II SA/Bk 416/11

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku w składzie następującym: Przewodniczący sędzia NSA Anna Sobolewska-Nazarczyk (spr.), Sędziowie sędzia NSA Grażyna Gryglaszewska,, sędzia NSA Stanisław Prutis, Protokolant Marta Marczuk, po rozpoznaniu w Wydziale II na rozprawie w dniu 25 października 2011 r. sprawy ze skargi G. G. Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w W. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w B. z dnia [...] kwietnia 2011 r., nr [...] w przedmiocie cofnięcia rejestracji automatu do gier o niskich wygranych 1. uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą jej wydanie decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w Ł. z dnia [...].12.2010 r., nr [...], 2. stwierdza, że zaskarżone decyzje nie mogą być wykonane w całości do czasu uprawomocnienia się niniejszego wyroku, 3. zasądza od Dyrektora Izby Celnej w B. na rzecz strony skarżącej G. G. Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w W. kwotę 457 (słownie: czterysta pięćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Skarga została wywiedziona na tle następujących okoliczności. Decyzją z dnia [...] grudnia 2010r. Naczelnik Urzędu Celnego w Ł. powołując się na art. 20, 104 § 1 i 2 kpa, art. 129 ust. 1 i 3 oraz 144 ustawy z 19.11.2009r. o grach hazardowych w związku z art. 15 "d" ust. 1 ustawy z dnia 29.07.2002r. o grach i zakładach wzajemnych, § 1 Rozporządzenia Ministra Finansów z 23.10.2009r. w sprawie wyznaczenia naczelników urzędów celnych właściwych do dopuszczenia do eksploatacji i użytkowania automatów i urządzeń do gier oraz określenia obszarów ich właściwości miejscowej, a także § 14 ust. 5 Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 3.06.2003r. w sprawie warunków urządzania gier i zakładów wzajemnych, orzekł o cofnięciu rejestracji automatu do gier o niskich wygranych o nazwie Black Horse, numer fabryczny [...], numer poświadczenia rejestracji [...]. W uzasadnieniu decyzji organ wskazał, że opisany automat, eksploatowany przez Spółkę G. G. Sp. z o.o. w W. w punkcie gier na automatach o niskich wygranych Hotel H. S. F. 106, S., został w dniu 19 maja 2010r. przez funkcjonariuszy rzędu celnego poddany kontroli w zakresie urządzania i prowadzenia gier na automatach o niskich wygranych. W wyniku przeprowadzonego eksperymentu ustalono, iż automat umożliwiał grę za stawkę wyższą niż dopuszczalna, określona w art. 129 ust. 3 ustawy o grach hazardowych. Nadto organ dysponuje opinią z dnia 20.06.2010r. sporządzoną przez biegłego sądowego A. C. na potrzeby śledztwa prowadzonego pod sygnaturą [...], której treść potwierdziła wyniki eksperymentu. Możliwość udziału w jednej grze na kontrolowanym automacie za stawkę wyższą niż dopuszczalna określona w art. 129 ust. 3 ustawy o grach hazardowych wskazuje na niezgodność stanu rzeczywistego automatu z warunkami rejestracji, co wypełnia dyspozycję par. 14 ust. 5 Rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie warunków urządzania gier i zakładów wzajemnych i uzasadnia wydanie przewidzianej w tym przepisie decyzji o cofnięciu rejestracji automatu. W odwołaniu od tej decyzji Spółka G. G. Sp. z o.o. w W. podniosła zarzuty naruszenia: - art. 180 § 1, art. 187 § 1 i art. 229 ustawy z 29.08.1997 r. Ordynacja podatkowa poprzez przeprowadzenie postępowania dowodowego z pominięciem dowodu z przesłuchania biegłych z Politechniki Ł., dowodu z konfrontacji tych biegłych z biegłym sądowym oraz dowodu z przesłuchania stron; - art. 191 Ordynacji podatkowej, prowadzące do błędu w ustaleniach faktycznych, poprzez rażące przekroczenie granic swobodnej oceny dowodów i przyjęcie, że zabezpieczone urządzenie nie spełnia wymogów przewidzianych przez ustawę dla automatów do gier o niskich wygranych, oraz zlekceważenie okoliczności, że automat posiadał nienaruszone plomby, a tym samym, że od dnia badania do dnia kontroli nikt nie ingerował w program automatu; - § 8 ust. 1 Rozporządzenia MF z dnia 3.06.2003r. w sprawie warunków urządzania gier i zakładów wzajemnych poprzez bezpodstawne przyjęcie, że opinię dotyczącą ustalenia zasad działania automatu do gier o niskich wygranych może wydać osoba niebędąca jednostką badającą upoważnioną przez ministra właściwego do spraw finansów publicznych; - art. 210 § 1 pkt 6 w zw. z art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej poprzez niewskazanie w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji przyczyn, dla których organ odmówił wiarygodności opinii technicznej sporządzonej przez Politechnikę Ł. W uzasadnieniu odwołania Spółka położyła nacisk na fakt uzyskania przez sporny automat pozytywnego wyniku badania technicznego w momencie rejestracji, stanowiącego podstawę wystawienia poświadczenia rejestracji przez Ministra Finansów. Zdaniem strony, ani kontrola funkcjonariuszy celnych, ani opinia biegłego sądowego nie ujawniła nowych okoliczności, nieznanych Ministrowi Finansów w czasie dokonywania poświadczenia rejestracji automatu. Nadto badanie automatów do gier o niskich wygranych przeprowadzić może wyłącznie jednostka badająca upoważniona przez Ministra Finansów. Dyrektor Izby Celnej w B. postanowieniem z dnia [...].03.2011r. orzekł o odmowie przeprowadzenia żądanych przez stronę dowodów: z przesłuchania w charakterze świadków przedstawicieli Ministra Finansów zajmujących się wydawaniem poświadczenia rejestracji zakwestionowanego automatu, z przesłuchania w charakterze biegłych autorów opinii technicznej, z opinii technicznych innych biegłych oraz z przesłuchania strony, a decyzją z dnia [...].04.2011r. orzekł o utrzymaniu w mocy decyzji o cofnięciu rejestracji automatu. W uzasadnieniu postanowienia odmawiającego uwzględnienia wniosków dowodowych organ wskazał, że wnioski dotyczą okoliczności stwierdzonych już innymi dowodami, w związku z tym ich przeprowadzenie jest bezzasadne. W uzasadnieniu decyzji odwoławczej organ przyznał, że sporny automat uzyskał poświadczenie rejestracji na podstawie opinii technicznej przeprowadzonej w dniu 20.02.2009r. przez Politechnikę Ł. będącą jednostką badającą upoważnioną przez Ministra Finansów. W następstwie rejestracji został dopuszczony do eksploatacji jako automat do gier o niskich wygranych w rozumieniu definicji zawartej w art. 2 ust. 2"b" ustawy o grach i zakładach wzajemnych. Przeprowadzony jednak przez funkcjonariuszy celnych w dniu 28.04.2010r. eksperyment polegający na odtworzeniu gry, wykazał możliwość gry na automacie za stawkę przekraczającą stawkę maksymalną określoną w art. 129 ust. 3 ustawy o grach hazardowych. Także ustalony przez biegłego C. sposób gry na automacie o identycznym oprogramowaniu jak automat sporny, potwierdził, że wysokość stawki za udział w jednej grze i jednorazowej wygranej, może być wyższa niż przewidziane ustawą maksymalne wysokości stawek za udział w grze i wygranej z jednej gry na automacie o niskich wygranych. Stan rzeczywisty automatu jest zatem niezgodny z warunkami rejestracji. Ustalenia z eksperymentu i opinia biegłego C. nie stanowią odmiennej interpretacji tego samego stanu faktycznego, jaki ustaliła jednostka badająca urządzenie przed jego rejestracją jako automatu do gier o niskich wygranych, ale zawierają zupełni nowe ustalenia, o których nie ma mowy w opinii zespołu badawczego Politechniki Ł. Ta ostatnia opinia nie wspomina bowiem o istnieniu licznika BANK, z którego możliwa jest właśnie gra za stawki wyższe niż dopuszczalne dla automatów o niskich wygranych oraz o wygranych możliwych do uzyskania z tego licznika, o których mowa w opinii biegłego sądowego. Jak stwierdził organ odwoławczy, opinię jednostki badawczej Politechniki Ł. należy uznać za ogólną, nie wyjaśniającą istotnych dla sprawy kwestii. Odnosząc się do zarzutów naruszenia przepisów ordynacji podatkowej organ w pierwszej kolejności zaznaczył, że przedmiotowe postępowanie prowadzone jest na podstawie przepisów kodeksu postępowania administracyjnego, w związku z czym podniesione zarzuty ocenione były w świetle tej ustawy. I tak organ nie podzielił zarzutu naruszenia art. 75 § 1, art. 77 § 1 i art. 136 kpa, stwierdzając, że zakres postępowania wyjaśniającego przeprowadzonego przez organ I instancji był prawidłowy, a sposób działania automatu został ustalony w oparciu o treść dokumentu (opinii biegłego sądowego), którego strona nie kwestionowała na żadnym z etapów postępowania. Za bezzasadny organ uznał również zarzut naruszenia art. 80 kpa oraz art. 107 § 3 kpa. Organ odwoławczy nie podzielił też zarzutu naruszenia § 8 ust. 1 rozporządzenia wykonawczego stwierdzając, że przepis ten dotyczy jedynie badania poprzedzającego rejestrację automatu i w żaden sposób nie donosi się do zasad stosowania środków dowodowych w jakichkolwiek innych postępowania dotyczących automatów o niskich wygranych. W wywiedzionej do sądu administracyjnego skardze na powyższą decyzję Spółka G. G. sp. z o.o. w Warszawie zarzuciła jej rażące naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na treść decyzji: - art. 180 § 1, art. 187 §1 i art. 229 Ordynacji podatkowej, poprzez odmowę uwzględnienia wniosków dowodowych wskazanych przez stronę w toku postępowania; - art. 191 ordynacji podatkowej, poprzez rażące przekroczenie granic swobodnej oceny dowodów i dokonanie oceny całkowicie dowolnej; - § 8 ust.1 rozporządzenia wykonawczego, poprzez przyjęcie, że opinię dotyczącą ustalenia zasad działania automatu o gier o niskich wygranych może wydać osoba niebędąca jednostką badającą upoważnioną przez ministra właściwego do spraw finansów publicznych; - art.180 i 200 ordynacji podatkowej, przez wydanie decyzji bez przeprowadzenia postępowania dowodowego i oparcie się o uwierzytelnione kserokopie; § 14 ust. 5 rozporządzenia wykonawczego poprzez ustalenie, iż urządzenie w sposób prawidłowy i zgodny z prawem zostało zakwalifikowane jako urządzenie do gier na automatach o niskich wygranych przy jednoczesnym cofnięciu oświadczenia rejestracji bez wskazania, z jakiego powodu urządzenie przesłało spełniać wymogi określone prawem; - art. 210 § 1 pkt 6 w zw. z art. 210 § 4 ordynacji podatkowej poprzez niewskazanie w uzasadnieniu przyczyn, dla których organ odmówił wiarygodności opinii technicznej sporządzonej przez Politechnikę Ł. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej w B. wniósł o oddalenie skargi podkreślając, iż przepis na podstawie którego cofnięto rejestrację nie wymaga ustalenia, kiedy i w jakich okolicznościach doszło do takiego ustawienia sposobu funkcjonalności automatu, który nie mieści się w ramach definicji automatu o niskich wygranych. Organ wyjaśnił również, iż w przedmiotowym postępowaniu nie było powodów, dla których należałoby powielać czynności dowodowe dla ustalenia okoliczności, których istnienie nie budzi wątpliwości lub które są zbędne dla postępowania. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku zważył, co następuje; Skardze nie można było odmówić słuszności albowiem niedostrzeżenie przez organ potrzeby przeprowadzenia pogłębionego postępowania dowodowego na okoliczność działania spornego automatu do gier rzeczywiście nastąpiło z naruszeniem zasad dowodowego postępowania administracyjnego, a w konsekwencji z naruszeniem §14 ust. 5 Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 3.06.2003r. w sprawie warunków urządzania gier do automatów (Dz. U. z 2003r. Nr 102, poz. 946 ze zmianami) przewidującego – w dacie wydawania zaskarżonej decyzji – cofnięcie rejestracji automatu lub urządzenia do gier w razie stwierdzenia niezgodności stanu rzeczywistego automatów lub urządzeń do gier z warunkami rejestracji. Przede wszystkim należy zwrócić uwagę, na to, że przyczyną cofnięcia rejestracji automatu do gier na podstawie §14 ust. 5 Rozporządzenia z dnia 3.06.2003r. w sprawie warunków urządzania gier i zakładów wzajemnych, mogła być wyłącznie niezgodność stanu rzeczywistego automatu z warunkami jego rejestracji. Treść powyższego przepisu wymagała więc ustalenia na jakich warunkach sporny automat zarejestrowano. Tymczasem ani organ I instancji ani organ II instancji nie odniósł się w swoich rozważaniach do warunków rejestracji kontrolowanego automatu. Z akt postępowania wynika, że sporny automat został dopuszczony do eksploatacji rejestracją dokonaną przez Ministra Finansów za numerem [...] po uprzednim badaniu przez upoważnioną przez Ministra Finansów jednostkę badającą – Katedrę Technologii Maszyn Politechniki Ł., przeprowadzonym w dniu 20.02.2009r. Jak wynika z treści opinii technicznej poprzedzającej rejestrację, poddany badaniu przedrejestracyjnemu sporny automat, został uznany za automat do gier o niskich wygranych. Ówcześnie obowiązująca ustawa z dnia 29.07.1992r. o grach i zakładach wzajemnych (Dz. U. z 2004r. Nr 4, poz. 27 ze zmianami) definiowała gry na automatach o niskich wygranych jako gry na urządzeniach mechanicznych, elektromechanicznych i elektronicznych o wygrane pieniężne lub rzeczowe, w których wartość jednorazowej wygranej nie może być wyższa niż równowartość 15 euro, a wartość maksymalnej stawki za udział w jednej grze nie może być wyższa niż 0,07 euro, przy czym równowartość 15 i 0,07 euro ustalało się według kursu kupna, ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia poprzedniego roku kalendarzowego. Tak więc, uznanie badaniem przedrejestracyjnym, że sporny automat jest automatem do gier o niskich wygranych i oparcie rejestracji automatu na powyższym badaniu, było równoznaczne ze stwierdzeniem przez kompetentny organ, że automat ten umożliwia gry, w których wartość jednorazowej wygranej nie jest wyższa niż 15 euro a wartość maksymalnej stawki za udział w jednej grze nie jest wyższa niż 0,07 euro. Brzmienie Rozporządzenia wykonawczego Ministra Finansów w sprawie warunków urządzania gier i zakładów wzajemnych konkretyzując w § 8 ustęp 2, jakie elementy powinno objąć badanie poprzedzające rejestrację, stanowiło w dacie rejestracji automatu, że przedmiotem badania jest między innymi prawidłowe ustalenie wartości maksymalnej stawki i wartości maksymalnej jednorazowej wygranej (§8 ust. 2 pkt 5 rozporządzenia). Zmodyfikowanie opisanego wyżej wymogu badania przedrejestracyjnego o badanie pod kątem "uniemożliwiania przekraczania wartości maksymalnej stawki w wyniku kontynuacji gry za uzyskane wygrane" i "uniemożliwiana uzyskania jednorazowej wygranej w kwocie wyższej niż 15 euro, o której mowa w art. 2 ust. 2 "b" ustawy" nastąpiło dopiero z dniem 21.03.2009r. na skutek wejścia w życie Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24.02.2009r. zmieniającego rozporządzenie w sprawie warunków urządzania gier i zakładów wzajemnych (Dz. U. z 2009r. Nr 36, poz. 280) a zatem wymóg powyższy nie mógł dotyczyć badania przedrejestracyjnego automatu stanowiącego przedmiot niniejszego postępowania. Rozporządzenie zmieniające z dnia 24.02.2009r. nie zawierało przy tym przepisów przejściowych odnośnie konieczności poddania zarejestrowanych automatów ponownemu badaniu pod kątem sprawdzenia czy automat zapewnia "uniemożliwianie przekraczania wartości maksymalnej stawki w wyniku kontynuacji gry za uzyskane wygrane". Z tych przyczyn dowodom mającym stwierdzać niezgodność stanu rzeczywistego spornego automatu z warunkami jego rejestracji należało przyglądać się starannie i bez zatracania spojrzenia na wymogi rejestracji obowiązujące w dniu badania przedrejestracyjnego, tym bardziej, gdy bezspornie ustalono, iż w trakcie eksploatacji i użytkowania automatu nie miało miejsca naruszenie plomby zabezpieczającej dostęp do płyty głównej, liczników, jednostki logicznej i modułu pamięci. Podważenie trafności pierwotnej rejestracji mogło nastąpić na podstawie wiedzy specjalistycznej, zrównanej z wiedzą upoważnionych jednostek badających. Tymczasem ustalenie, co do niezgodności stanu rzeczywistego spornego automatu do gier o niskich wygranych z warunkami jego rejestracji, organy oparły na wynikach eksperymentu przeprowadzonego przez funkcjonariuszy celnych w dniu 28.04.2010r. oraz na opinii biegłego C. sporządzonej na potrzeby innego niż przedmiotowe postępowania, bo przygotowawczego postępowania karno-skarbowego. Treść tych dowodów - zdaniem organu – wykazała, że automat umożliwia grę za stawki wyższe od stawki maksymalnej, przewidzianej definicją art. 129 ust. 3 ustawy z dnia 19.11.2009r. o grach hazardowych (Dz. U. z 2009r. Nr 201, poz. 1540), stanowiącą co do zasady przeniesienie definicji z art. 2 ust. 2 "b" ustawy o grach i zakładach wzajemnych. Organy obu instancji bezkrytycznie uznały wnioski eksperymentu i opinii za miarodajne dla oceny braku zgodności stanu automatu z warunkami rejestracji, pomijając całkowicie potrzebę zweryfikowania tych ocen przez kompetentną jednostkę badającą, uprawnioną do przeprowadzania badań przedrejestracyjnych a także do weryfikowania prawidłowości działania automatów już zarejestrowanych. Z obowiązującego w dacie orzekania przez organ § 14 ust. 4 rozporządzenia wykonawczego wynikało uprawnienie naczelników urzędów celnych do żądania przeprowadzenia na koszt podmiotu eksploatującego automat do gier, badań kontrolnych automatów i urządzeń do gier przez jednostkę badającą. Zlecenia przeprowadzenia takich badań domagała się skarżąca spółka składając wniosek dowodowy w tym zakresie. Odmowę przeprowadzenia badań organ uzasadnił zbytecznością przeprowadzania dowodów jako dotyczących okoliczności już stwierdzonych innymi dowodami. Odmowa uwzględnienia wniosku dowodowego w sposób oczywisty naruszyła art. 78 kpa. W tym miejscu należy podkreślić, że postępowanie przez organami celnymi prowadzone było na podstawie przepisów kodeksu postępowania administracyjnego, w związku z czym zarzuty skargi ocenione były w świetle tej ustawy. Z przepisu art. 78 kpa wynika, że co do zasady żądanie strony dotyczące przeprowadzenia dowodu należy uwzględnić, jeżeli przedmiotem dowodu jest okoliczność mająca znaczenie dla sprawy (art. 78 §1 kpa). Nieuwzględnienie żądania przeprowadzenia dowodu może nastąpić wyłącznie wtedy, gdy nie zostało zgłoszone w toku postępowania i dotyczy okoliczności już stwierdzonych innymi dowodami, chyba że mają znaczenie dla sprawy. W świetle treści art. 78 kpa ma zatem znaczenie dla sprawy istotny dowód zgłaszany na tezę odmienną od tezy uznawanej przez organ za dostatecznie wyjaśnioną. Ignorowanie przez organ tej oczywistej reguły postępowania dowodowego może wskazywać na świadome unikanie konfrontacji dowodów już zebranych z wynikiem dowodu, którego przeprowadzenia domagała się strona. Strona skarżąca konsekwentnie wnosiła o zweryfikowanie dowodów, na których opierał się organ, badaniami kontrolnymi automatu przeprowadzonymi przez jednostkę upoważnioną do przeprowadzania badań technicznych automatów do gier. W odwołaniu od decyzji organu I instancji skarżąca spółka zasadnie zwracała uwagę na potrzebę posiłkowania się opiniami osób lub jednostek wyspecjalizowanych w znajomości działania automatów i urządzeń do gier mechanicznych, elektromechanicznych i elektronicznych, dysponujących wiedzą wystarczającą na dokonanie analizy przebiegu gry pod katem wymogów ustawowych. Kierunek zmian przepisów regulujących cofnięcie rejestracji automatu do gier, wynikających z ustawy z dnia 26.05.2011r. o zmianie ustawy o grach hazardowych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2011r. Nr 134, poz. 779) wskazuje już wprost jako właściwą dla cofnięcia rejestracji automatu, drogę poddania automatu badaniu sprawdzającemu przez jednostkę sprawdzającą. Wprowadzenie na rynek gier - gier na automatach o niskich wygranych nastąpiło ustawą z dnia 10.04.2003r. o zmianie ustawy o grach losowych, zakładach wzajemnych i grach na automatach oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2003r. Nr 84, poz. 774) z mocą od 15.06.2003r., natomiast wymóg badania przedrejestracyjnego automatów do gier o niskich wygranych pod kątem "uniemożliwiania przekraczania wartości maksymalnej stawki w wyniku kontynuacji gry za uzyskane wygrane" wprowadzony został Rozporządzeniem Ministra Finansów z dnia 24 lutego 2009r. zmieniającym rozporządzenie w sprawie warunków urządzania gier i zakładów wzajemnych (Dz. U. z 2009r. Nr 36, poz. 280) z mocą od 21.03.2009r. (analogicznie: WSA w Białymstoku w wyroku z 29.09.2011r. II SA/Bk 499/11) Z powodu oczywistego naruszenia przez organ zasad postępowania dowodowego, bezspornie mogącego mieć istotny wpływ na wynik sprawy, zaskarżoną decyzję należało uchylić (art. 145 § 1 pkt 1 lit. "c" ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi). Uchyleniem sąd objął także decyzję organu I instancji uznając, że taki zakres rozstrzygnięcia sądu przyczyni się do szybszego załatwienia sprawy przez organ (art.. 134 § 1 w związku z art. 135 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi). Konsekwencją uwzględnienia skargi stało się stwierdzenie o niemożności wykonania zaskarżonych decyzji do czasu uprawomocnienia się wyroku (art. 152 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi) oraz orzeczenie o obowiązku zwrotu przez organ na rzecz skarżącej spółki poniesionych przez nią kosztów postępowania sądowego (art. 200 w związku z art. 210 § 1 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi). W ponownie prowadzonym postępowaniu, o ile organ nadal będzie prezentował stanowisko, że zarejestrowany automat nie spełnia warunków określonych w ustawie (vide: art. 23 "b" ust. 1 u.g.h. w brzmieniu obowiązującym od 14.07.2011r.), będzie musiał zlecić konkretnej jednostce badającej, przeprowadzenie badań kontrolnych automatu (art. 23 "b" ust. 2 u.g.h. w brzmieniu obowiązującym od 14.07.2011r. w związku z art. 11 ustawy z dnia 26.05.2011r. o zmianie ustawy o grach hazardowych oraz niektórych innych ustaw). Ponadto organ rozważy dopuszczenie dowodu z zeznań, wnioskowanych przez skarżącą Spółkę, świadków: M. O., A. C. i J. K., na okoliczność sposobu dokonywania badań automatu do gier o niskich wygranych. Mając powyższe na uwadze orzeczono, jak w sentencji.