III SA/Łd 953/11

Dnia 23 listopada 2011 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi - Wydział III w składzie następującym: Przewodnicząca Sędzia WSA Ewa Alberciak (spr.) Sędziowie Sędzia NSA Irena Krzemieniewska Sędzia NSA Teresa Rutkowska Protokolant asystent sędziego Jarosław Moraczewski po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 3 listopada 2011 roku sprawy ze skargi M.L. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] roku nr [...] w przedmiocie odmowy umorzenia postępowania egzekucyjnego 1. uchyla zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego Ł.-G. z dnia [...] roku, nr [...]; 2. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. na rzecz M.L. kwotę 357 (trzysta pięćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania. Postanowieniem z dnia [...] wydanym na podstawie art. 138 § 1 pkt 1 w związku z art. 144 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. - Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2000 r. Nr 98, poz. 1071 ze zm.) oraz art. 17 § 1, art. 18 oraz art. 59 § 1 pkt 2 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2005 r. Nr 229, poz. 1954 ze zm.), po rozpatrzeniu zażalenia na postanowienie Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego Ł.z dnia [...] o odmowie umorzenia postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie tytułów wykonawczych obejmujących zaległości M.L. w podatku dochodowym od osób fizycznych za lata 2000 - 2002 i w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2001, 2002 i 2003 roku oraz za okres od marca do listopada 2004 r., Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. utrzymał w mocy zaskarżone rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji. W sprawie ustalono następujący stan faktyczny i prawny: Jak wynika ze zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego Ł.prowadzi wobec M. L.postępowanie egzekucyjne na podstawie m.in. tytułów wykonawczych o numerach [...]wystawionych przez Naczelnika Pierwszego Urzędu Ł. Pismem z dnia [...] r. pełnomocnik M.L. wystąpił, na podstawie art. 59 § 1 pkt 2 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, z wnioskiem o umorzenie postępowania egzekucyjnego dotyczącego podatku dochodowego od osób fizycznych za lata 2000 – 2002, podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące lat 2001, 2002, 2003 oraz marzec - listopad 2004 r. Uzasadniając wniosek podał, iż w przedmiotowej sprawie po raz pierwszy zastosowano środek egzekucyjny w dniu 12 czerwca 2009 r., a następnie w dniu 13 czerwca 2009r. W związku z powyższym zobowiązania M. L. w podatku dochodowym od osób fizycznych za lata 2000-2002 oraz w podatku od towarów i usług za lata 2001, 2002, 2003 i za okres marzec-listopad 2004 r. uległy przedawnieniu. Postanowieniem z dnia [...] Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego Ł., działając na podstawie przepisów art. 59 § 1 pkt 2, § 3 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, odmówił umorzenia przedmiotowego postępowania egzekucyjnego. W uzasadnieniu powyższego rozstrzygnięcia organ egzekucyjny wyjaśnił, że prowadzi postępowanie egzekucyjne wobec M.L. na podstawie tytułów wykonawczych obejmujących między innymi zaległości z tytułu: podatku od towarów i usług za: l-IV/2001, VIl-VI 11/2001, X-XII/2001, l-XII/2002, MII/2003, V-X/20?3, I/2004, lll-XI/2004, podatku dochodowego od osób fizycznych (PIT-5) za: XI-XII/2000, MII/2001, Vlll/2001, X/2001, IV-VI/2002. Stosownie do art. 26 § 5 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji za zaległości z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za okres X-XI/2000 organ egzekucyjny wszczął egzekucję w dniu 12 marca 2001 r., doręczając odpisy tytułów wykonawczych zobowiązanemu i spisując protokół o stanie majątkowym. Na podstawie tytułów wykonawczych obejmujących pozostałe zaległości podatkowe (w podatku od towarów i usług za: l-IV/2001, VIl-VI 11/2001, X-XII/2001, l-XII/2002, l-NI/2003, V-X/2003, I/2004, lll-XII/2004, podatku dochodowego od osób fizycznych za: XII/2000, I-III/2001, Vlll/2001, X/2001, IV-VI/2002) wszczęto egzekucję w dniu 22 grudnia 2005r. poprzez doręczenie M.L. odpisów pozostałych tytułów wykonawczych wraz z zawiadomieniem o zajęciu rachunku bankowego. Organ I instancji wyjaśnił, że jako organ egzekucyjny uprawniony jest do stosowania wszystkich środków egzekucyjnych. W przedmiotowej sprawie zastosował skuteczne środki egzekucyjne: 9.12.2005 r. - zajęcie rachunku bankowego w A potwierdzone przez zobowiązanego w dniu 22.12.2005r oraz dłużnika zajętej wierzytelności w dniu 16.12.2005r., 18.03.2009r - zajęcie rachunku bankowego w B potwierdzone przez zobowiązanego w dniu 26.03.2009r oraz dłużnika zajętej wierzytelności w dniu 26.03.2009 r., 5.06.2009 r. - zajęcie wierzytelności u dłużnika zajętej wierzytelności L. L. [...] potwierdzone przez zobowiązanego w dniu 13.06.2009r oraz dłużnika zajętej wierzytelności w dniu 13.06.2009r. Organ egzekucyjny, powołując się na treść art. 70 ustawy – Ordynacja podatkowa wskazał, że w przedmiotowej sprawie bieg terminu przedawnienia : uległ zawieszeniu - na podstawie art. 70 § 2 pkt 1 O.p. – [...]wskutek zastosowania w dniu 13 czerwca 2009r. kolejnego środka egzekucyjnego w postaci zajęcia wierzytelności. Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego Ł.uznał, iż nie zachodzą okoliczności wymienione w przepisie art. 59 § 1 pkt 2 cytowanej wyżej ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. W odniesieniu do zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2000-2002r i w podatku VAT za okres 2001-2002, organ egzekucyjny dokonał pierwszych czynności egzekucyjnych przed upływem podstawowego terminu przedawnienia (tj. przed upływem 5 lat od końca roku, w którym upłynął termin płatności). Zatem bieg terminu przedawnienia został skutecznie przerwany. Do chwili obecnej postępowanie egzekucyjne nie zostało zakończone, więc termin przedawnienia po przerwaniu nie rozpoczął biegu na nowo. Biorąc powyższe pod uwagę, w świetle przepisów "starych" ww. zobowiązania podatkowe nie uległy przedawnieniu. W odniesieniu do zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2000-2002r. i w podatku VAT za okres 2001-2002, organ egzekucyjny zastosował środki egzekucyjne, o których mowa w art. 70 § 4 Ordynacji podatkowej, przed upływem podstawowego terminu przedawnienia (tj. przed upływem 5 lat od końca roku, w którym upłynął termin płatności podatku). W rozpatrywanej sprawie bieg terminu przedawnienia został przerwany w dniu 9 grudnia 2005 r., a następnie w dniu 18 marca 2009r wskutek zastosowania skutecznego środka egzekucyjnego. Do chwili obecnej postępowanie egzekucyjne nie zostało zakończone, więc termin przedawnienia po przerwaniu nie rozpoczął biegu na nowo. Biorąc powyższe pod uwagę, również w świetle przepisów "nowych" ww. zobowiązania podatkowe nie uległy przedawnieniu, a termin przedawnienia zaległości podatkowych M. L. upływa z dniem 14 czerwca 2014r. Organ egzekucyjny stwierdził, że w świetle przepisów Ordynacji podatkowej zarówno w ich brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2002r., jak i w brzmieniu obowiązującym w okresie od 1 stycznia 2003r. do 31 sierpnia 2005r. ww. zaległości nie przedawniły się, bowiem obie ww. wersje przepisów zakładały, że po przerwaniu biegu terminu przedawnienia (czy to poprzez dokonanie czynności egzekucyjnych, czy poprzez zastosowanie środka egzekucyjnego), termin ten biegnie na nowo od dnia następującego po dniu, w którym zakończono postępowanie egzekucyjne. Postępowanie egzekucyjne w odniesieniu do zobowiązanego zaległości, nie zostało zakończone, a zatem termin przedawnienia - po przerwaniu, które niewątpliwie miało miejsce - nie rozpoczął swego biegu na nowo. Zgodnie z kolejną nowelizacją przepisów Ordynacji podatkowej w zakresie przedawnienia zobowiązań podatkowych, do spraw nie zakończonych przed 1 września 2005r., zastosowanie mają przepisy w brzmieniu obowiązującym od 1 września 2005r. Na ich podstawie zaległości zobowiązanego również do chwili obecnej nie uległy przedawnieniu, gdyż każdy kolejny środek egzekucyjny był stosowany przed upływem 5 lat od wcześniej zastosowanych środków egzekucyjnych. Zajęcia wierzytelności z dnia 12 i 13 czerwca 2009r. nie były pierwszymi środkami egzekucyjnymi, wcześniej, w dniu 9 grudnia 2005r. zajęto rachunek bankowy w banku A, co skutecznie przerwało bieg terminu przedawnienia. Ponadto organ wskazał, że w odniesieniu do wszystkich zaległości wskazanych przez pełnomocnika zobowiązanego zaistniały zarówno okoliczności przerywające, jak i okoliczności zawieszające bieg terminu ich przedawnienia (raty, restrukturyzacja). Na powyższe postanowienie zażalenie złożył pełnomocnik M.L. wnosząc o jego uchylenie. Pełnomocnik zobowiązanego zaskarżonemu rozstrzygnięciu zarzucił naruszenie przepisów art. 80 ust. 1 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji w związku z art. 70 § 4 ustawy Ordynacja podatkowa, polegające na błędnym przyjęciu, iż bieg terminu przedawnienia został przerwany w dniu 9 grudnia 2005 r. wskutek zastosowania środka egzekucyjnego w postaci egzekucji z rachunku bankowego w banku A, w sytuacji gdy do egzekucji z rachunku nigdy nie doszło z uwagi na fakt, iż na przedmiotowym rachunku strona nie posiadała żadnych środków pieniężnych. Pełnomocnik podał, że w określonych przypadkach, np. art. 56 pkt 1 Prawa bankowego, środki pieniężne wolne są od zajęcia. Jeżeli są wolne od zajęcia, oznacza to, iż do zajęcia nie doszło. Tym samym do zajęcia dojść nie może także w sytuacji, gdy na rachunku bankowym nie znajdują się żadne środki pieniężne. Nawet w potocznym znaczeniu pojęcia egzekucja z rachunku bankowego nie można przyjąć, iż w przypadku nie wyegzekwowania żadnej kwoty pieniężnej mamy do czynienia z egzekucją z tego rachunku, egzekucja bowiem nie nastąpiła z rachunku bankowego. Postanowieniem z dnia 25 lipca 2011 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Ł.utrzymał w mocy zaskarżone rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu organ II instancji wskazał, że w analizowanej sprawie w świetle art. 70 ustawy Ordynacja podatkowa, zobowiązania podatkowe M.L.: w podatku dochodowym od osób fizycznych za okres od października do grudnia 2000r. oraz w podatku od towarów i usług za okres od stycznia do kwietnia, lipiec, sierpień październik i listopad 2001 uległyby - co do zasady -przedawnieniu z dniem 31.12.2006 r., w podatku dochodowym od osób fizycznych za okres od stycznia do kwietnia, sierpień i październik 2001 r. oraz w podatku od towarów i usług za grudzień oraz za okres od stycznia do listopada 2002 r. uległyby - co do zasady - przedawnieniu z dniem 31.12.2007 r., w podatku dochodowym od osób fizycznych za okres od kwietnia do czerwca r. oraz w podatku od towarów i usług za grudzień 2002 oraz za okres od stycznia do marca 2003 r. i od maja do października 2003 r. uległyby - co do zasady - przedawnieniu z dniem 31.12.2008 r., w podatku od towarów i usług za styczeń oraz za okres od marca do listopada 2004 r. uległyby - co do zasady - przedawnieniu z dniem 31.12.2009 r., w podatku od towarów i usług za grudzień 2004 r. uległyby - co do zasady -przedawnieniu z dniem 31.12.2010 r. Zauważyć jednak należy, iż powyższe zaległości podatkowe zostały objęte wystawionymi przez Pierwszy Urząd Skarbowy Ł.i Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego Ł.tytułami wykonawczymi. W toku prowadzonego na ich podstawie postępowania egzekucyjnego Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego Ł. zastosował jednak określone środki egzekucyjne. W związku z zastosowaniem środków egzekucyjnych bieg terminu przedawnienia ww. zobowiązań podatkowych M. L. ulegał zatem wielokrotnie przerwaniu i rozpoczynał się na nowo od dnia następującego po dniu zastosowania środka egzekucyjnego. Bezspornym jest więc, iż przedmiotowe zaległości podatkowe nie uległy przedawnieniu, są nadal wymagalne i mogą być dochodzone w postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Ponadto organ wskazał, że warunkiem skuteczności zajęcia wierzytelności z rachunku bankowego będzie fakt prowadzenia przez bank, do którego przesłano zawiadomienie o zajęciu, chociaż jednego rachunku bankowego dla posiadacza o danych personalnych tożsamych z danymi zobowiązanego. Dla skutecznego zastosowania środka egzekucyjnego nie jest wymagane rzeczywiste zajęcie - w jego wyniku - środków pieniężnych. Brak środków na rachunku może być co najwyżej traktowany jako "przeszkoda w dokonaniu wpłaty", o której to przeszkodzie bank jest zobowiązany zawiadomić organ egzekucyjny. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi skarżący zarzucił naruszenie art. 80 ust. 1 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji w związku z art. 70 § 4 ustawy Ordynacja podatkowa, polegające na błędnym przyjęciu, iż bieg terminu przedawnienia został przerwany w dniu 9 grudnia 2005 r. wskutek zastosowania środka egzekucyjnego w postaci egzekucji z rachunku bankowego w Banku A, w sytuacji gdy do egzekucji z rachunku bankowego nigdy nie doszło z uwagi na fakt, iż na przedmiotowym rachunku nie posiadała kwoty podlegającej egzekucji. Skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonego postanowienia w całości, a także o uchylenie w całości poprzedzającego je postanowienia Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego Ł. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. wnosił o jej oddalenie. Podtrzymał w całości stanowisko zawarte w zaskarżonym postanowieniu. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje: Skarga jest zasadna, aczkolwiek z innych przyczyn niż w niej podniesione. Zgodnie z art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę administracji publicznej. Kontrola, o której mowa w § 1 sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej (§ 2 art. 1 tej ustawy). Zgodnie z treścią art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. Z wymienionych przepisów wynika, że sąd ocenia, czy orzeczenie organu jest zgodne z prawem materialnym, określającym prawa i obowiązki stron oraz z prawem procesowym, regulującym postępowanie przed organami administracji publicznej. Analiza w tym zakresie dokonywana jest według stanu faktycznego i prawnego obowiązującego w dacie wydania zaskarżonej decyzji (postanowienia). Stosownie do treści art. 134 § 1 ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Oznacza to, że sąd ma prawo, a także obowiązek dokonać oceny zgodności z prawem zaskarżonego aktu administracyjnego nawet wówczas, gdy dany zarzut nie został podniesiony w skardze. Nie jest przy tym skrępowany sposobem sformułowania skargi, użytymi argumentami, a także podniesionymi wnioskami, zarzutami i żądaniami (patrz J.P. Tarno "Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Komentarz" Wydawnictwo Lexis Nexis, Warszawa 2004, str. 197). Badając legalność zaskarżonego postanowienia oraz poprzedzającego go postanowienia organu I instancji, Sąd stwierdził naruszenia przez organy administracji przepisów prawa w stopniu uzasadniającym ich uchylenie. Orzekając w sprawie na skutek złożonego wniosku o umorzenie postępowania egzekucyjnego organy nie wzięły pod uwagę, że postanowieniami z dnia [...]na podstawie art. 56 § 1 w związku art. 56 § 1 pkt 4 ustawy z 17 czerwca 1966r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz.U. nr 36 z 1991r. poz. 161 ze zm.) - dalej - u.p.e.a. - Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego Ł.zawiesił postępowanie egzekucyjnego prowadzone w stosunku do skarżącego na podstawie tytułów wykonawczych [...] dotyczących należności w podatku VAT. Ponadto postanowieniami z dnia [...] r. Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego Ł. zawiesił postępowanie egzekucyjnego prowadzone w stosunku do skarżącego na podstawie tytułów wykonawczych nr [...] dotyczących należności w podatku od towarów i usług (VAT). Postępowanie w powyższych przypadkach zostało zawieszone na żądanie wierzyciela. Postanowieniem z dnia [...], na podstawie art. 56 § 3 w związku art. 56 § 1 pkt 5 ustawy z 17 czerwca 1966r. u.p.e.a. Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego Ł.zawiesił postępowanie egzekucyjnego prowadzone w stosunku do skarżącego na podstawie wskazanych w nim tytułów wykonawczych. Postępowanie egzekucyjne zostało zawieszone z uwagi na wszczęcie postępowania restrukturyzacyjnego (k. 8-9 akt administracyjnych). Zgodnie art. 56 § 1 ustawy z 17 czerwca 1966r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz.U. nr 36 z 1991r. poz. 161 ze zm.) - dalej - u.p.e.a. - postępowanie egzekucyjne ulega zawieszeniu: 1) w razie wstrzymania wykonania, odroczenia terminu wykonania obowiązku albo rozłożenia na raty spłat należności pieniężnej; 2) w razie śmierci zobowiązanego, jeżeli obowiązek nie jest ściśle związany z osobą zmarłego; 3) w razie utraty przez zobowiązanego zdolności do czynności prawnych i braku jego przedstawiciela ustawowego; 4) na żądanie wierzyciela; 5) w innych przypadkach przewidzianych w ustawach. Z kolei art. 57 § 1 powyższej ustawy zawiera zapis, zgodnie z którym organ egzekucyjny podejmie zawieszone postępowanie egzekucyjne po ustaniu przyczyny zawieszenia. stosownie do treści art. 57 § 1a - w przypadku zawieszenia postępowania egzekucyjnego w związku z rozłożeniem na raty spłat należności pieniężnej, organ egzekucyjny podejmuje zawieszone postępowanie w zakresie wskazanym przez wierzyciela. Celem postępowania egzekucyjnego jest doprowadzenie do realizacji przez zobowiązanego jego obowiązków, wynikających z ostatecznej decyzji administracyjnej. Organ egzekucyjny nie jest władny uchylać, zmieniać bądź w inny sposób weryfikować decyzji administracyjnej, która stając się decyzją ostateczną i nie będąc dobrowolnie wykonana podlega przymusowemu wykonaniu. Zawieszenie postępowania jest to taki jego stan, w którym trwa nadal stan zawisłości sprawy (lis pendent), w którym nadal istnieją powstałe w nim stosunki prawnoprocesowe, ale tok postępowania ulega wstrzymaniu, sprawa "spoczywa" bez biegu i w zasadzie żadne czynności nie są podejmowane. W okresie zawieszenia postępowania żadne terminy w zasadzie nie biegną, zaś po ustaniu przyczyn zawieszone postępowanie zostaje podjęte na nowo (podobnie NSA w wyroku z dnia 12 lipca 2011 r., sygn. akt II FSK 211/10). Okoliczności, które stanowią podstawę do zawieszenia postępowania egzekucyjnego maja charakter przejściowy, a co za tym idzie, po ich ustąpieniu konieczne jest podjęcie postępowania egzekucyjnego (patrz: D. Jankowiak, ("Ustawa o postępowaniu egzekucyjnym w administracji", Komentarz 2008", Unimex, s. 838). Jakkolwiek w postępowaniu egzekucyjnym co do zasady nie stosuje się ogólnej procedury administracyjnej o zawieszeniu postępowania, zwłaszcza przepisów określających przesłanki takiego zawieszenie, to niewątpliwie istota zawieszenie we wszystkich postępowaniach, w tym w postępowaniu egzekucyjnym, jest taka sama, a mianowicie w trakcie zawieszenia organ administracji nie może podejmować żadnych czynności poza enumeratywnie wskazanymi w ustawie. Nawet gdyby przyjąć, że może mieć zastosowanie art. 102 k.p.a. w zw. z art. 18 u.p.e.a., to przesłanki w nim określone nie miały zastosowania w sprawie niniejszej. Skoro postanowieniami z [...]r. Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego Ł.zawiesił postępowanie egzekucyjne prowadzone w stosunku do M. L., to postępowanie to winno być podjęte. Natomiast jak wynika z akt sprawy postępowanie to nie zostało przez organ podjęte. Tym samym postanowienie Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego Ł.z [...] r. w przedmiocie odmowy umorzenia postępowania egzekucyjnego wydane zostało w czasie, gdy postępowanie egzekucyjne było zawieszone, a co do zasady postanowienie tego rodzaju może zostać wydane tylko w toczącym się postępowaniu egzekucyjnym. Przez pojęcie postępowania egzekucyjnego rozumiemy uregulowany prawem procesowym egzekucyjnym ciąg czynności podejmowanych przez organy egzekucyjne i inne podmioty postępowania egzekucyjnego w celu wykonania, przez zastosowanie środków przymusu państwowego, obowiązków wynikających z aktów poddanych egzekucji administracyjnej. Artykuł 57 u.p.e.a. reguluje zasady podjęcia zawieszonego postępowania. Czynność ta ma charakter obligatoryjny i zasadniczo jest konsekwencją ustania przyczyn zawieszenia postępowania egzekucyjnego. Podjęcie postępowania egzekucyjnego następuje z urzędu lub też na żądanie strony (art. 97 § 2 k.p.a. w zw. z art. 18 u.p.e.a.). Stroną uprawnioną do żądania podjęcia zawieszonego postępowania jest wierzyciel. Ustawa wprost nie określa czasu, w jakim postępowanie egzekucyjne może pozostawać w zawieszeniu. Jednakże z art. 59 § 1 pkt 8 u.p.e.a. wynika, że postępowanie egzekucyjne umarza się, jeżeli postępowanie to, zawieszone na żądanie wierzyciela, nie zostało podjęte przed upływem 12 miesięcy od dnia zgłoszenia tego żądania. Ustawa egzekucyjna w art. 57 nie określa wprost wszystkich okoliczności powodujących ustanie przyczyn zawieszenia postępowania i nie odnosi się do przesłanek zawieszenia postępowania wymienionych w art. 56 § 1 u.p.e.a. W tym zakresie należy kierować się generalną dyrektywą, zgodnie z którą podjęcie zawieszonego postępowania egzekucyjnego następuje po ustaniu przyczyny zawieszenia. Wyjątkowo w art. 57 § 2 i 3 u.p.e.a. reguluje podjęcie zawieszonego postępowania w związku ze śmiercią zobowiązanego (art. 56 § 1 pkt 2 u.p.e.a.). Wskazana powyżej konstrukcja nakłada konieczność określenia przesłanki podjęcia postępowania indywidualnie w odniesieniu do każdej podstawy zawieszenia. W przypadkach gdy podstawa zawieszenia określona została w innych ustawach (art. 56 § 1 pkt 5 u.p.e.a.), celem wskazania przesłanki podjęcia zawieszonego postępowania nieodzowne jest odniesienie się do przepisów regulujących szczegółowo podstawy zawieszenia postępowania egzekucyjnego. W przypadku zawieszenia postępowania egzekucyjnego na podstawie art. 14 ust. 2 ustawy o restrukturyzacji niektórych należności publicznoprawnych od przedsiębiorców zawieszenie rozciąga się do dnia wydania decyzji o zakończeniu restrukturyzacji. Z zestawienia art. 17 § 1, art. 57 § 1 oraz art. 56 § 3 u.p.e.a. wynika, że podjęcie zawieszonego postępowania egzekucyjnego następuje w formie postanowienia. Na postanowienie takie nie przysługuje zażalenie. Ustawa wyraźnie wskazała zaskarżalność tylko postanowienia organu egzekucyjnego o zawieszeniu postępowania lub o odmowie zawieszenia tego postępowania (art. 56 § 4 u.p.e.a.) – patrz: Piotr Pietrasz, Komentarz do art. 57 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, LEX 2010. W niniejszej sprawie, w sytuacji gdy ustała przyczyna zawieszenia postępowania egzekucyjnego, ze względu na którą Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego Ł.zawiesił przedmiotowe postępowanie egzekucyjne, to stosownie do przywołanego wyżej unormowania zawartego w art. 57 § 1 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji - należało podjąć zawieszone postępowanie egzekucyjne. Obowiązek podjęcia zawieszonego postępowania powstaje nie tylko wówczas, gdy ustępuje przyczyna uzasadniająca zawieszenie postępowania, ale także w chwili stwierdzenia przez organ braku przyczyny uzasadniającej zawieszenie postępowania, czyli w sytuacji, gdy przyczyna taka w ogóle nie istnieje. Mając powyższe na uwadze, Sąd na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) w związku z art. 135 ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnym orzekł jak w pkt 1 sentencji. O kosztach postępowania Sąd orzekł na podstawie art. 200 ww. ustawy. Przy ponownym rozpoznaniu sprawy organy administracji winny uwzględnić wszystkie powyższej wskazane przez sąd uwagi oraz ponownie ocenić materiał dowodowy. t.p.