III SA/Po 746/11

Dnia 16 listopada 2011 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Barbara Koś Sędziowie NSA Tadeusz M. Geremek ( spr.) WSA Małgorzata Górecka Protokolant: stażysta Anna Zys-Ruszkowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 16 listopada 2011 roku przy udziale sprawy ze skargi x na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] nr [...] w przedmiocie określenia należnej kwoty wynikającej z długu celnego. I. uchyla zaskarżoną decyzję; II. zasądza od Dyrektora Izby Celnej na rzecz skarżącej Spółki kwotę [...] złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania, III. stwierdza, że zaskarżona decyzja nie może być wykonana. Na podstawie wpisu do rejestru procedury uproszczonej [...] r. procedurą celną dopuszczenia do wolnego obrotu objęte zostały towary opisane przez Spółkę jako sportowe obuwie męskie o cholewkach ze skóry i podeszwach z gumy o specjalnej technologii ADIO oraz jako sportowe obuwie męskie o cholewkach z tworzywa sztucznego i podeszwach z gumy, technologia ADIO. W dniu 3 marca 2008 r. strona złożyła zgłoszenie celne uzupełniające SAD nr [...]. Określony w poz. 1 ww. zgłoszenia celnego towar jako sportowe obuwie męskie o cholewkach ze skóry i podeszwach z gumy o specjalnej technologii ADIO zaklasyfikowano do pozycji 6403, a w jej obrębie do kodu TARIC 6403 99 96 11, natomiast określony w poz. 2 ww. zgłoszenia celnego towar jako sportowe obuwie męskie o cholewkach z tworzywa sztucznego i o podeszwach z gumy, technologia ADIO zaklasyfikowano do pozycji 6402, a w jej obrębie do kodu TARIC 6402 19 00 00. Decyzją z dnia [...] r. Naczelnik Urzędu Celnego w zgłoszeniu celnym uzupełniającym określił kwotę cła i podatku od towarów i usług w wysokości 97.776,00 zł. Dyrektor Izby Celnej decyzją z dnia [...] r. uchylił powyższą decyzję i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia organowi I instancji. Decyzją z dnia [...] r. Naczelnik Urzędu Celnego określił Spółce kwotę długu celnego w wysokości 54.156,00 zł, powiadamiając o retrospektywnym zaksięgowaniu pozostającej do pokrycia należnej kwoty długu celnego w wysokości 10.265,00 zł oraz określił kwotę ostatecznego cła antydumpingowego w wysokości 71.279,00 zł. W uzasadnieniu decyzji organ wskazał, że w oparciu o katalog ADIO na sezon Wiosna 2008 oraz instrukcję do katalogu ADIO Spring 2008 buyer's guide stwierdzono, iż modele obuwia ujęte w poz. 1 zgłoszenia celnego to buty typu sportowego, na podeszwie z gumy, z cholewką wykonaną ze skóry, których fason nie pozwalał na jednoznaczne określenie czy buty są damskie czy męskie. Modele o nazwie handlowej THE KINGSLEY, to buty sznurowane, zakrywające kostkę, ale nie zakrywające łydki. Pozostałe z ww. modeli, to obuwie z cholewką niezakrywającą kostki. Posługując się tabelą do konwersji rozmiarów wg płci i wieku, dostarczoną przez stronę, stwierdzono, iż za wyjątkiem kilku par modeli obuwia, których długość podeszwy wewnętrznej wynosi poniżej 24 cm, jest to obuwie o długości podeszwy wewnętrznej 24 cm lub większej. W odniesieniu do obuwia ujętego w poz. 2 zgłoszenia celnego w oparciu o wspomniany katalog i instrukcję stwierdzono, że są to buty typu sportowego, na podeszwie z gumy, z cholewką niezakrywającą kostki, wykonaną z tworzywa sztucznego, których fason nie pozwalał na jednoznaczne określenie czy buty są damskie czy męskie. Posługując się ww. tabelą do konwersji rozmiarów wg płci i wieku ustalono, iż 1 para modelu obuwia oznaczonego symbolem 62270 posiada podeszwę poniżej 24 cm. Pozostałe modele obuwia posiadają podeszwę wewnętrzną 24 cm lub większą. W oparciu o ulotkę informacyjną, zgodnie z którą obuwie Adio jest jedną z wiodących marek butów do jazdy na deskorolce, organ I instancji uznał, że przedmiotowe obuwie jest obuwiem typu sportowego, które może pełnić rolę zarówno obuwia rekreacyjnego, przeznaczonego do pewnej formy aktywności fizycznej, jak również zwykłego obuwia do chodzenia. Organ celny podniósł, że badanie laboratoryjne nr [...] Centralnego Laboratorium Celnego Izby Celnej przeprowadzone dla modelu o nazwie handlowej KINGSLEY wykazało, że jest to obuwie typu sportowego, które nie spełnia kryteriów dla obuwia sportowego, określonych w uwadze 1 do podpozycji do działu 64 Wspólnej taryfy Celnej, jak również nie jest obuwiem wymagającym zastosowania szczególnej technologii, ponieważ nie posiada cech technicznych określonych brzmieniem kodu TARIC 6403 91 13 10 oraz określonych w Notach Wyjaśniających do Nomenklatury Scalonej Wspólnot Europejskich (Dz. U. UE. C Nr 50 z dnia 28 lutego 2006 r., str. 1). W związku z powyższym organ zaklasyfikował obuwie z poz. 1 zgłoszenia celnego następująco: 1a) jako obuwie typu sportowego na podeszwie z gumy, z cholewką niezakrwywającą kostki, wykonaną ze skóry, o długości podeszwy wewnętrznej 24 cm lub większej, którego fason nie pozwala na jednoznaczne określenie, czy buty są damskie czy męskie, do pozycji 6403, a w jej obrębie do kodu TARIC 6403 99 93 28; 1b) o nazwie handlowej THE KINGSLEY, jako obuwie typu sportowego, sznurowane, na podeszwie z gumy, z cholewką zakrywającą kostkę, ale nie zakrywającą łydki, wykonaną ze skóry, o długości podeszwy wewnętrznej 24 cm lub większej, którego fason nie pozwala na jednoznaczne określenie czy buty są damskie czy męskie, do pozycji 6403, a w jej obrębie do kodu TARIC 6403 91 13 98; 1c) jako obuwie typu sportowego, na podeszwie z gumy, z cholewką niezakrywającą kostki, wykonaną ze skóry, o długości podeszwy wewnętrznej mniejszej niż 24 cm, do pozycji 6403, a w jej obrębie do kodu TARIC 6403 99 91 98. W konsekwencji organ zastosował stawkę ostatecznego cła antydumpingowego 16,5% dla towarów klasyfikowanych do powyższych kodów TARIC: 6403 99 93 28, 6403 91 13 98, 6403 99 91 98 z kodem dodatkowym TARIC A999 na podstawie rozporządzenia Rady (WE) nr 1472/2006, biorąc pod uwagę, że producentem ww. towarów jest firma nie wymieniona w powyższym rozporządzeniu. Natomiast towary ujęte w poz. 2 zgłoszenia celnego organ zaklasyfikował następująco: 2a) jako obuwie typu sportowego, na podeszwie z gumy, z cholewką niezakrywającą kostki, wykonaną z tworzywa sztucznego, o długości podeszwy wewnętrznej 24 cm lub większej, którego fason nie pozwala na jednoznaczne określenie czy buty są damskie czy męskie, do pozycji 6402, a w jej obrębie do kodu TARIC 6402 99 93 00 2b) jedna para obuwia marki ADIO jako obuwie typu sportowego, na podeszwie z gumy, z cholewką niezakrywającą kostki, wykonaną z tworzywa sztucznego, o długości podeszwy wewnętrznej mniejszej niż 24 cm, do pozycji 6402, a w jej obrębie do kodu TARIC 6402 99 91 00. Po rozpoznaniu odwołania, Dyrektor Izby Celnej decyzją z dnia [...] r. uchylił decyzję organu I instancji w części dotyczącej określenia prawidłowej wysokości kwoty długu celnego oraz powiadomienia o zaksięgowaniu kwoty należności pozostającej do pokrycia i orzekł w tym zakresie, określając kwotę długu celnego w łącznej wysokości 81.117,00 zł, w tym kwotę cła (A00) – 54.156 zł oraz kwotę ostatecznego cła antydumpingowego (A30) – 26.961,00 zł i powiadamiając o retrospektywnym zaksięgowaniu uzupełniającej kwoty w wysokości 26.847,00 zł stanowiącej różnicę między kwotą długu celnego wynikającego z niniejszej decyzji (81.117,00 zł) a kwotą długu celnego wynikającego ze zgłoszenia celnego (54.272,00 zł). W uzasadnieniu organ odwoławczy wskazał, że w toku postępowania odwoławczego strona zgodziła się z klasyfikacją butów w pozycji 2a i 2b, natomiast podtrzymała zarzuty dotyczące nieprawidłowej klasyfikacji butów w poz. 1a, 1 b i 1 c, wnosząc o następującą klasyfikację: poz. 1 a) – 6403 99 93 11, poz. 1b) – 6403 91 13 10, poz. 1 c) – 6403 99 91 10 bez cła antydumpingowego jako obuwie wykorzystywane do uprawiania sportu, posiadające szczególne cechy techniczne do absorbowania wstrząsów oraz wykonane szczególną technologią. Organ przywołał treść art. 1 ust. 2 tiret pierwsze rozporządzenia Rady (WE) nr 1472/2006, zgodnie z którym obuwiem sportowym jest obuwie w rozumieniu uwagi 1 do podpozycji w dziale 64 załącznika I do rozporządzenia (WE) nr 1719/2005 z dnia 27 października 2005 r. zmieniającego załącznik I do rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. U. L Nr 286 z dnia 28 października 2005 r.). Zgodnie z tą uwagą wyrażenie obuwie sportowe odnosi się tylko do: a) obuwia o przeznaczeniu sportowym, które posiada lub w którym przewiduje się możliwość dodania kolców, kołków, korków, zacisków, sztabek lub podobnych; b) butów łyżwiarskich, butów narciarskich i do biegów narciarskich, butów snowbordowych, butów zapaśniczych, butów bokserskich i butów kolarskich. Art. 1 ust. 2 tiret drugie rozporządzenia Rady (WE) nr 1472/2006 stanowi, iż obuwiem wymagającym zastosowania szczególnej technologii jest obuwie, którego cena CIF za 1 parę wynosi nie mniej niż 7,5 EUR, wykorzystywane do uprawiania sportu, z jedno- lub wielowarstwową formowaną podeszwą, niewtryskiwaną, wykonaną z materiałów syntetycznych zaprojektowanych do absorbowania wstrząsów pionowych lub bocznych oraz o cechach technicznych takich, jak hermetyczne poduszki wypełnione gazem lub płynem, częściach mechanicznych, które absorbują lub neutralizują wstrząsy lub materiałach takich, jak polimery o małej gęstości, i objęte kodami CN: ex 6403 91 11, ex 6403 91 13, ex 6403 91 16, ex 6403 91 18, ex 6403 91 91, ex 6403 91 93, ex 6403 91 96, ex 6403 91 98, ex 6403 99 91, ex 6403 99 93,ex 6403 99 96, ex 6403 99 98. Ponadto organ odwoławczy zgodził się ze stroną, że sprawozdanie z badań nr [...] Centralnego Laboratorium Celnego nie jest reprezentatywne dla wszystkich grup asortymentowych występujących w sprawie, lecz jedynie dla grupy obuwia KINGSLEY. W związku z powyższym Dyrektor Izby Celnej dopuścił jako dowód sprawozdania z badań Centralnego Laboratorium Celnego z dnia [...] r. o numerach [...] dotyczące grup asortymentowych butów SHAUN WHITE, SNAP, EUGENE RE, HAMILTON, występujących w sprawie zakończonej ostateczną decyzją z dnia [...] r. ([...]) Zdaniem Laboratorium badane obuwie nie spełnia kryteriów dla obuwia sportowego, określonych w uwadze 1 do podpozycji do działu 64 Wspólnej Taryfy Celnej, jak również nie jest obuwiem wymagającym zastosowania szczególnej technologii, ponieważ nie posiada cech technicznych określonych brzmieniem kodu TARIC 6403 91 13 10 oraz określonych w Notach Wyjaśniających do Nomenklatury Scalonej Wspólnot Europejskich. Zdaniem organu odwoławczego, w związku z powyższym również obuwie z tych grup asortymentowych można uznać za buty typu sportowego, lecz nie jest ono obuwiem wymagającym zastosowania szczególnej technologii. Organ odwoławczy podkreślił przy tym, że Centralne Laboratorium Celne stanowiące wydział, wchodzący w skład Izby Celnej, posiada Certyfikat Akredytacji Laboratorium Badawczego nr [...] r. w Polskim Centrum Akredytacji. Z kolei w odniesieniu do pozostałych grup asortymentowych z poz. 1 organ odwoławczy przyjął klasyfikację taryfową zgodną z klasyfikacją wynikającą z wiążących informacji taryfowych (BTI) przedłożonych przez stronę, wydanych przez administrację celną Niemiec i Holandii. W efekcie tego organ odwoławczy w ramach poz. 1 dokonał następującej klasyfikacji taryfowej: 1a) obuwie SNAP, EUGENE RE, SHAUN WHITE, HAMILTON do kodu TARIC 6403 99 93 98 A999 (obuwie typu sportowego, sznurowane, na podeszwie z gumy, z cholewką niezakrywającą kostkę, wykonaną ze skóry, o długości podeszwy wewnętrznej 24 cm lub większej, którego fason nie pozwala na jednoznaczne określenie czy buty są damskie czy męskie); 1b) obuwie DRAYTON, LEGEND, KENNY, CAPRI, BAM DARKLIGHT, CLASSIC, DOMAIN, AGENT, VICE, IMPACT, HAMILTON SL, OPTIMUS, KENSINGTON do kodu TARIC 6403 99 93 11 (obuwie typu sportowego, sznurowane, na podeszwie z gumy, z cholewką niezakrywającą kostkę, wykonaną ze skóry, o długości podeszwy wewnętrznej 24 cm lub większej, którego fason nie pozwala na jednoznaczne określenie czy buty są damskie czy męskie, obuwie, wykorzystywane do uprawiania sportu, z jedno- lub wielowarstwową formowaną podeszwą, niewtryskiwaną, wykonaną z materiałów syntetycznych specjalnie zaprojektowanych do absorbowania wstrząsów pionowych lub bocznych oraz o cechach technicznych, takich jak hermetyczne poduszki wypełnione gazem lub płynem, częściach mechanicznych, które absorbują lub neutralizują wstrząsy lub materiałach takich jak polimery o małej gęstości, których cena CIF za 1 parę wynosi nie mniej niż 7,5 EUR), 1c) obuwie KINGSLEY do kodu TARIC 6403 91 13 98 A999 (obuwie typu sportowego, sznurowane, na podeszwie z gumy, z cholewką zakrywającą kostkę, ale nie zakrywającą łydki, wykonaną ze skóry, o długości podeszwy wewnętrznej 24 cm lub większej, którego fason nie pozwala na jednoznaczne określenie czy buty są damskie czy męskie), 1d) obuwie HAMILTON, EUGENE RE do kodu TARIC 6403 99 91 98 A999 (obuwie typu sportowego, na podeszwie z gumy, z cholewką niezakrywającą kostki, wykonaną ze skóry, o długości podeszwy wewnętrznej mniejszej niż 24 cm), 1e) obuwie VICE do kodu TARIC 6403 99 91 10 (obuwie typu sportowego, na podeszwie z gumy, z cholewką niezakrywającą kostki, wykonaną ze skóry, o długości podeszwy wewnętrznej mniejszej niż 24 cm Obuwie wymagające zastosowania szczególnej technologii: buty, których cena CIF za 1 parę wynosi nie mniej niż 7,5 EUR, wykorzystywane do uprawiania sportu, z jedno- lub wielowarstwową formowaną podeszwą, niewtryskiwaną, wykonaną z materiałów syntetycznych zaprojektowanych do absorbowania wstrząsów pionowych lub bocznych oraz technicznych cechach technicznych takich, jak hermetyczne poduszki wypełnione gazem lub płynem, częściach mechanicznych, które absorbują lub neutralizują wstrząsy lub materiałach takich jak polimery o małej gęstości). M zaskarżyła powyższą decyzję skargą do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu w części, w której określono kwotę cła antydumpingowego A30 w kwocie 26.961,00 zł., wnosząc o jej uchylenie w tym zakresie, zarzucając: 1) naruszenie prawa materialnego, tj. art. 2 i art. 20 rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz. Urz. UE L Nr 302 z 19 października 1992 r. ze zm., dalej: WKC) poprzez błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie, art. 1 rozporządzenia Rady (WE) nr 1472/2006 nakładającego ostateczne cło antydumpingowe oraz stanowiące o ostatecznym pobraniu cła tymczasowego nałożonego na przywóz niektórych rodzajów obuwia ze skórzanymi cholewkami pochodzących z Chińskiej Republiki Ludowej i Wietnamu (Dz. Urz. UE L Nr 275 z dnia 5 października 2006 r., dalej: rozporządzenie Rady (WE) nr 1472/2006) poprzez błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie, art. 2 i art. 4 rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. UE L Nr 256 z dnia 7 września 1987 r. ze zm.) poprzez błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie; 2) prawa procesowego, tj. art. 120, art. 122, art. 124, art. 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jednolity Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm., dalej: Ordynacja podatkowa) poprzez błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie. Dyrektor Izby Celnej w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko i argumentację przedstawione w zaskarżonej decyzji. WSA w Poznaniu oddalając skargę stwierdził, że istota sporu w rozpoznawanej sprawie sprowadzała się do kwalifikacji taryfowej obuwia sprowadzonego przez skarżącą Spółkę z Chińskiej Republiki Ludowej ujętego w poz. 1 zgłoszenia celnego, które organ celny w zaskarżonej decyzji zakwalifikował w poz. 1a – do kodu TARIC 6403 99 93 98, w poz. 1c – do kodu TARIC 6403 91 13 98, a w poz. 1d – do kodu TARIC 6403 99 91 98. Z uwagi na pochodzenie obuwia z Chin i fakt, iż zostało wyprodukowane przez przedsiębiorstwo nie wymienione w rozporządzeniu Rady (WE) nr 1472/2006, organ zastosował dodatkowy kod TARIC A999 w odniesieniu do towarów z powyższych pozycji i w konsekwencji stawkę ostatecznego cła antydumpingowego – 16,5 % na podstawie art. 1 ust. 3 tego rozporządzenia. Zdaniem Sądu, organ celny dokonał prawidłowej klasyfikacji, zgodnie z regułą 1 Ogólnych Reguł Interpretacji Nomenklatury Scalonej (ORINS) stanowiącą, że tytuły sekcji, działów i poddziałów mają znaczenie wyłącznie orientacyjne; dla celów prawnych klasyfikację towarów należy ustalać zgodnie z brzmieniem pozycji i uwag do sekcji lub działów oraz, o ile nie są one sprzeczne z treścią powyższych pozycji i uwag. Sąd uznał, że organ uwzględnił dokumentację przedłożoną przez stronę - materiały informacyjne producenta, w szczególności w postaci "katalogu ADIO na sezon Wiosna 2008", a także instrukcji do tego katalogu. Wojewódzki Sąd Administracyjny za bezzasadne uznał również zarzuty dotyczące naruszenia art. 120, art. 122, art.124 i art. 191 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 73 ust. 1 Prawa celnego. Zdaniem Sądu, organ celny uwzględnił w zaskarżonej decyzji cały materiał dowodowy, w tym w szczególności wyniki przeprowadzonego badania laboratoryjnego próbki towaru pobranego w rozpoznawanej sprawie oraz materiały informacyjne przedłożone przez stronę. Ponadto, mając na uwadze dokładne wyjaśnienie sprawy dodatkowo dopuścił dowód pośredni z ekspertyz sporządzonych przez Centralne Laboratorium Celne w równolegle prowadzonych postępowaniach odniesieniu do tych partii towaru, które były tożsame z grupą spornych towarów. W skardze kasacyjnej M zaskarżyła powyższy wyrok w całości, wnosząc o jego uchylenie i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Sądowi I instancji. Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia [...] r. uchylił wyrok Sądu w Poznaniu i przekazał sprawę do ponownego rozpozna. Sąd kasacyjny uznał, że uzasadniony jest zarzut kasacyjny naruszenia przez Sąd I instancji przepisów postępowania poprzez niewłaściwą ocenę (pominięcie) całego szeregu naruszeń przepisów (zasad procesowych) zawartych w Ordynacji podatkowej, jakich w toku postępowania celnego (podatkowego) dopuściły się organy podatkowe. Zdaniem NSA organ przede wszystkim był zobowiązany do zajęcia stanowiska co do tego, czy faktycznie brak jest w sprawozdaniu wypowiedzenia się przez Laboratorium odnośnie do występowania poszczególnych cech warunkujących zastosowanie kodu 6403 99 93 11 i odpowiednio do dokonanego ustalenia, dokonania oceny jego trafności. Natomiast samo powołanie się na Certyfikat Akredytacji Laboratorium Badawczego, tak jak to uczynił organ, nie jest jakimkolwiek merytorycznym rozpoznaniem zarzutu oraz merytorycznym zbadaniem uzyskanego dowodu. W tym stanie rzeczy Sąd kasacyjny nie podzielił poglądu Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, jakoby "Organ prawidłowo uznał wyniki tych badań za miarodajne, wskazując że Centralne Laboratorium Celne w Warszawie stanowiące wydział, wchodzący w skład Izby Celnej w Warszawie...". Zdaniem NSA organ bowiem nie badał i nie ocenił tego dowodu lecz z góry uznał, że jest związany opinią wewnętrznej jednostki organizacyjnej równorzędnego organu celnego, co ewidentnie narusza postanowienia art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej, w zw. z art. 73 ust. 1 Prawa celnego. Sąd kasacyjny za uzasadniony uznał także zarzut naruszenia art. 180 O.p. w zaskarżonym wyroku. Przepis ten stanowi bowiem, że jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. Zdaniem NSA w sprzeczności z tym przepisem stoi zawarte w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku następujące stanowisko Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego: "Wbrew twierdzeniom strony dowodów takich nie stanowią załączone przez nią materiały informacyjne producenta, z których wynika jedynie opis przedmiotowego obuwia oraz technologii stosowanych przy ich wytworzeniu, co stanowi jedynie podstawę do oceny przez wyspecjalizowany podmiot, czy wyczerpuje ono cechy "obuwia sportowego" czy "obuwia wymagającego zastosowania szczególnej technologii" w rozumieniu art. 1 ust. 2 rozporządzenia Rady WE nr 1472/2006. Takimi dowodami nie mogą być także załączone przez stronę wiążące informacje taryfowe (BTI) wydane przez administrację celną Niemiec i Holandii innym podmiotom i w odniesieniu do towarów, co do których strona nie wykazała, że są tożsame z towarami spornymi w niniejszej sprawie." Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga zasługuje na uwzględnienie. Zgodnie z art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. 2002, nr 153, poz. 1269 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Sąd w zakresie swojej właściwości ocenia zaskarżoną decyzję z punktu widzenia jej zgodności z prawem materialnym i przepisami postępowania administracyjnego według stanu faktycznego i prawnego obowiązującego w dacie wydania decyzji. Stwierdzenie zatem, iż zaskarżona decyzja lub postanowienie zostało wydane z naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszeniem prawa dającym podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, innym naruszeniem przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy obliguje Sąd do uchylenia zaskarżonej decyzji (art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm. zwaną dalej p.p.s.a.). Ponadto Sąd orzeka w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami oraz powołaną podstawą prawną – art. 134 § 1 p.p.s.a. W tym miejscu wypada podkreślić, że sąd, któremu sprawa została przekazana po uchyleniu wyroku przez Naczelny Sąd Administracyjny, musi uwzględnić treść art. 190 p.p.s.a., który przesądza o związaniu sądu wykładnią prawa dokonaną przez Naczelny Sąd Administracyjny. Dotyczy to zarówno wykładni prawa materialnego jak i procesowego. Powyższe oznacza, że sąd rozpoznając tę sprawę jest związany orzeczeniem NSA z uwagi na treść art. 190 i art. 170 p.p.s.a.. Należy zauważyć, że zgodnie z utrwalonym poglądem judykatury przy ponownym rozpoznaniu sprawy przez Wojewódzki Sąd Administracyjny "granice sprawy", o których mowa w art. 134 § 1 i art. 135 p.p.s.a. podlegają zawężeniu do granic, w jakich rozpoznał skargę kasacyjną Naczelny Sąd Administracyjny i wydał orzeczenie na podstawie art. 185 § 1 tej ustawy. (por. wyrok NSA z dnia 20 września 2006 r. sygn. akt II OSK 1117/05 LEX nr 238489). Przenosząc przedstawione wyżej rozważania na grunt niniejszej sprawy stwierdzić trzeba, iż ocena legalności zaskarżonego aktu musi być dokonana w oparciu o stanowisko Sądu wyższej instancji. Skarga wniesiona do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu okazała się uzasadniona bowiem organy celne przeprowadziły postępowanie z naruszeniem prawa procesowego, dotyczy to w szczególności: oparcia rozstrzygnięcia organów w zasadzie wyłącznie na sprawozdaniu z badań Centralnego Laboratorium Celnego, przy jednoczesnym zaniechaniu zbadania i oceny dowodów przedstawionych przez skarżącego, kwestionujących wyniki tych badań. Organ nieprawidłowo przyjął jako podstawę rozstrzygnięcia, niemającą oparcia w przepisach Ordynacji podatkowej zasadę, że sprawozdanie z badań Centralnego Laboratorium Celnego ma nadrzędny i wiążący dla organu charakter, a wyniki tych badań nie mogą być kwestionowane innymi środkami dowodowymi poza kontropinią z analogicznych badań. Podstawą tego założenia było przyjęcie, że Centralne Laboratorium Celne stanowiące wydział wchodzący w skład Izby Celnej, posiada Certyfikat Akredytacji Laboratorium Badawczego, stosuje system zarządzania jakością oraz deklaruje zachowanie zgodności z wymaganiami zawartymi w tej normie. Z tego zdaniem organów celnych wynika, że CLC działa bezstronnie i niezależnie. W oparciu o takie założenia organ celny uznał za niezasadny zarzut spółki, że "stwierdzenia zawarte we wnioskach z przeprowadzonych badań w żaden sposób nie zostały przez podmiot wykonujący badanie uzasadnione, a Centralne Laboratorium Celne stwierdza jedynie autorytatywnie, iż obuwie nie posiada cech technicznych określonych brzmieniem kodu 6403 99 93 11 oraz że należałoby rozważyć możliwość klasyfikacji towaru kodem 6403 99 93 28". Aby przyjąć takie stanowisko organy celne powinny w pierwszej kolejności zająć stanowisko stanowiska co do tego, czy faktycznie brak jest w sprawozdaniu wypowiedzenia się przez owo Laboratorium odnośnie do występowania poszczególnych cech warunkujących zastosowanie kodu 6403 99 93 11 i odpowiednio do dokonanego ustalenia, dokonania oceny jego trafności. Natomiast samo powołanie się na Certyfikat Akredytacji Laboratorium Badawczego, tak jak to uczynił organ, nie jest jakimkolwiek merytorycznym rozpoznaniem zarzutu oraz merytorycznym zbadaniem uzyskanego dowodu. Tym bardziej, że organ nawet nie ocenił, czy przedstawiony dokument faktycznie odpowiada standardom wynikającym z normy PN EN ISO/IEC 17025 oraz deklaracjom składanym przez to Laboratorium. Sam fakt uzyskania w 2003 r. stosownego certyfikatu oznacza jedynie, że w tym czasie jednostka ta miała zdolność do prowadzenia badań i wydawania ekspertyz zgodnie z tą normą. Z tego nie można jednak wyciągać wniosku, iż wszystkie przyszłe badania i ekspertyzy, wykonane po uzyskaniu certyfikatu, niejako automatycznie będą zgodne z tą normą. Z tych więc już tylko względów należy zgodzić się ze stroną skarżącą, iż wydana przez CLC opinia powinna być traktowana jak opinia, czyli jak każdy dowód w sprawie i podlegać stosownej ocenie. Nie może być ona rozumiana jako quasi orzeczenie, co spowodowało że organ nie uwzględnił stanowiska strony w stosunku do butów z grup asortymentowych, z których próbki były przedmiotem badań, gdyż tutaj sprawozdania z Centralnego Laboratorium Celnego, są wiążące i nie zostały skutecznie podważone. Z tego zaś wynika, że organ nie badał i nie ocenił tego dowodów lecz z góry uznał, że jest związany opinią wewnętrznej jednostki organizacyjnej równorzędnego organu celnego, co ewidentnie narusza postanowienia art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej, w zw. z art. 73 ust. 1 Prawa celnego. Tym samym za uzasadniony należało uznać zarzut obrazy przepisów postępowania podatkowego określonych w art. 120, art. 122 i art. 124 Ordynacji podatkowej. Ponadto wypada zauważyć, że organy celne naruszyły również art. 180 § 1 Ordynacji podatkowej. Przepis ten stanowi bowiem, że jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. Odnosząc się do Wiążącej Informacji Taryfowej oraz dokumentacji od kontrahentów z Niemiec i Holandii organ powinien zbadać i przyjąć jako dowody (Sąd w tym miejscu nie przesądza czy dowody te należy uznać za wystarczające na poparcie twierdzeń strony skarżącej) załączone przez stronę materiały informacyjne producenta, z których wynika jedynie opis przedmiotowego obuwia oraz technologii stosowanych przy ich wytworzeniu, co stanowi jedynie podstawę do oceny przez wyspecjalizowany podmiot, czy wyczerpuje ono cechy obuwia sportowego czy obuwia wymagającego zastosowania szczególnej technologii w rozumieniu art. 1 ust. 2 rozporządzenia Rady WE nr 1472/2006. Takimi dowodami mogą być także załączone przez stronę wiążące informacje taryfowe wydane przez administrację celną Niemiec i Holandii innym podmiotom i w odniesieniu do towarów, co do których strona nie wykazała, że są tożsame z towarami spornymi w niniejszej sprawie. Zgodnie z postanowieniami art. 12 ust. 2 i 3 Wspólnotowego Kodeksu Celnego oraz art. 10 ust. 1 Rozporządzenia Komisji (EWG) nr 2454/93 z dnia 2 lipca 1993 r., wiążąca informacja taryfowa nie jest i nie może być dowodem w sprawie tego podmiotu, na rzecz którego została wydana. W tego rodzaju sprawie jest to bowiem orzeczenie wstępne, wiążące na przyszłość przez sześć lat organy celne, a nie dowód na jakąkolwiek okoliczność. Tak więc, to we wszelkich innych sprawach, w których wiążące informacje taryfowe nie są wiążącymi organy orzeczeniami, są one jedynie dowodem na okoliczność, że w przypadku tych samych towarów lub posiadających takie same cechy, organy celne już dokonały określonej kwalifikacji taryfowej. Jest to dowód istotny, który nie może być ani pominięty, ani odrzucony, gdyż zawarta w art. 2 ust. 1 Wspólnotowego Kodeksu Celnego zasada jednolitego stosowania przepisów prawa celnego nakazuje każdorazowe badanie, czy w danej sprawie nie zachodzi zagrożenie odstępstwa od już ustalonej praktyki. Wydana w danej sprawie wiążąca informacja taryfowa oczywiście nie wiąże organów celnych w innych sprawach, jednakże organ powinien zbadać, czy i jak dalece sytuacja jest analogiczna do sytuacji, w której została ona wydana. Przy czym chodzi tu zarówno o kwestie związane z okolicznościami faktycznymi, jak i prawnymi. Z tego względu każdy tego rodzaju dowód musi być oceniony i nie może być zlekceważony tylko dlatego, że organ oparł się na dowodzie przeciwnym do stanowiska strony, tak jak ma to miejsce w sprawie niniejszej. Ponadto jak to już zostało wcześniej wskazane, zgodnie z art. 180 § 1 Ordynacji podatkowej, jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. Wiążące informacje taryfowe nie są sprzeczne z prawem i mogą przyczynić się do ustalenia sposobu stosowania przepisów prawa celnego. Z tego względu brak jest jakichkolwiek podstaw do przyjęcia, że wiążące informacje taryfowe nie mogą być dowodami. Po drugie, nie wiadomo, co by strona miała uczynić (i dlaczego), aby wykazać, że towary objęte przedstawionymi wiążącymi informacjami taryfowymi są tożsame z towarami spornymi w danej sprawie. Przedstawiając wiążące informacje taryfowe strona w sposób jednoznaczny zajęła stanowisko, iż chodzi o towary, które jeżeli nawet nie są tożsame, to posiadają na tyle wspólne cechy, że powinny być traktowane tak samo. Ocena tego stanowiska i przedstawionych na jego poparcie dowodów należy nie do strony, ale do organu orzekającego, którym jest organ celny. Jeżeli zdaniem tego organu nie są to towary tożsame lub nie zawierają na tyle tożsamych cech, aby można je było tak samo potraktować, to do organu orzekającego należy uzasadnienie tego stanowiska i wskazanie na występujące rozbieżności i ich charakter, zamiast zarzucenia stronie, że czegoś – przy czym nie zostało bliżej określone, czego – nie wykonała, a więc nie wykazała. Mając na uwadze powyższe rozważania organ celne powinny w szczególności wyjaśnić na ile sytuacja, w której zostały wydane przedstawione przez stronę wiążące informacje taryfowe wydane przez administracje Niemiec i Holandii, była analogiczna do sytuacji mającej miejsce w sprawie niniejszej, a w szczególności czy chodziło o towary tożsame, towary o tożsamych cechach, czy też o zupełnie inne towary, a także czy zmieniły się towarzyszące okoliczności o charakterze prawnym. Ponadto organy celne powinny wyjaśnić czy opinia wydana przez CLC została sporządzona według procedur wskazanych w uzyskanym przez nie certyfikacie, czy też była to inna, nie certyfikowana metoda lub procedura, stosowana przez to laboratorium poza zakresem certyfikatu, a także czy wydana przez Laboratorium opinia uwzględnia podobne badania prowadzone przez inne organy celne Wspólnoty oraz czy proponowana w tej opinii kwalifikacja taryfowa towaru mieści się w zakresie udzielonego certyfikatu autoryzacji, a także czy jest ona zgodna ze sposobem kwalifikowania tego rodzaju towarów przez inne organy Wspólnoty. Wskazania co do dalszego postępowania wynikają z powyższych rozważań. Mając na uwadze powyższe na podstawie art. 190 i art. 170 oraz art. 145 § 1 pkt 1 lit. c ustawy z dnia 31 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz.1270 ze zm.) Sąd orzekł jak w punkcie I sentencji. O wstrzymaniu wykonania zaskarżonej decyzji orzeczono na podstawie art. 152 ustawy, zaś kosztach postępowania zgodnie z art. 200 cytowanej ustawy.