestracji automatu do gier o niskich wygranych w razie stwierdzenia niezgodności stanu rzeczywistego takiego automatu z warunkami rejestracji – mógł stanowić podstawę prawną wydanej w rozpoznawanej sprawie decyzji. Stosownie do § 14 ust. 5 rozporządzenia w sprawie warunków urządzania gier w razie stwierdzenia niezgodności stanu rzeczywistego automatów lub urządzeń do gier z warunkami rejestracji wyznaczony naczelnik urzędu celnego cofa rejestrację takiego automatu lub urządzenia do gier. Z przepisów rozporządzenia w sprawie warunków urządzania gier wynika, że zarówno badanie, jak i opinia techniczna dotycząca automatu, dotyczą maksymalnej wartości stawki i maksymalnej wysokości jednorazowej wygranej. W opinii technicznej z dnia 26 września 2007 r., zawierającej wyniki badania poprzedzającego rejestrację automatu do gier o niskich wygranych, podano, że ustalona maksymalna wygrana wynosi 250 punktów (50 zł), a maksymalna stawka - 1 punkt (20 gr.). Zgodnie z przepisami obowiązującymi w dacie jego rejestracji, tj. art. 2 ust. 2b ustawy o grach, wartość jednorazowej wygranej nie mogła być wyższa niż równowartość 15 euro, a wartość maksymalnej stawki za udział w jednej grze nie mogła być wyższa niż 0,07 euro. Dodać należy, że w art. 129 ust. 3 ustawy o grach hazardowych, ustawodawca nie zmienił znacząco powyższych wartości, gdyż przewidział, że przez gry na automatach o niskich wygranych rozumie się gry na urządzeniach mechanicznych, elektromechanicznych i elektronicznych o wygrane pieniężne lub rzeczowe, w których wartość jednorazowej wygranej nie może być wyższa niż 60 zł, a wartość maksymalnej stawki za udział w jednej grze nie może być wyższa niż 0,50 zł. W dniu 20 grudnia 2009 r. funkcjonariusze celni przeprowadzili eksperyment, który miał na celu ustalenie przebiegu gry na przedmiotowym automacie. Z przeprowadzonej gry wynikało wprost, że jeden kredyt miał równowartość 0,20 zł, ale była możliwość prowadzenia jednej gry za stawkę równą 10 kredytom, czyli wartość stawki za jedną grę wynosiła 2 zł, co przekraczało określoną w ustawie wartość stawki za udział w grze, a także wartość wskazaną w opinii technicznej (20 gr). Ustalenia te potwierdziła dodatkowo opinia biegłego sądowego, z której wynika, że automat umożliwiał pobieranie przez grającego punktów z licznika "Bank", a stawka za udział w jednej grze mogła być wyższa niż 0,07 euro, stawka za jeden punkt wynosiła 0,2 zł, wartość maksymalnej stawki za udział w jednej grze prowadzonej z licznika "Bank" wynosiła 20 punktów, wartość maksymalnej stawki za udział w jednej grze prowadzonej z licznika "Kredyt" wynosiła 1 punkt, a maksymalna wygrana dla gier prowadzonych w oparciu o punkty pochodzące z licznika Bank składa się z dwóch części: bezpośredniej (maksymalnie 250 punktów) oraz pośredniej w postaci praw do gier premiowanych, umożliwiających graczowi zdobycie dodatkowej wygranej. Łączna jednorazowa wartość wygranej w grze, liczona jako suma wygranej bezpośredniej, mogła więc przekroczyć równowartość 15 euro. W ocenie Sądu I instancji, wbrew stanowisku spółki, dla ustalenia zgodności stanu rzeczywistego automatu z warunkami rejestracji ustawodawca nie zastrzegł obowiązku przeprowadzenia kontroli przez jednostkę badającą upoważnioną przez ministra właściwego do spraw finansów publicznych. Takiego wymogu nie można wyprowadzić ani z przepisów ustawy, ani z § 14 ust. 4 rozporządzenia w sprawie warunków urządzania gier. W konsekwencji, sporządzona przez biegłego sądowego opinia - w świetle obowiązujących przepisów - ma taką samą moc dowodową, jak opinia jednostki badającej. W kontrolowanym postępowaniu organy celne posiadały nie budzące zastrzeżeń co do ich rzetelności i prawidłowości dowody – wynik eksperymentu przeprowadzonego przez funkcjonariuszy Służby Celnej i opinie biegłego sądowego, z których wynikało wprost, że stawka za udział w jednej grze na automacie i maksymalna wygrana mogą być wyższe niż wartości przewidziane w ustawie. W skardze kasacyjnej z dnia 16 grudnia 2011 r. na podstawie art. 174 pkt 1 i pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.) powoływanej dalej jako p.p.s.a., zaskarżonemu wyrokowi zarzucono: 1. Bezzasadne uznanie za zgodną z prawem decyzji wydanej w obliczu oczywistego naruszenia przez organ celny zasady legalizmu w działaniu administracji celnej, to jest art. 120 ustawy Ordynacja podatkowa, co ma postać uznania za prawidłową decyzji wydanej w oparciu o przepis prawa nieobowiązujący (tj. art. 2 ust. 2b ustawy grach), uchylony z dniem 31 grudnia 2009 roku, a więc jeszcze przed wszczęciem postępowania w sprawie (dokonano tego postanowieniem z dnia 16 września 2010 r.), przy zupełnym zignorowaniu przepisu nowego, obowiązującego w systemie prawnym w miejsce owego uchylonego (tj. art. 129 ust. 3 ustawy o grach hazardowych). 2. Bezzasadne uznanie za zgodną z prawem decyzji wydanej przy naruszeniu § 14 ust. 4 rozporządzenia w sprawie warunków urządzania gier i zakładów wzajemnych, poprzez jego niezastosowanie i bezpodstawne przyjęcie, że wyniki przeprowadzonego przez funkcjonariuszy celnych w toku kontroli z dnia 20 grudnia 2009 r. eksperymentu gry na automacie o niskich wygranych [...] o numerze fabrycznym [...], numerze poświadczenia rejestracji [...], oraz opinia sporządzona przez biegłego nie będącego osobą uprawnioną zgodnie z § 8 ust. 1 i § 14 ust. 4 przywołanego wyżej rozporządzenia Ministra Finansów, są dowodami wystarczającymi na potrzeby niniejszego postępowania w sprawie cofnięcia rejestracji, w szczególności dla przyjęcia, że weryfikowany w ten sposób automat gier o niskich wygranych nie odpowiada warunkom rejestracji. Stwierdzić natomiast należy, że § 14 ust. 4 rozporządzenia wykonawczego stanowi szczególną regułę dowodową, wyprzedzającą ogólne zasady postępowania dowodowego, a w konsekwencji bez opinii technicznej, sporządzonej przez stosownie umocowaną jednostkę badawczą nie można dokonać prawnie doniosłego ustalenia na temat sposobu działania urządzenia, w tym nie można uzasadnić twierdzenia o wadliwości jego funkcjonowania. 3. Bezzasadne uznanie za zgodną z prawem decyzji wydanej przy naruszeniu art. 188 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm., powoływanej dalej jako Ordynacja podatkowa), to jest wobec oczywistego zignorowania w toku postępowania organu przeprowadzonego w drugiej instancji, wniosku dowodowego strony, zgłoszonego w odwołaniu od decyzji pierwszej instancji na okoliczności korzystne dla strony i kluczowe dla rozstrzygnięcia, a przeciwne tezom głoszonym przez organ celny. 4. Bezzasadne uznanie, iż stwierdzone przez Sąd I instancji uchybienie przepisowi art. 210 § 1 Ordynacji podatkowej stosowanemu w zw. z art. 235 tej samej ustawy, mające postać pominięcia, w sentencji zaskarżanego orzeczenia odwoławczego, jego materialnej podstawy prawnej, jest ułomnością nie mającą wpływu na wynik sprawy, w sytuacji gdy okoliczności faktyczne wskazują na konieczność dostrzeżenia przy orzekaniu dwóch różnych, konkurencyjnych wobec siebie uregulowań prawnych, z których organ orzekający wybrać musi do zastosowania tylko jedno właściwe. Z uwagi na powyższe wniesiono o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy Sądowi I instancji do ponownego rozpoznania oraz zasądzenie na rzecz spółki kosztów postępowania według norm przepisanych. W odpowiedzi na skargę kasacyjną Dyrektor Izby Celnej w Olsztynie podtrzymał swoje dotychczasowe stanowisko, a także podniósł, że powołane w skardze kasacyjnej wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego zapadły w konkretnej sprawie i pomimo pewnych analogii nie mogą decydować o treści rozstrzygnięcia w przedmiotowej sprawie bowiem podstawą rozstrzygnięć są przepisy prawa, a jego interpretacja w jednym wyroku nie musi być podzielona przez Sąd rozpatrujący nową sprawę. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Skarga kasacyjna zasługuje na uwzględnienie. Postępowanie administracyjne w rozpoznawanej sprawie zostało wszczęte w dniu 16 września 2010 r., a zatem już pod rządami nowej ustawy o grach hazardowych, tj. u.g.h. W myśl art. 8 tej ustawy do postępowań w sprawach określonych w ustawie stosuje się odpowiednio przepisy ustawy - Ordynacja podatkowa, chyba że ustawa stanowi inaczej. W świetle art. 129 ust. 1 i 3 u.g.h. do działalności spółki podjętej pod rządem u.g.z.w. mają dalej zastosowanie przepisy tej ustawy, z uwzględnieniem zmiany wprowadzonej przez art. 129 ust. 1 i 3 u.g.h. Zatem, w rozpatrywanej sprawie materialnoprawną podstawą oceny wymagań dotyczących gier prowadzonych na automatach należących do spółki powinien być przepis art. 129 ust. 3 u.g.h. Naczelny Sąd Administracyjny podziela stanowisko skargi kasacyjnej dotyczące naruszenia § 14 ust. 4 w związku z § 8 ust. 1 rozporządzenia z 2003 r. w sprawie warunków urządzania gier poprzez przyjęcie, że ww. przepisy dopuszczają możliwość skutecznej prawnie weryfikacji statusu urządzenia zakwalifikowanego przez jednostkę badającą jako automat o niskich wygranych, przez podmiot inny niż jednostka badająca i z pominięciem zasięgnięcia opinii jednostki badającej oraz w konsekwencji na cofnięcie rejestracji automatu o niskich wygranych na podstawie opinii podmiotów innych niż jednostka badająca. Stosownie do przepisu § 7 rozporządzenia z 2003 r. w sprawie warunków urządzania gier, warunkiem dopuszczenia automatu lub urządzenia do gier do eksploatacji i użytkowania na terytorium Polski jest rejestracja takiego automatu lub urządzenia na podstawie badania takiego automatu lub urządzenia, o którym mowa w § 8 rozporządzenia z 2003 r., a więc badania przeprowadzonego przez tzw. jednostkę badającą, upoważnioną przez ministra właściwego do spraw finansów publicznych. Badanie to polega na ustaleniu, czy konstrukcja automatu lub urządzenia zapewnia m.in.: prawidłowe ustalenia wartości maksymalnej stawki i uniemożliwia przekraczanie wartości maksymalnej stawki w wyniku kontynuacji gry za uzyskane wygrane (§ 8 ust. 2 pkt 5 lit. a), prawidłowe ustalenie wartości jednorazowej wygranej i uniemożliwia uzyskanie jednorazowej wygranej w kwocie wyższej niż 15 euro, o której mowa w art. 2 ust. 2b ustawy (obecnie w kwocie określonej w art. 129 ust. 3 u.g.h.). W myśl powyższych przepisów podstawą rejestracji automatu może być wyłącznie dowód potwierdzający spełnienie przez automat określonych prawem wymagań w postaci badania wspomnianej jednostki badającej, a nie jakikolwiek inny dowód, jak m. in. opinia biegłego albo eksperyment funkcjonariusza celnego. Ponadto, co należy podkreślić, stosownie do § 14 ust. 4 rozporządzenia z 2003 r. w sprawie warunków urządzania gier, wyznaczony naczelnik urzędu celnego może zarządzić przeprowadzenie na koszt podmiotu prowadzącego gry na automatach o niskich wygranych badań kontrolnych automatów i urządzeń do gier przez jednostkę badającą. W razie stwierdzenia niezgodności stanu rzeczywistego automatów lub urządzeń do gier z warunkami rejestracji wyznaczony naczelnik urzędu celnego cofa rejestrację takiego automatu lub urządzenia do gier (§ 14 ust. 5). Przepisy § 14 ust. 4 i ust. 5 rozporządzenia z 2003 r. w sprawie warunków urządzania gier należy interpretować łącznie i w powiązaniu z przepisami § 7 i § 8 tego rozporządzenia. W rezultacie, zarówno dopuszczenie automatu lub urządzenia do eksploatacji i użytkowania (zarejestrowanie), jak i cofnięcie rejestracji, wymaga przeprowadzenia przez jednostkę badającą odpowiednio: badania poprzedzającego rejestrację i badania kontrolnego. W obu tych przypadkach podstawą rozstrzygnięcia organu o zarejestrowaniu lub cofnięciu rejestracji automatu lub urządzenia do gier powinien być dowód w postaci opinii jednostki badającej. Natomiast nie jest prawidłowa interpretacja § 14 ust. 4 powołanego rozporządzenia z 2003 r. w sprawie warunków urządzania gier, która czyni te badania jednym tylko z możliwych dowodów służących stwierdzeniu niezgodności stanu rzeczywistego automatów z warunkami rejestracji. Jest tak z uwagi na użycie zwrotu "może zażądać przeprowadzenia badań kontrolnych". Oznacza to, że naczelnik urzędu celnego może zażądać przeprowadzenia badań kontrolnych przez jednostkę badającą w tym tylko znaczeniu, że ma takie prawo. Nie ciąży więc na nim obowiązek permanentnego żądania przeprowadzania takich badań. Jeżeli zaś zamierza cofnąć rejestrację, powinien się oprzeć na opinii jednostki badającej (por. wyrok NSA z dnia 29 listopada 2011 r., sygn. akt II GSK 1031/11). Przy ponownym rozpoznaniu sprawy organy celne wezmą pod uwagę powyższe wywody poczynione przez Naczelny Sąd Administracyjny orzekający w rozpoznawanej sprawie. Z przedstawionych powodów Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 188 p.p.s.a., art. 135 p.p.s.a. oraz art. 203 pkt 1 p.p.s.a. i art. 200 p.p.s.a., orzekł jak w sentencji wyroku.