II OSK 1132/12

Dnia 18 października 2013 roku Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący: Sędzia NSA Paweł Miładowski Sędziowie Sędzia NSA Jolanta Rudnicka Sędzia del. WSA Małgorzata Miron (spr.) Protokolant starszy asystent sędziego Konrad Młynkiewicz po rozpoznaniu w dniu 11 października 2013 roku na rozprawie w Izbie Ogólnoadministracyjnej skargi kasacyjnej Przedsiębiorstwa Produkcyjno - Handlowego [...] Sp. z o. o. z siedzibą w W. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie z dnia 26 stycznia 2012 roku sygn. akt II SA/Lu 822/11 w sprawie ze skargi Przedsiębiorstwa Produkcyjno - Handlowego [...] Sp. z o. o. z siedzibą w W. na decyzję Lubelskiego Wojewódzkiego Lekarza Weterynarii w Lublinie z dnia [...] sierpnia 2011 roku nr [...] w przedmiocie sposobu ustalenia wysokości i opłat za czynności wykonywane przez Inspekcję Weterynaryjną oddala skargę kasacyjną. Sygnatura akt II OSK 1132/12 UZASADNIENIE Wyrokiem z dnia 26 stycznia 2012 r. w sprawie o sygn. akt II SA/Lu 822/11 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie oddalił skargę Przedsiębiorstwa Produkcyjno – Handlowego [...] Sp. z o.o. z siedzibą w W. na decyzję Lubelskiego Wojewódzkiego Lekarza Weterynarii w Lublinie z dnia [...] sierpnia 2011 r. Nr [...] w przedmiocie sposobu ustalania wysokości i opłat za czynności wykonywane przez Inspekcję Weterynaryjną Wyrok ten zapadł w następujących okolicznościach faktycznych i prawnych sprawy: Powiatowy Lekarz Weterynarii w Łukowie, w wyniku uchybień stwierdzonych podczas kontroli przeprowadzonej przez Delegaturę Centralnego Biura Antykorupcyjnego w Lublinie w Powiatowym Inspektoracie Weterynarii w Łukowie, polegających m. in. na braku poboru od Przedsiębiorstwa [...] Sp. z o.o. opłaty za sprawowany nadzór weterynaryjny, zwrócił się w piśmie z dnia 20 kwietnia 2011 r. do prokurenta tej Spółki - A. R. o nadesłanie sprawozdania z ilości wprowadzonego do zakładu [...] surowca celem "wystawienia rachunku" za nadzór weterynaryjny nad przetwórstwem mięsa. W odpowiedzi na powyższe pismo Spółka [...] w pismach z dnia 26 kwietnia 2011 r. oraz z dnia 24 czerwca 2011 r. zakwestionowała zasadność naliczenia jej opłaty za nadzór weterynaryjny nad przetwórstwem mięsa, wskazując, iż przedmiotem działalności Przedsiębiorstwa nie jest przetwórstwo mięsa, lecz przetwórstwo tłuszczu. Decyzją z dnia [...] lipca 2011 r., Nr [...] Powiatowy Lekarz Weterynarii w Łukowie ustalił dla Przedsiębiorstwa Produkcyjno - Handlowego [...] Sp. z o.o. z siedzibą w W. należność budżetową w wysokości 140.135,00 zł, w tym: 106.650,00 zł opłaty za nadzór weterynaryjny w latach 2006 – 06.2011 r. w zakładzie [...] należącym [...] Sp. z o.o. oraz 33.485,00 zł odsetek budżetowych. W uzasadnieniu powyższej decyzji organ I instancji wyjaśnił, iż w wyniku wątpliwości dotyczących zasadności pobierania opłaty za nadzór weterynaryjny nad przetwórstwem surowców tłuszczowych, zwrócił się do Lubelskiego Wojewódzkiego Lekarza Weterynarii w Lublinie o wyrażenie opinii w tej sprawie. Powiatowy Lekarz Weterynarii wskazał, iż z odpowiedzi Głównego Lekarza Weterynarii z dnia 25 lipca 2011 r., otrzymanej za pośrednictwem Lubelskiego Wojewódzkiego Lekarza Weterynarii w Lublinie, wynika, że Inspekcja Weterynaryjna powinna pobierać opłatę wynikającą z art. 30 ust. 1 pkt 5 lit. c ustawy z dnia 29 stycznia 2004 r. o Inspekcji Weterynaryjnej (t.j. Dz. U. z 2010 r. Nr 112, poz. 744 ze zm.) od Przedsiębiorstwa Produkcyjno-Handlowego [...] Sp. z o.o. zajmującego się przetwórstwem (wytopem) tłuszczu. Główny Lekarz Weterynarii przyjął bowiem, iż zgodnie z definicją mięsa określoną w załączniku nr 1 rozporządzenia WE nr 853/2004 Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 29 kwietnia 2004 r. ustanawiającego szczególne przepisy dotyczące higieny w odniesieniu do żywności pochodzenia zwierzęcego, tłuszcz zwierzęcy jako jadalna część zwierząt jest mięsem. W związku z powyższym Powiatowy Lekarz Weterynarii w Łukowie na podstawie art. 30 ust. 1 pkt 5 lit. c ustawy z dnia 29 stycznia 2004 r. o Inspekcji Weterynaryjnej ustalił należność budżetową wraz z odsetkami dla [...] Sp. z o.o., przyjmując - stosownie do poz. 13 załącznika I rozporządzenia Ministra Rolnictwa i Rozwoju Wsi z dnia 15 grudnia 2006 r. w sprawie sposobu ustalania i wysokości opłat za czynności wykonywane przez Inspekcję Weterynaryjną, sposobu i miejsc pobierania tych opłat oraz sposobu przekazywania informacji w tym zakresie Komisji Europejskiej - stawkę 6 zł za każdą tonę mięsa wprowadzoną do zakładu. Organ I instancji wskazał jednocześnie, iż ustalenie wysokości przedmiotowej należności nastąpiło w oparciu o przedłożone przez [...] Sp. z o.o. sprawozdanie z ilości surowca wprowadzonego do zakładu przetwórstwa [...] w okresie od 2006 r. do 30 czerwca 2011 r., zweryfikowane przez delegowanych pracowników Powiatowego Inspektoratu Weterynarii w Łukowie w dniach od 11 do 13 lipca 2011 r. Przedsiębiorstwo Produkcyjno – Handlowe [...] Sp. z o.o. złożyło odwołanie od powyższej decyzji. W wyniku rozpoznania tego odwołania, decyzją z dnia [...] sierpnia 2011 r., Nr [...], Lubelski Wojewódzki Lekarz Weterynarii w Lublinie uchylił decyzję organu I instancji w części dotyczącej okresów rozliczeniowych przed 1 stycznia 2008 r., tj. zobowiązania za lata 2006 i 2007, stanowiącego kwotę 34.794,00 zł, oraz utrzymał w mocy obowiązek uiszczenia zobowiązania w wysokości 71.856,00 zł za lata 2008, 2009, 2010 i pierwszej połowy 2011 r. wraz z ustawowymi odsetkami w wysokości 13 % liczonymi od pierwszego dnia po doręczeniu decyzji Powiatowego Lekarza Weterynarii w Łukowie, tj. od dnia 28 lipca 2011 r. do dnia uregulowania należności. Organ odwoławczy uznał za uzasadnione i zgodne z prawem naliczenie Przedsiębiorstwu [...] Sp. z o.o. opłaty za nadzór weterynaryjny nad przetwórstwem mięsa zgodnie ze stawką wynoszącą 6 zł za każdą tonę mięsa wprowadzonego do zakładu, wskazaną pod poz. 13 załącznika nr 1 do rozporządzenia Ministra Rolnictwa i Rozwoju Wsi z dnia 15 grudnia 2006 r. w sprawie sposobu ustalania i wysokości opłat za czynności wykonywane przez Inspekcję Weterynaryjną, sposobu i miejsc pobierania tych opłat oraz sposobu przekazywania informacji w tym zakresie Komisji Europejskiej. Organ II instancji stwierdził jednakowoż, iż Powiatowy Lekarz Weterynarii przeoczył termin wydania decyzji ustalającej obowiązek zapłaty należności za okres sprzed 1 stycznia 2008 r., w związku z czym zobowiązania dotyczące lat 2006 i 2007 uległy przedawnieniu i nie powinny być uwzględnione w ustalonej opłacie. [...] Sp. z o.o. wniosła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie skargę na powyższą decyzję, w której domagała się jej uchylenia w części utrzymującej w mocy obowiązek uiszczenia zobowiązania w kwocie 71.856,00 zł wraz z ustawowymi odsetkami za nadzór weterynaryjny nad przetwórstwem mięsa wykonywany w latach 2008, 2009, 2010 i pierwszą połowę 2011 r. Zaskarżonej decyzji Spółka [...] zarzuciła: - naruszenie prawa materialnego, tj. art. 30 ust. 1 pkt 5 lit. c ustawy o Inspekcji Weterynaryjnej w zw. z poz. 13 załącznika nr 1 do rozporządzenia Ministra Rolnictwa i Rozwoju Wsi z dnia 15 grudnia 2006 r. w sprawie sposobu ustalania i wysokości opłat za czynności wykonywane przez Inspekcję Weterynaryjną, sposobu i miejsc pobierania tych opłat oraz sposobu przekazywania informacji w tym zakresie Komisji Europejskiej poprzez błędną wykładnię tego przepisu, polegającą na przyjęciu, iż przetwarzanie tłuszczów zwierzęcych zalicza się do przetwarzania mięsa, co skutkowało nałożeniem na Spółkę [...] opłaty za czynności wykonywane przez Inspekcję Weterynaryjną; - naruszenie prawa procesowego, tj. art. 107 § 1 w zw. z art. 8 k.p.a. poprzez niewyjaśnienie przez organ II instancji podstawy prawnej rozstrzygnięcia, a w konsekwencji niewyjaśnienie zastosowanych przepisów prawnych oraz sposobu ich wykładni i zastosowania. W uzasadnieniu skargi strona skarżąca podniosła, iż organ odwoławczy błędnie przyjął, jakoby działalność polegająca na przetwarzaniu tłuszczu zwierzęcego podlegała opłacie za nadzór weterynaryjny nad przetwórstwem mięsa. Podkreśliła, iż Przedsiębiorstwo Produkcyjno-Handlowego [...] Sp. z o.o. nie zajmuje się ani rozbiorem, ani przetwórstwem mięsa, lecz nabywa od kontrahentów, takich jak ubojnie czy zakłady przetwórstwa mięsa, gotowy produkt, jakim jest tłuszcz poubojowy powstały w wyniku uboju i rozbioru. W ocenie skarżącej Spółki organy Inspekcji Weterynaryjnej błędnie przyjęły jako mającą zastosowanie w niniejszej sprawie definicję mięsa zawartą w załączniku nr 1 do rozporządzenia WE nr 853/2004 Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 29 kwietnia 2004 r. Wskazała, iż w ust. 7.5 załącznika I do powyższego rozporządzenia wyróżnia się również "wytopiony tłuszcz zwierzęcy", za który uważa się tłuszcz uzyskiwany w wyniku wytopienia mięsa w tym kości oraz przeznaczony jest do spożycia ludzi. Strona skarżąca podniosła, iż ustawodawstwo Unii Europejskiej nie zawiera jednoznacznej definicji pojęcia "mięso". Wskazała przy tym na inną definicję sformułowaną w załączniku nr 1 do Dyrektywy 2000/13/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 20 marca 2000 r. w sprawie zbliżenia ustawodawstw Państw Członkowskich w zakresie etykietowania, prezentacji i reklamy środków spożywczych. Strona skarżąca wyraziła ponadto stanowisko, iż opłata za nadzór Weterynaryjny winna być pobierana jedynie za faktycznie wykonane w ramach tego nadzoru czynności, natomiast w zakładzie należącym do [...] Sp. z o.o. nadzór weterynaryjny nie był rzeczywiście sprawowany. Podniosła również, iż towar trafiający do jej zakładu podlegał już na wcześniejszym etapie przetwarzania opłacie za nadzór weterynaryjny, a zatem nałożenie obowiązku uiszczenia tej opłaty po raz drugi za przetwarzania tego samego produktu stanowi naruszenie zasady unikania podwójnego opodatkowania. W odpowiedzi na skargę organ II instancji wniósł o jej oddalenie, podtrzymując argumentację zawartą w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie nie podzielił stanowiska skarżącej Spółki i uznając, że zaskarżona decyzja nie narusza prawa, oddalił skargę. W uzasadnieniu wyroku Sąd wojewódzki zacytował treść art. 30 ust. 1 pkt 5 lit. c ustawy z dnia 29 stycznia 2004 r. o Inspekcji Weterynaryjnej (Dz.U. z 2010 r. Nr 112, poz. 744 ze zm.), dalej: u.i.w., stanowiącego podstawę materialnoprawną rozstrzygnięcia. Jednocześnie Sąd pierwszej instancji przypomniał, że zasady ustalania wysokości powyższej opłaty zostały określone w rozporządzeniu Ministra Rolnictwa i Rozwoju Wsi z dnia 15 grudnia 2006 r. w sprawie sposobu ustalania i wysokości opłat za czynności wykonywane przez Inspekcję Weterynaryjną, sposobu i miejsc pobierania tych opłat oraz sposobu przekazywania informacji w tym zakresie Komisji Europejskiej (Dz. U. z 2007 r. Nr 2, poz. 15 ze zm.), przywoływanym w dalszej części jako "rozporządzenie". Poz. 13 załącznika nr 1 do rozporządzenia stanowi, iż nadzór nad rozbiorem lub przetwórstwem mięsa podlega opłacie w wysokości 6 zł za każdą tonę mięsa wprowadzonego do zakładu rozbioru mięsa lub przetwórstwa mięsa. Zgodnie z § 6 ust. 1 pkt 5 rozporządzenia opłaty za nadzór, o którym mowa w poz. 13 załącznika nr 1 do rozporządzenia, nad rozbiorem lub przetwórstwem mięsa pobiera się od przedsiębiorcy prowadzącego rzeźnię lub zakład przetwórstwa. W ocenie Sądu organy administracji w sposób prawidłowy ustaliły dla Przedsiębiorstwa [...] należność budżetową za nadzór weterynaryjny w okresie od 2008 r. do końca pierwszej połowy 2011 r., uwzględniając ilość wprowadzonego do zakładu mięsa stanowiącego własność [...] Sp. z o.o. (po odjęciu ilości surowca wprowadzonego do zakładu, a następnie przekazanego do zakładów paszowych i technicznych bez przeróbki). Z ustaleń organu I instancji wynikało bowiem, iż we wskazanym okresie do Przedsiębiorstwa wprowadzono 11.976 ton mięsa (tłuszczu wołowego, wieprzowego i okresowo drobiowego), poddanego następnie przetworzeniu. Mnożąc tę ilość surowca przez stawkę 6 zł należnej opłaty za każdą tonę, organ ustalił wysokość zobowiązania na kwotę 71.856,00 zł wraz z odsetkami. W ocenie Sądu wojewódzkiego organy Inspekcji Weterynaryjnej słusznie przyjęły, iż działalność Spółki [...] podlega opłacie za nadzór weterynaryjny nad przetwórstwem mięsa. Skarżąca Spółka kwestionowała zasadność przyjęcia przez organ definicji mięsa wyrażonej załączniku nr 1 do rozporządzenia WE nr 853/2004 Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 29 kwietnia 2004 r. ustanawiającego szczególne przepisy dotyczące higieny w odniesieniu do żywności pochodzenia zwierzęcego (Dz. U. UE. L. 2004. 139. 55 ze zm.), zwanego dalej rozporządzeniem WE nr 853/2004, zgodnie z którą "mięso" oznacza jadalne części zwierząt (gospodarskich kopytnych, drobiu, zajęczaków, zwierząt łownych, zwierząt dzikich utrzymywanych w warunkach fermowych, drobnej zwierzyny łownej, grubej zwierzyny łownej), w tym krew. W myśl tej definicji zakupywany oraz przetwarzany przez Spółkę [...] surowy tłuszcz zwierzęcy poubojowy (wołowy, wieprzowy oraz drobiowy) należy niewątpliwie uznać za mięso. W ocenie Sądu, przyjęcie przez organy Inspekcji Weterynaryjnej powyższej definicji w odniesieniu do działalności przetwórczej, stanowiącej jeden z etapów wytwarzania produktów mięsnych, jest w pełni uzasadnione. Sąd zauważył, iż regulacje zawarte w rozporządzeniu WE nr 243/2004 dotyczą kwestii sanitarnych, zdrowotnych oraz kontroli weterynaryjnej produktów. Zawarte w tym rozporządzeniu definicje surowców mają zatem zastosowanie w odniesieniu do ustalania opłat za przeprowadzane kontrole weterynaryjne, jak również za nadzór weterynaryjny sprawowany nad produkcją żywności. Jednocześnie Sąd stwierdził, że wskazana przez stronę skarżącą definicja "wytopionego tłuszczu zwierzęcego", zawarta w ust. 7.5 załącznika nr 1 do rozporządzenia WE nr 853/2004, nie może mieć również zastosowania w odniesieniu do surowca wprowadzanego do zakładu przetwórstwa należącego do [...] Sp. z o.o. Jak wynika z akt sprawy oraz z treści skargi strona skarżąca nabywa i przetwarza jadalne części zwierząt w postaci tłuszczu poubojowego uzyskanego w wyniku uboju i rozbioru, które następnie dopiero poddaje przetworzeniu. Przywołana definicja odnosi się natomiast do produktu uzyskanego już po przetworzeniu (wytopieniu) mięsa, w tym kości. Ustalając opłatę za nadzór nad przetwórstwem mięsa należy natomiast przyjąć definicję odnoszącą się do surowca wprowadzanego do zakładu przetwórstwa. W toku postępowania strona skarżąca wskazywała na odmienną definicję mięsa sformułowaną w załączniku nr 1 do Dyrektywy 2000/13/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 20 marca 2000 r. w sprawie zbliżenia ustawodawstw Państw Członkowskich w zakresie etykietowania, prezentacji i reklamy środków spożywczych (Dz. U. UE. L. 2000. 109. 29 ze zm.), w brzmieniu nadanym Dyrektywą Komisji 2001/101/WE z dnia 26 listopada 2001 r. zmieniającą dyrektywę 2000/13/WE Parlamentu Europejskiego i Rady w sprawie zbliżenia ustawodawstw Państw Członkowskich odnoszących się do etykietowania, prezentacji i reklamy środków spożywczych (Dz. U. UE. L. 2001, Nr 310, poz.19). Zgodnie z tą definicją jako mięso uznawane są mięśnie szkieletowe gatunków ssaków i ptaków uznawane za odpowiednie do spożycia przez ludzi, o naturalnie zawartej lub przynależnej tkance, gdzie całkowita zawartość tłuszczu i tkanki łącznej nie przekracza: - 25% tłuszczu i 25 % tkanki łącznej dla ssaków (innych niż króliki i świnie) i mieszaniny gatunków z przewagą ssaków; - 30% tłuszczu i 25 % tkanki łącznej dla świń; - 15% tłuszczu i 10 % tkanki łącznej dla ptaków i królików. W ocenie Sądu definicja ta nie ma jednak zastosowania w odniesieniu do kwestii sprawowania nadzoru weterynaryjnego. Dyrektywa 2000/13/WE odnosi się bowiem jedynie do etykietowania środków spożywczych, które mają być dostarczone jako takie konsumentowi końcowemu oraz do niektórych aspektów odnoszących się do ich prezentacji i reklamy środków spożywczych (art. 1). Jej celem było ustanowienie reguł wspólnotowych o charakterze ogólnym, co zastało podkreślone w pkt 4 preambuły tejże Dyrektywy. Należy więc uznać, iż definicje zawarte we wskazanej Dyrektywie będą miały zastosowanie jedynie w stosunku do towarów już wprowadzonych do obrotu i jedynie w aspekcie ich prawidłowego oznaczenia. Nie odnoszą się one natomiast do klasyfikacji produktów żywnościowych na etapie ich wytwarzania, czy też przetwarzania, bowiem na tym etapie wiążące dla organów będą definicje zawarte w regulacjach dotyczących kwestii sanitarnych i zdrowotnych. W związku z powyższym należy uznać za uzasadnione stanowisko organów Inspekcji Weterynaryjnej, zgodnie z którym zastosowanie w niniejszej sprawie winna mieć definicja mięsa sformułowana w rozporządzeniu WE nr 853/2004. Kwestię określenia, jaki surowiec winien być uznany za mięso, regulują przepisy prawa wspólnotowego i zawarte w nich definicje. Sąd wskazał, iż za słusznością stanowiska uznającego tłuszcz zwierzęcy poubojowy jako mięso przemawia również znaczenie słowa "mięso" na gruncie języka polskiego. Zgodnie z definicją wyrażoną w Uniwersalnym Słowniku Języka Polskiego pod red. prof. Stanisława Dubisza (PWN, Warszawa 2003, tom 2, s. 649) mięso to jadalne części zabitych zwierząt. Tłuszcz zwierzęcy, jako jadalna część zabitych zwierząt, mieści się zatem w granicach tej definicji. Istotne znaczenie dla wykazania, iż działalność Spółki [...] podlega nadzorowi weterynaryjnemu, ma również – w ocenie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie fakt, iż Przedsiębiorstwo to w ramach szerokiej działalności gospodarczej zajmuje się przetwarzaniem i konserwowaniem mięsa, co zostało wskazane w dziale 3, rubryce 1, pkt 1 i 2 załączonego do skargi odpisu aktualnego z Rejestru Przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego. Przedłożony odpis KRS nie zawiera natomiast odrębnej kategorii działalności skarżącej Spółki polegającej na przetwórstwie tłuszczu. Przetwarzania tłuszczu nie można również zaliczyć do żadnego z pozostałych zakresów działalności [...] Sp. z o.o., wyszczególnionych w odpisie z KRS. W związku z powyższym należy przyjąć, że przetwarzanie przez Przedsiębiorstwo [...] tłuszczu zwierzęcego w zakładzie [...] mieści się w ramach przewidzianej przez Spółkę działalności polegającej na przetwarzaniu i konserwowaniu mięsa i już choćby na tej podstawie należy uznać, iż działalność ta podlega opłacie przewidzianej w art. 30 ust. 1 pkt 5 lit. "c" u.i.w. W ocenie Sądu bez znaczenia pozostaje podniesiona przez stronę skarżącą okoliczność, iż nadzór weterynaryjny w Przedsiębiorstwie Produkcyjno – Handlowym [...] Sp. z o.o. nie był rzeczywiście sprawowany, bowiem organy Inspekcji Weterynaryjnej nie wykonały w ramach tego nadzoru żadnych czynności. Jakość sprawowanego nadzoru nie jest bowiem przedmiotem kontroli Sądu w niniejszej sprawie. Należy jednak podkreślić, iż istotą nadzoru jest jedynie możliwość, nie zaś obowiązek, władczej ingerencji w działalność podmiotu nadzorowanego. Odnośnie nadzoru weterynaryjnego ustawodawca nie wskazał czynności, do których wykonania organ byłby zobligowany w ramach sprawowania tego nadzoru. Obowiązek pobierania przez Inspekcję Weterynaryjną opłaty za nadzór nad przetwórstwem mięsa powstaje natomiast z mocy przepisu ustawy i oparty jest na stosunku administracyjno–prawnym pomiędzy Spółką a organem administracji. Stosunek pomiędzy przedsiębiorcą a Inspekcją nie ma natomiast charakteru cywilno–prawnego i nie wynika z umowy cywilnoprawnej. Dlatego też należy uznać, iż organ, wzywając skarżącą Spółkę do nadesłania sprawozdania z ilości wprowadzonego do zakładu surowce, błędnie wskazał, iż celem tego wezwania jest "wystawienie rachunku" za nadzór weterynaryjny (omyłka ta nie miała jednak wpływu na wynik sprawy). Opłata za sprawowany nadzór jest bowiem ustalana w formie decyzji administracyjnej. O obowiązku uiszczenia przez przedsiębiorcę przedmiotowej opłaty decyduje już sam fakt wykonywania działalności, która opłacie takiej na mocy ustawy podlega. Wysokość tej należności, w przypadku działalności polegającej na przetwórstwie mięsa, ustalana jest natomiast jedynie na podstawie ilości produktu wprowadzonego do zakładu. Sąd uznał zatem, że zakres czynności wykonanych przez Inspekcję Weterynaryjną w ramach sprawowanego nadzoru pozostaje bez znaczenia zarówno dla samego powstania przedmiotowej należności, jak i dla jej wysokości. Sąd nie zgodził się również ze stanowiskiem strony skarżącej, iż nałożenie na nią obowiązku uiszczenia opłaty za nadzór weterynaryjny narusza zasadę unikania podwójnego opodatkowania, bowiem towar, który trafia do skarżącego Przedsiębiorstwa, jest towarem, od którego opłata ta została już raz pobrana. Słusznie organ odwoławczy podniósł w odpowiedzi na skargę, iż Inspekcja pobiera opłaty od Przedsiębiorstwa [...] za nadzór nad kolejnym etapem przetwarzania surowca dokonywanym w tymże Przedsiębiorstwie. Należy mieć na uwadze, iż opłaty uiszczane przez kontrahentów strony skarżącej mogą mieć inny charakter, w zależności od tego, z którym etapem produkcji wyrobów mięsnych wiążą się (np. od ubojni pobierana jest opłata na podstawie art. 30 ust. 3 u.i.w. za nadzór nad ubojem zwierząt, zaś od zakładów rozbioru mięsa pobierana jest opłata na podstawie art. 30 ust. 5 pkt 1 u.i.w., tj. za rozbiór mięsa). Stąd też Sąd nie zgodził się z twierdzeniem strony, iż wprowadzane do jej zakładu mięso podlegało już opłacie za nadzór nad jego przetwórstwem. Sąd nie podzielił również zarzutu strony skarżącej, iż zaskarżona decyzja narusza dyspozycję przepisu art. 107 § 1 k.p.a. Rozstrzygnięcie to zawiera bowiem wszystkie wskazane w przywołanym przepisie niezbędne elementy, w tym wskazanie przyjętej podstawy prawnej wydanej decyzji oraz jej uzasadnienie, wprost wskazujące, iż ustalenie opłaty za nadzór weterynaryjny wynika z zakresu prowadzonej przez stronę działalności. Brak polemiki ze stanowiskiem strony skarżącej co do kwestii zastosowania definicji mięsa zawartej w rozporządzeniu WE nr 843/2004 nie stanowi naruszenia zasady przekonywania wyrażonej w art. 11 k.p.a., tym bardziej, iż stanowisko organu odnośnie przyjętej definicji było w ocenie Sądu prawidłowe. Sąd nie dopatrzył się również naruszenia przez organy zasady pogłębiania zaufania obywateli do Państwa wyrażonej w art. 8 k.p.a. Zarówno Powiatowy Lekarz Weterynarii w Łukowie, jak i Lubelski Wojewódzki Lekarz Weterynarii w Lublinie poczynili niezbędne starania w celu prawidłowego ustalenia stanu faktycznego oraz prawnego niniejszej sprawy, zaś w obliczu wątpliwości co do zasadności obciążenia Przedsiębiorstwa [...] opłatą za nadzór nad przetwórstwem mięsa, zwrócili się o opinię do organu nadrzędnego. Swoje stanowisko organy obu instancji oparły na uzyskanej opinii Głównego Lekarza Weterynarii, co zostało podkreślone zarówno w zaskarżonej decyzji, jak i w decyzji organu I instancji. Sąd ocenił także jako prawidłowe uchylenie przez organ odwoławczy obowiązku uiszczenia opłaty za lata 2006 i 2007, co należy podkreślić, pomimo, iż ta część decyzji nie była przedmiotem skargi. Nie budzi wątpliwości Sądu, iż opłaty pobierane przez Inspekcję Weterynaryjną na podstawie art. 30 u.i.w. są niepodatkowymi należnościami budżetowymi, o których mowa w art. 2 § 2 Ordynacji podatkowej i do nich, z mocy tego przepisu, stosuje się dział III tej Ordynacji. Opłaty te załatwiane są więc w drodze decyzji administracyjnej Zgodnie zaś z art. 68 § 1 Ordynacji podatkowej zobowiązanie podatkowe (oraz niepodatkowe należności budżetowe – art. 2 § 2 Ordynacji), o których mowa w art. 21 § 1 pkt 2 Ordynacji, tj. powstające z dniem doręczenia decyzji organu podatkowego ustalającej wysokość tego zobowiązania, nie powstaje, jeżeli decyzja ustalająca to zobowiązanie została doręczona po upływie 3 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym powstał obowiązek podatkowy. Biorąc pod uwagę, iż decyzja ustalająca firmie [...] wysokość przedmiotowej opłaty została doręczona stronie w dniu 27 lipca 2011 r., słusznie organ odwoławczy uznał, iż zobowiązanie za lata 2006 i 2007 uległo przedawnieniu. Na marginesie należy podnieść, iż organ odwoławczy uchylając decyzję pierwszoinstancyjną w części dotyczącej zobowiązania za lata 2006 i 2007, winien był umorzyć postępowanie przed organem I instancji w tym zakresie. Uchybienie powyższe nie może mieć jednak wpływu na rozstrzygnięcie Sądu, bowiem wniesiona skarga dotyczyła jedynie części decyzji utrzymującej w mocy obowiązek uiszczenia opłaty za lata od 2008 r. do pierwszej połowy 2011 r. Z unormowania art. 134 § 1 p.p.s.a. wynika zaś, iż sąd administracyjny związany jest granicami przedmiotu zaskarżenia. Skargę kasacyjną od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie z dnia 26 stycznia 2012 r. wniosło Przedsiębiorstwo Produkcyjno - Handlowe [...] Sp. z o.o. siedzibą w W.. Powyższy wyrok Spółka zaskarżyła w całości i zarzuciła: I. Naruszenie prawa materialnego poprzez jego błędną wykładnię: - art. 30 ust. 1 pkt 5 lit. c ustawy z dnia 29 stycznia 2004 r. o Inspekcji Weterynaryjnej oraz poz. 13 Załącznika nr 1 rozporządzenia Ministra Rolnictwa i Rozwoju Wsi z dnia 15 grudnia 2006 r. w sprawie sposobu ustalania i wysokości opłat za czynności wykonywane przez Inspekcję Weterynaryjną, sposobu i miejsc pobierania tych opłat oraz sposobu przekazywania informacji w tym zakresie Komisji Europejskiej i błędną ich wykładnię i niewłaściwe zastosowanie poprzez przyjęcie, że przetwarzanie tłuszczów zwierzęcych zalicza się do przetwarzania mięsa, co powoduje objęcie tego przetwarzania opłatami za czynności wykonywane przez Inspekcję Weterynaryjną w Przedsiębiorstwie Produkcyjno-Handlowym [...] Sp. z. o.o., - poz. 13 załącznika nr 1 do rozporządzenia WE nr 853/2004 Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 29 kwietnia 2004 r. ustanawiającego szczególne przepisy dotyczące higieny w odniesieniu do żywności pochodzenia zwierzęcego (Dz.U.UE.L.2004.139.55 ze zm.) poprzez przyjęcie przez Sąd pierwszej instancji, że organ w sposób prawidłowy ustalił należność budżetową dla Przedsiębiorstwa Produkcyjno-Handlowe [...] Spółka z o.o. za nadzór weterynaryjny w okresie od 2008 r. do końca pierwszej połowy 2011 r. przyjmując stawkę 6 zł za nadzór nad każdą toną mięsa wprowadzoną do zakładu skarżącej, w sytuacji gdy ten nadzór nie był rzeczywiście wykonywany przez Pracowników Powiatowego Inspektoratu Weterynarii w Łukowie; II. Na zasadzie art. 174 pkt 2 p.p.s.a naruszenie przepisów postępowania, które miały istotny wpływ na wynik sprawy, a mianowicie: - art. 232 zdanie 1 i art. 233 § 1 k.p.c. w związku z art. 106 § 5 p.p.s.a. w ten sposób, że nie dokonano wszechstronnego rozważenia zebranego w sprawie materiału dowodowego i pomięto dowód w postaci opinii Instytutu [...] w przedmiocie odpowiedzi na pytanie czy tłuszcz jest mięsem, - art. 141 § 4 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) poprzez nie wyjaśnienie przez sąd pierwszej instancji podstawy prawnej rozstrzygnięcia, a w konsekwencji niewyjaśnienie zastosowanych przepisów prawnych oraz sposobu ich wykładni. Wskazując na powyższe skarżąca spółka wniosła o: 1. uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Lublinie do ponownego rozpoznania, względnie - w przypadku, gdy Sąd uzna ww. zarzuty naruszenia przepisów postępowania za nieuzasadnione - o uchylenie wyroku w całości i rozpoznanie skargi, na podstawie art. 176 w zw. z art. 188 p.p.s.a.; 2. zwrot na rzecz skarżącej kosztów postępowania kasacyjnego, na podstawie art. 203 p.p.s.a. W uzasadnieniu skargi kasacyjnej jej autor podkreślił, że definicja mięsa wyrażona w przepisach rozporządzenia WE nr 853/2004 Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 29 kwietnia 2004 r. ustanawiającego szczególne przepisy dotyczące higieny żywności pochodzenia zwierzęcego /Dz. U. UE L 139 z 30.04.2004/, na którą to w uzasadnieniu decyzji powoływały się organy obu instancji i która zdaniem Sądu pierwszej instancji właściwie została zastosowana w niniejszej sprawie, zadaniem skarżącej nie odnosi się do tłuszczu, ponieważ tłuszcz nie jest mięsem. Skarżąca podkreśliła, że w ustawodawstwie Unii Europejskiej długo nie można było jednoznacznie i wspólnie dla interesów różnych państw członkowskich zdefiniować pojęcia "mięso" i w związku z licznymi jego definicjami podjęto wspólne działania mające na celu ujednolicenie i zharmonizowanej definicji odpowiadającej nazwie kategorii "mięso". I tak za mięso są uznawane wyłącznie mięśnie oraz bezpośrednio do nich przylegająca tkanka tłuszczowa, jednak jeśli nie stanowi więcej niż 25 proc. w przypadku królików, 30 proc. w przypadku trzody i 15 proc. w przypadku drobiu. Do mięsa będzie także można zaliczyć w podobnych proporcjach tkankę włóknistą. Powyższa definicja mięsa została sformułowana w Dyrektywie 2000/13/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 20 marca 2000 r. w sprawie zbliżenia ustawodawstwa Państw Członkowskich odnoszących się do etykietowania, prezentacji i reklamy środków spożywczych /Dz. U. L 109 z 6 maja 2000 r./, zwana Dyrektywą 2000/13/WE. Z załącznika I tej dyrektywy wynika, że za mięso uważa się mięśnie szkieletowe gatunków ssaków i ptaków uznane za odpowiednie do spożycia przez ludzi o naturalnie zawartej lub przynależnej tkance, gdzie całkowita zawartość tłuszczu i tkanki łącznej nie przekracza wartości wskazanych powyżej oraz gdy mięso stanowi składnik innego środka spożywczego. Produkty objęte definicją wspólnotową "mięsa odzyskanego mechanicznie" wyłącza się z zakresu niniejszej definicji. Dyrektywa 2000/13/WE dotyczy tylko etykietowania środków spożywczych, które mają być dostarczone konsumentowi lub zakładowi żywienia zbiorowego. Zatem definicja mięsa wskazana w tej Dyrektywie nie odnosi się do przetwórstwa mięsa i spraw nadzoru weterynaryjnego. Definicja mięsa wynikająca z przepisów rozporządzenia WE nr 853/2004 Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 29 kwietnia 2004 r. ustanawiającego szczególne przepisy dotyczące higieny żywności pochodzenia zwierzęcego (Dz. U. UE L 139 z 30.04.2004) również nie odnosi się do skarżącej. Skarżąca bowiem nie zajmuje się w ramach prowadzonej działalności gospodarczej ani ubojem ani rozbiorem mięsa, a z kolei tłuszczu poubojowego nie sposób nazwać mięsem. W uzasadnieniu swego stanowiska Sąd pierwszej instancji odwołuję się do Słownika Języka Polskiego, wskazując, że tłuszcz zwierzęcy jest jadalną częścią zabitych zwierząt a zatem mieści się w definicji mięsa. W ust. 7.5 załącznika I do rozporządzenia WE 853/2004 wyróżnia się również wytopiony tłuszcz zwierzęcy, za który uważa się tłuszcz uzyskiwany w wyniku wytopienia przeznaczony do spożycia, a którego przetwarzanie w ogóle nie podlega opłatom za nadzór. Zdaniem skarżącej kasacyjnie Spółki w niniejszej sprawie Sąd całkowicie pominął dowód złożony przez skarżącą w postaci opinii Instytutu [...] z siedzibą w W., z której to treści jednoznacznie wynika, że tłuszcz zwierzęcy w postaci słoniny, tłuszczu miękkiego, sadła, czy łoju występujący osobno, aniżeli w połączeniu anatomicznym z tkanką mięśniową, nie jest mięsem i nie powinien być tym terminem określany. Sąd nie wskazał w uzasadnieniu wyroku, dlaczego pominął tak istotny dla skarżącej dowód i nie dał wiary temu "dokumentowi". W żaden sposób nie ustosunkował się do faktu pominięcia tego dowodu, jak również nie odniósł się do zawartego tam stanowiska zaprezentowanego przez Instytut [...] w W.. Odnośnie nadzoru weterynaryjnego i przepisów rozporządzenia, rozporządzenia WE nr 853/2004 Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 29 kwietnia 2004 r. ustanawiającego szczególne przepisy dotyczące higieny w odniesieniu do żywności pochodzenia zwierzęcego (Dz.U.UE.L.2004.139.55 ze zm.), podnieść należy, że ustawodawca w rozporządzeniu co prawda nie wskazał czynności, do których organ jest zobligowany w ramach tego nadzoru, ale czynności i zadania Inspekcji Weterynaryjnej są jasno wskazane w ustawie z dnia z dnia 29 stycznia 2004 r. o Inspekcji Weterynaryjnej (Dz.U.2010.112.744 j.t.). Art. 3 ust. 1 cytowanej ustawy stanowi, że Inspekcja realizuje zadania z zakresu ochrony zdrowia zwierząt oraz bezpieczeństwa produktów pochodzenia zwierzęcego w celu zapewnienia ochrony zdrowia publicznego, zaś ust. 2 pkt 5 powyższego artykułu wskazuje, że jednym z zdań Inspekcji jest sprawowanie nadzoru nad bezpieczeństwem produktów pochodzenia zwierzęcego, w tym nad wymaganiami weterynaryjnymi przy ich produkcji, umieszczaniu na rynku oraz sprzedaży bezpośredniej. Powyższe oznacza, że ustawodawca precyzyjnie i dokładnie określił zakres zadań Inspekcji weterynaryjnej, zatem również zakres zadań i czynności, jakie winny być w wykonywane w ramach nadzoru. Opłaty są więc należnością opartą na w pewnym sensie na kryterium wzajemności. W zamian za świadczenie nadzoru organ pobiera opłatę. Innymi słowy nie można pobrać opłaty w sytuacji, gdy nie spełniono świadczenia, za które ona się należy. Skarżąca podkreśliła, że nadzór nie był wykonywany i nie ma zatem możliwości aby obciążać stronę skarżącą, zgodnie z obowiązującym prawem, opłatą za jego wykonywanie. Przepisy mówią o opłacie za nadzór, skoro tak ustawodawca określił jedno z zadań Inspekcji Weterynaryjnej, to zadanie to winno być rzeczywiście wykonywane i nie bez znaczenia pozostaje zakres czynności wykonywanych przez Inspekcję Weterynaryjną. Nie sposób więc zgodzić się ze stanowiskiem Sądu pierwszej instancji, że okoliczność ta pozostaje bez znaczenia. Stoi to bowiem w sprzeczności i skutkuje naruszeniem przepisów cytowanej powyżej ustawy o Inspekcji Weterynaryjnej oraz poz. 13 Załącznika nr 1 rozporządzenia Ministra Rolnictwa i Rozwoju Wsi z dnia 15 grudnia 2006 r. w sprawie sposobu ustalania i wysokości opłat za czynności wykonywane przez Inspekcję Weterynaryjną, sposobu i miejsc pobierania tych opłat oraz sposobu przekazywania informacji w tym zakresie Komisji Europejskiej (Dz. U. z 2007 r., Nr 2, poz. 15 ze zm.) w szczególności z § 6 ust. 1 pkt 5 rozporządzenia. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Zgodnie z treścią art. 183 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 270 ze zm., dalej p.p.s.a.) Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, bierze jednak z urzędu pod rozwagę nieważność postępowania. W niniejszej sprawie nie występują enumeratywnie wyliczone w art. 183 § 2 ustawy przesłanki nieważności postępowania sądowoadministracyjnego. Związanie zarzutami skargi kasacyjnej oznacza, że Sąd ten jest związany wskazanymi w niej podstawami i nie ma prawa rozwijać, czy też doprecyzowywać zarzutów kasacyjnych. Ponadto przedmiotem oceny tego Sądu mogą być jedynie te zarzuty kasacyjne, które strona sformułowała i uzasadniła zgodnie z wymogami prawnymi wynikającymi z art. 174 i art. 176 p.p.s.a. Skarga kasacyjna powinna wskazywać dokładnie jednostkę redakcyjną przepisu i być sformułowana w taki sposób, by nie stwarzała wątpliwości interpretacyjnych. Sądowi nie wolno bowiem samodzielnie konkretyzować zarzutów skargi kasacyjnej, ani ich uściślać czy też w inny sposób korygować (por.: wyrok NSA z 30 marca 2004 r., sygn. akt GSK 10/04, Mon. Prawn. 2004, nr 9, poz. 392). Mając powyższe na uwadze Sąd uznał, że tak skonstruowana skarga kasacyjna nie zawiera usprawiedliwionych podstaw. Kontrolowaną przez Sąd pierwszej instancji decyzją (w części objętej skargą) Lubelski Wojewódzki Lekarz Weterynarii utrzymał w mocy decyzję organu stopnia powiatowego ustalającą opłatę za nadzór weterynaryjny w zakładzie prowadzonym przez Spółkę [...]. Podstawą materialnoprawną tego rozstrzygnięcia był art. 30 ust. 1 pkt 5 lit. c ustawy z dnia 29 stycznia 2004 r. o Inspekcji Weterynaryjnej, zgodnie z którym inspekcja pobiera opłaty na nadzór nad przetwórstwem mięsa. Sąd pierwszej instancji ocenił, iż organy administracji dokonały prawidłowej wykładni tego przepisu uznając, że działalność prowadzona przez Skarżącą spółkę, polegająca na przetwórstwie (przetopie) tłuszczu, podlega opłacie w oparciu o ww. przepis. Wbrew zarzutom skarżącej Spółki Sąd pierwszej instancji trafnie ocenił zastosowanie przez organy administracji ww. przepisów prawa. W szczególności, wbrew stanowisku Spółki, Sąd wojewódzki prawidłowo odkodował definicję "mięsa" w rozumieniu ustawy o Inspekcji Weterynaryjnej oraz rozporządzenia Ministra Rolnictwa i Rozwoju Wsi z dnia 15 grudnia 2006 r. w sprawie sposobu ustalania i wysokości opat za czynności wykonywane przez Inspekcje Weterynaryjna, sposobu i miejsc pobierania tych opłat oraz sposobu przekazywania informacji w tym zakresie Komisji Europejskiej (dalej: rozporządzenie). Zgodzić się należy z Sądem wojewódzkim co do zasadności posłużenia się w niniejszej sprawie definicją "mięsa" zawartą w Załączniku nr 1 do Rozporządzenia WE nr 853/2004 Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 29 kwietnia 2004 r. ustanawiającego szczegółowe przepisy w odniesieniu do żywności pochodzenia zwierzęcego (dalej: rozporządzenie WE nr 853/2004), w której wskazuje się, że mięso to jadalna cześć zwierząt (gospodarskich, kopytnych, drobiu, zajęczaków, zwierząt łownych, zwierząt dzikich utrzymywanych w warunkach fermowych, drobnej zwierzyny łownej), w tym krew. Wprawdzie skarżąca kwestionowała zasadność przyjęcia takiej definicji do przetwarzania tłuszczów, jednakże w żaden sposób nie wykazała błędu w wykładni dokonanej przez Sąd. Wymaga przy tym podkreślenia, że Spółka wskazała w uzasadnieniu skargi kasacyjnej, iż definicja mięsa, jaką należało zastosować do działalności skarżącej, jest sporna, jednakże nie podała innej, która jej zdaniem winna mieć zastosowanie. Jednocześnie mimo przywołania innych aktów, w tym m.in. Dyrektywy 2000/13/WE Parlamentu Europejskiego i Rady, które również zawierają definicję tego pojęcia, sama przyznała, że skoro wspomniana Dyrektywa dotyczy etykietowania środków spożywczych, które mają być dostarczone konsumentowi lub zakładowi zbiorowego żywienia, to zawartej w tym akcie definicji nie można odnosić do przetwórstwa mięsnego. Tym samym Naczelny Sąd Administracyjny uznał za prawidłową wykładnię omawianego pojęcia dokonaną przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie. Nie ma przy tym racji skarżąca, że w omawianej definicji nie mieści się także tłuszcz. Skoro ustawodawca w przywołanym akcie wskazał na konieczność szerokiego rozumienia tego pojęcia, uznając za mięso wszelkie jadalne części zwierząt, w tym również krew, to nie może ulegać wątpliwości, że tłuszcz pochodzenia zwierzęcego spełnia powyższe warunki. Tym samym jako niezasadny należało ocenić zarzut naruszenia art. 30 ust. 1 pkt 1 lit c ustawy o Inspekcji Weterynaryjnej oraz poz. 13 Załącznika nr 1 do rozporządzenia poprzez jego niewłaściwe zastosowanie i przyjęcie, że przetwarzanie tłuszczów zwierzęcych zalicza się do przetwarzania mięsa, co powoduje objecie jej opłatami z tytułu nadzoru weterynaryjnego. Natomiast nie może podlegać ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, czy przetwarzanie tłuszczu, w wyniku którego powstaje "wytopiony tłuszcz zwierzęcy" wg definicji zawartej w poz. 7.5 załącznika nr I do rozporządzenia WE nr 853/2003 podlega opłatom za nadzór weterynaryjny. Skarżąca kasacyjnie nie sformułowała takiego zarzutu w petitum skargi, a wskazanie na te okoliczności w jej uzasadnieniu nie spełnia warunków formalnych, które pozwalałyby Naczelnemu Sądowi Administracyjnemu na merytoryczną ocenę zarzutu. Uzasadnienie skargi kasacyjnej w części, w której wskazuje się na tę pozycję (str. 7), nie pozwala także na jednoznaczną ocenę, czy powołanie się na ten zapis ma wzmocnić argumentację co do wadliwości zastosowanej przez Sąd pierwszej instancji wykładni pojęcia "mięso", czy też wskazywać ma na ewentualne naruszenie tego przepisu, a jeśli tak, to na czym naruszenie to miałoby polegać. Skoro Sąd kasacyjny nie może – za stronę – konstruować zarzutów – to brak jest możliwości merytorycznej oceny wskazanej wyżej kwestii. I wreszcie nie ma racji skarżąca kasacyjnie, iż brak było podstaw do naliczenia opłaty za nadzór weterynaryjny w sytuacji, gdy nadzór ten faktycznie nie był sprawowany przez inspekcję weterynaryjną. W tym zakresie należało podzielić pogląd Sądu pierwszej instytucji wskazujący, iż nie wykonywanie żadnych czynności w ramach nadzoru przez organ do tego uprawniony nie zwalnia podmiotu zobowiązanego z obowiązku uiszczania wskazanych opłat. Ani ustawa o Inspekcji Weterynaryjnej, ani przepisy rozporządzenia wykonawczego do tej ustawy, nie zawierają definicji "nadzoru". Próbę zdefiniowania tego pojęcia podjął m.in. Trybunał Konstytucyjny, który w uchwale z dnia 5 października 1994 r. sygn. W 1/94 (Dz.U. 1994 r. Nr 113, poz. 551) przyjął, że "przez nadzór należy rozumieć określone procedury dające odpowiednim organom państwowym, wyposażonym w stosowne kompetencje, prawo korygowania działalności organu nadzorowanego". Podobnie "nadzór" określił Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 8 marca 2012 r, w sprawie o sygn. akt I OSK 368/11 (dostępne w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych: http://cbois.nsa.gov.pl), w którym wskazuje się, iż nadzór stanowią działania polegające na ingerencji w zachowanie podmiotów w zakresie, w jakim podmioty te są piastunami tzw. imperium. Podobną definicję wskakuje Wikipedia, wolna encyklopedia, zgodnie z którą przez nadzór administracyjny należy rozumieć możliwość władczego ingerowania w działalność podmiotu nadzorowanego (http://pl.wikipedia.org). Tym samym rację ma Sąd pierwszej instancji, że nadzór (w przeciwieństwie do kontroli) nie musi wiązać się z wykonywaniem faktycznie czynności wobec podmiotu nadzorowanego. Za taką wykładnią tego pojęcia w odniesieniu do nadzoru sprawowanego przez Inspekcję Weterynaryjną przemawia też fakt, że wbrew twierdzeniom skarżącej kasacyjnie ustawa o Inspekcji Weterynaryjnej nie wymienia czynności, do których zobowiązana lub uprawniona byłaby inspekcja. Gdyby intencją ustawodawcy było uzależnienie pobierania opłat od faktycznie wykonywanych czynności, to z pewnością określiłby je. Tymczasem ustawa w art. 3 ust. 1 wskazuje jedynie, że Inspekcja realizuje zadania z zakresu ochrony zdrowia zwierząt oraz bezpieczeństwa produktów pochodzenia zwierzęcego w celu zapewnienia ochrony zdrowia publicznego. Natomiast ust. 2 pkt 5 stanowi, że do zadań inspekcji należy sprawowanie nadzoru nad bezpieczeństwem produktów pochodzenia zwierzęcego, w tym nad wymaganiami weterynaryjnymi przy ich produkcji, umieszczaniu na rynku oraz sprzedaży bezpośredniej. Żaden z tych przepisów nie określa zatem konkretnych czynności, do dokonywania których zobowiązana byłaby inspekcja weterynaryjna. Co więcej: analiza rozporządzenia z dnia 15 grudnia 2006 r. również prowadzi do wniosku, że opłaty za nadzór nad przetwórstwem mięsa pobierane są niezależnie od wykonywanych faktycznie czynności. Rozporządzenie to określa wysokość opłat za wykonywane przez Inspekcję Weterynaryjną: "1. czynności – jest załączona w załączniku nr 1 do rozporządzenia., 2 (...)" Załącznik, o którym mowa wyżej wymienia szczegółowo pozycje, z których jedne niewątpliwie wiążą się w wykonywaniem jakiś czynności faktycznych np. "badanie alergiczne ssaka" (poz. 4.1 załącznika), inne natomiast, mimo że mieszczą się w kategorii opłat za "czynności" takiego charakteru nie mają, np. nadzór na przetwórstwem mięsa (poz. 13), nadzór nad przetwórstwem jaj konsumpcyjnych (poz.15). Powyższe uzasadnia trafność stanowiska Sądu pierwszej instancji co tego, że prawidłowo organy nałożyły obowiązek uiszczania opłaty za nadzór weterynaryjny na skarżąca Spółkę, nawet jeżeli faktycznie nadzór ten nie był sprawowany. Nie zasługuje także na uwzględnienie zarzut naruszenia poz. 13 załącznika nr 1 do rozporządzenia WE nr 853/2004 Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 29 kwietnia 2004 r. ustanawiającego szczegółowe przepisy dotyczące higieny w odniesieniu do żywności pochodzenia zwierzęcego. Należy przede wszystkim podkreślić, że przywołany wyżej przepis nie mógł zostać naruszony przez Sąd pierwszej instancji, albowiem wskazane rozporządzenie nie zawiera takiej jednostki redakcyjnej. Ww. rozporządzenie – co nie może budzić wątpliwości - zawiera załącznik nr I o tytule "Definicje", jednakże ostatnia pozycja tego załącznika, to pozycja 8.2. Skoro – jak zostało wyżej wskazane – Naczelnemu Sądowi Administracyjnemu nie wolno samodzielnie konkretyzować zarzutów skargi kasacyjnej ani ich korygować, tak sformułowany zarzut nie mógł być uwzględniony. Co więcej, intencji autora skargi kasacyjnej w tym zakresie trudno także "domyślać się" z opisu tego zarzutu. Nie mogły odnieść spodziewanego skutku również zarzuty naruszenia postępowania, albowiem Sąd nie naruszył tych przepisów w stopniu, który miałby istotny wpływ na wynik sprawy. W szczególności nie został naruszony art. 141 § 4 p.p.s.a. Zgodnie z dyspozycją tego przepisu uzasadnienie wyroku powinno zawierać zwięzłe przedstawienie stanu sprawy, zarzutów podniesionych w skardze, stanowisko pozostałych stron, podstawę prawną rozstrzygnięcia oraz jej wyjaśnienie. Przepis ten, normując treść uzasadnienia wyroku, stanowi na gruncie Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi odzwierciedlenie wynikającej z art. 2 Konstytucji RP zasady budowania zaufania do organów państwa. Uzasadnienie wyroku powinno być tak sporządzone, aby wynikało z niego dlaczego Sąd uznał zaskarżone orzeczenie za zgodne lub niezgodne z prawem. Zarzut naruszenia tego przepisu mógłby być skuteczny wówczas, gdyby Sąd pierwszej instancji nie wyjaśnił w sposób adekwatny do celu, jaki wynika z tego przepisu, dlaczego nie stwierdził w rozpatrywanej sprawie naruszenia przez organy administracji przepisów prawa materialnego ani przepisów procedury w stopniu, który mógłby mieć wpływ na treść rozstrzygnięcia (por. wyrok NSA z dnia 13 grudnia 2005 roku, sygn. akt I FSK 299/05, publ. Lex, nr 187709) W niniejszej sprawie uzasadnienie zaskarżonego wyroku odpowiada wymogom art. 141 § 4 p. p. s. a. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie wskazał podstawę prawną wyroku (art. 151 p.p.s.a.) i wyjaśnił przyczyny podjętego rozstrzygnięcia, przedstawił stan sprawy, istotę zarzutów skargi i ocenił zgodność z prawem zaskarżonej decyzji. Wyjaśnił w sposób jasny i wyczerpujący, dlaczego zaskarżona decyzja nie narusza prawa, a w konsekwencji - skarga jako nieuzasadniona podlega oddaleniu. W szczególności należy zwrócić uwagę skarżącej kasacyjnie, iż uzasadnienie to zawiera szczegółowe wyjaśnienie stanowiska dotyczącego wykładni pojęcia "mięsa" i "przetwórstwa mięsa", odnosząc się w tym zakresie do zarzutów zawartych w skardze do tego Sądu. Rację ma Spółka [...], że Sąd nie odniósł się do złożonej przez pełnomocnika skarżącej na rozprawie dnia 12 stycznia 2012 r. opinii Instytutu [...] w zakresie definicji mięsa oraz definicji tłuszczu zwierzęcego. Naruszenie to pozostaje jednak bez wpływu na treść rozstrzygnięcia, albowiem Sąd jest uprawniony, a wręcz zobowiązany do samodzielnych ocen i dokonywania wykładni przepisów prawnych. Obowiązek ten został w sposób prawidłowy wykonany przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie. Mając na uwadze powyższe i uznając za niezasadne zarzuty skargi kasacyjnej Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 p.p.s.a. skargę kasacyjną oddalił.