I SA/Wr 1661/11

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Marta Semiczek, Sędzia WSA Dagmara Dominik-Ogińska (sprawozdawca), Sędzia WSA Ludmiła Jajkiewicz, Protokolant: Lucyna Barańska, po rozpoznaniu w dniu 16 lutego 2012 r. w Wydziale I we Wrocławiu na rozprawie sprawy ze skargi A. W. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej we W. z dnia [...] sierpnia 2011 r. nr [...] w przedmiocie zaliczenia wpłaty na poczet zaległości w podatku od czynności cywilnoprawnych za marzec 2011r. oddala skargę. Postanowieniem z dnia 25 lutego 2011 r, wydanym w sprawie egzekucyjnej, Sąd Rejonowy w S. przysądził A. W. (dalej: podatniczce, stronie skarżącej) spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego za cenę 72.655,19 zł i stwierdził, że cała cena została uiszczona gotówką. Powyższe orzeczenie stało się prawomocne z dniem 16 marca 2011 r. Pismem z dnia 8 kwietnia 2011 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w S. wezwał podatniczkę do złożenia w terminie 14 dni deklaracji PCC-3 w związku ze wskazanym wyżej nabyciem. W złożonej deklaracji podatniczka wykazała podatek od czynności cywilnoprawnych w wysokości 1.453 zł, którą to kwotę wpłaciła na rachunek Urzędu Skarbowego w dniu 24 maja 2011 r., wskazując w tytule przelewu "PCC-3 spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu ul. [...] S.". Postanowieniem z dnia [...] maja 2011 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego, powołując się na art. 62 § 1 i § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm. – dalej: O.p.), zaliczył dokonaną wpłatę na poczet zaległości podatkowej w podatku od czynności cywilnoprawnych za marzec 2011 r. – na należność główną 1.424,60 zł oraz na odsetki za zwłokę 28,40 zł. Po rozpoznaniu zażalenia, Dyrektor Izby Skarbowej we W., wskazanym w sentencji wyroku postanowieniem, utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu podatkowego I instancji. W uzasadnieniu powyższego postanowienia organ podatkowy II instancji przytoczył w pierwszej kolejności treść art. 233 § 1 pkt 1, art. 4 oraz art. 21 § 1 i § 2 O.p. Dalej wskazał, że zgodnie z treścią art. 51 § 1 O.p., zaległością podatkową jest podatek niezapłacony w terminie jego płatności. Od zaległości naliczane są odsetki za zwłokę od dnia następującego po dniu upływu terminu, w którym podatek miał zostać wpłacony na rachunek organu podatkowego (art. 53 § 4 O.p.). Zwrócił uwagę, że stosownie do art. 55 § 1 i § 2 O.p., odsetki za zwłokę są wpłacane bez wezwania organu podatkowego, a jeżeli wpłata nie pokrywa kwoty zaległości wraz z odsetkami, wpłatę zalicza się proporcjonalnie na poczet należności głównej oraz kwoty odsetek, w takim stosunku, w jakim w dniu wpłaty pozostawała kwota zaległości do kwoty odsetek. Dodatkowo organ odwoławczy przytoczył przepis art. 59 § 1 pkt 1 O.p., dotyczący wygaśnięcia zobowiązania podatkowego na skutek zapłaty oraz art. 62 § 1 O.p. regulujący kwestię zaliczania wpłaty przez podatnika, jeżeli ciążą na nim zobowiązania z różnych tytułów. Dalej Dyrektor Izby Skarbowej, przytaczając przepisy ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, wyjaśnił zasadność zobowiązania podatkowego w tym podatku w związku z nabyciem przez podatniczkę spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego. Podkreślił, iż zgodnie z przepisami wymienionej ustawy, obowiązek podatkowy powstał z chwilą uprawomocnienia się orzeczenia sądu i ciążył na kupującym. Stawka podatku wynosiła 2%, a zatem na stronie ciążyło zobowiązanie podatkowe w wysokości 1.453 zł i powstało w dniu 16 marca 2011 r. Jego płatność miała nastąpić w terminie 14 dni, to jest do 30 marca 2011 r. Podatniczka natomiast uregulowała powyższe zobowiązanie w dniu 24 maja 2011 r. Organ podatkowy II instancji zauważył, że z obowiązujących przepisów wynika, iż w sytuacji, gdy podatnik wskaże zobowiązanie, na które ma być zaliczona wpłata, organ podatkowy nie ma swobody w działaniu i zobowiązany jest zaliczyć wpłatę na poczet wskazanej zaległości. Stwierdził, że Naczelnik Urzędu Skarbowego prawidłowo wyliczył odsetki od dnia następującego po terminie płatności, to jest od 31 marca 2011r., a następnie zaliczył uiszczoną przez podatniczkę kwotę podatku na proporcjonalnie na poczet zaległości głównej i odsetki za zwłokę. Słusznie też, zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej obliczono, że na opłacenie całości zaległości podatkowej, skutkujące wygaśnięciem zobowiązania, brakowało 28,40 zł. Dyrektor Izby Skarbowej zwrócił uwagę, że postanowienie w sprawie zaliczenia wpłaty ma charakter jedynie deklaratoryjny – informuje o sposobie jej zaliczenia, potwierdzając czynności o charakterze rachunkowo-technicznym. Nie kreuje natomiast nowego stanu faktycznego ani prawnego – zaliczenie wpłaty następuje z mocy prawa z chwilą jej dokonania, a nie z dniem doręczenia podatnikowi postanowienia w tym przedmiocie. Organ zaakcentował, że przedmiotowe postanowienie nie przesądza o istnieniu zaległości podatkowej, lecz informuje o sposobie zaliczenia dokonanej przez podatnika wpłaty. W skardze na powyższe postanowienie organu podatkowego II instancji strona wniosła o jego uchylenie i nakazanie organowi podatkowemu zwrotu pełnej wpłaconej kwoty podatku oraz zasądzenie na jej rzecz kosztów postępowania sądowego. Skarżonemu rozstrzygnięciu zarzuciła naruszenie: - przepisów prawa materialnego – art. 2, art. 31 ust. 3, art. 64 ust 1, 2 i 3 i art. 84 w związku z art. 217 Konstytucji RP poprzez wadliwe przyjęcie faktu i daty powstania obowiązku podatkowego, niezasadne zaliczenie należności głównej i wskazanie kwoty odsetek nieodpowiadającej stanowi faktycznemu; - przepisów prawa procesowego – art. 187 § 1 O.p., przez brak wszechstronnego rozważenia materiału dowodowego, art. 121 § 1 w związku z art. 123 § 1 O.p. oraz art. 122 O.p. W obszernym uzasadnieniu skargi strona skarżąca przede wszystkim odniosła się do zasadności uiszczenia podatku od czynności cywilnoprawnych w związku z nabytym spółdzielczym własnościowym prawem do lokalu. Podkreśliła, że przedmiotem skargi jest zarówno kwestia ewentualnego podlegania obowiązkowi podatkowemu w związku z dokonaną czynnością prawną, jak i wysokość podatku. Wskazała, iż wydanie orzeczenia zgodnego z jej wnioskiem jest konieczne dla ochrony konstytucyjnych praw i wolności. Zwróciła uwagę, że wybiórcze określenie zakresu przedmiotowego w ustawie o podatku od czynności cywilnoprawnych powoduje nierówne traktowanie obywateli pod rządami obowiązującej Konstytucji RP. Odniosła się do charakteru spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu przywołując przepisy Kodeksu cywilnego, ustawy o spółdzielniach mieszkaniowych oraz orzecznictwo Trybunału Konstytucyjnego, a w dalszej kolejności przeniosła uwagi w tym zakresie na zastosowanie przepisów ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Odnośnie naruszeń procesowych skarżąca podniosła, iż błędnie przyjęto, że obowiązek podatkowy powstał z dniem 16 marca 2011 r., gdyż dysponuje odpisem postanowienia Sądu Rejonowego w S., który opatrzony jest klauzulą prawomocności z datą 21 marca 2011 r. Zwróciła uwagę, że wywodzenie z dokumentu urzędowego skutków prawnych mających dla podatniczki wpływ, winno być poprzedzone prawem do zapoznania się ze zgromadzonym materiałem i rozpatrzeniem ewentualnych żądań. Zdaniem skarżącej, niezapewnienie tej możliwości skutkowało wystąpieniem rozbieżności w oznaczeniu daty ewentualnego zdarzenia cywilnoprawnego, które miało wpływ na ustalenie wysokości podatku. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej we W. wniósł o jej oddalenie i podtrzymał stanowisko zajęte w zaskarżonym postanowieniu. Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu zważył, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. W pierwszej kolejności wskazać trzeba, że zakres kontroli sprawowanej przez wojewódzkie sądy administracyjne określa ustawa z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.), stanowiąc w przepisie art. 1 ust. 2, że sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem jej zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Natomiast zgodnie z art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm. – dalej: p.p.s.a.), wojewódzki sąd administracyjny rozstrzyga w granicach sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi. Podkreślić należy, że granice rozpoznawanej sprawy wyznacza zaskarżony akt lub czynność organu administracji publicznej, którym w niniejszej sprawie jest postanowienie w przedmiocie zaliczenia wpłaty dokonanej przez stronę skarżącą na poczet zaległości podatkowej w podatku od czynności cywilnoprawnych oraz na odsetki za zwłokę. Działając zatem w granicach kompetencji wyznaczonych powołanymi wyżej przepisami, w ocenie Sądu, zaskarżone postanowienie nie narusza przepisów prawa procesowego ani przepisów prawa materialnego w sposób, który warunkowałyby jego uchylenie. Strona skarżąca złożyła deklarację wykazującą podatek od czynności cywilnoprawnych w wysokości 1.453 zł. Tym samym ciążyło na niej zobowiązanie podatkowe w wykazanej kwocie. Zgodnie bowiem z art. 21 § 1 pkt 1 O.p., zobowiązanie podatkowe powstaje z dniem zaistnienia zdarzenia, z którym ustawa podatkowa wiąże powstanie takiego zobowiązania. Jeżeli przepisy prawa podatkowego nakładają na podatnika obowiązek złożenia deklaracji, a zobowiązanie podatkowe powstaje w sposób określony w § 1 pkt 1, podatek wykazany w deklaracji jest podatkiem do zapłaty, z zastrzeżeniem § 3 (art. 21 § 2 O.p.). Jak wynika z akt administracyjnych sprawy, organ podatkowy uznał, iż zdeklarowana kwota podatku została wyliczona prawidłowo. Strona uiściła wprawdzie należny podatek, lecz – jak stwierdził Naczelnik Urzędu Skarbowego – po terminie jego płatności. W konsekwencji, na podstawie art. 51 § 1 O.p., podatek ten stał się zaległością podatkową, od której organ podatkowy zobligowany był naliczyć odsetki za zwłokę, w oparciu o art. 53 § 1 O.p. Następnie uiszczoną kwotę rozliczył proporcjonalnie na należność główną i na odsetki. W tym też przedmiocie wydał stosowne postanowienie, które następnie Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy. W ocenie Sądu powyższe czynności zostały podjęte zgodnie z przepisami prawa, które miały w niniejszej sprawie zastosowanie – to jest art. 62 § 1 i § 4 oraz i art. 55 § 2 O.p. Zgodnie z art. 62 § 1 O.p., jeżeli na podatniku ciążą zobowiązania z różnych tytułów, dokonaną wpłatę zalicza się na poczet podatku, począwszy od zobowiązania o najwcześniejszym terminie płatności, chyba że podatnik wskaże, na poczet którego zobowiązania dokonuje wpłaty. Do wpłat zaliczanych na poczet zaległości podatkowej stosuje się art. 55 § 2. W sprawie zaliczenia wpłaty na poczet zaległości podatkowych wydaje się postanowienie, na które służy zażalenie (art. 62 § 4 O.p.). Stosownie do treści art. 55 § 2 O.p., jeżeli dokonana wpłata nie pokrywa kwoty zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę, wpłatę tę zalicza się proporcjonalnie na poczet kwoty zaległości podatkowej oraz kwoty odsetek za zwłokę w stosunku, w jakim, w dniu wpłaty, pozostaje kwota zaległości podatkowej do kwoty odsetek za zwłokę. Postanowienie organu podatkowego I instancji wydane zostało w oparciu o przytoczony wyżej art. 62 § 4 O.p., które Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy. Zdaniem Sądu, słusznie organ podatkowy zwrócił uwagę, że postanowienie to ma charakter jedynie deklaratoryjny – stwierdza bowiem czynność materialno-techniczną, polegającą na rozliczeniu kwot wpłaconych przez podatniczkę, którą organ podatkowy obowiązany był dokonać na mocy powołanych przepisów. Przedmiotowe rozstrzygnięcia organów podatkowych – wbrew twierdzeniu strony skarżącej – w żaden sposób nie rozstrzygają co do zasadności samego zobowiązania podatkowego w podatku od czynności cywilnoprawnych ani też co do sposobu i okresu naliczenia odsetek. W istocie, organ podatkowy II instancji w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia odniósł się do tej kwestii i do zarzutów odwołania podnoszących, że dokonana czynność cywilnoprawna jest zwolniona od podatku. Wyjaśnił podstawy prawne, mocą których powstało po stronie podatniczki zobowiązanie podatkowe i stwierdził niezasadność tych zarzutów. O ile rozważania w tym zakresie mogły wprowadzić podatniczkę w błąd albowiem wychodziły bowiem poza granice przedmiotu sprawy, którym jest – co należy powtórzyć i zaakcentować – zaliczenie wpłaty na zaległość podatkową i odsetki za zwłokę, to należy uznać, że miały one charakter wyłącznie informacyjny, stanowiący punkt wyjścia dla przedmiotowego rozstrzygnięcia. W konsekwencji powyższego należy podkreślić, że zarzuty podnoszone przez stronę skarżącą co do zaskarżonego postanowienia mogą odnosić się wyłącznie co do dokonanego zaliczenia. Wobec tego niemożliwym jest w niniejszej sprawie rozpoznanie jakichkolwiek zarzutów dotyczących samego zobowiązania podatkowego, daty jego powstania, wysokości i zwolnień przedmiotowych, czy też naliczenia odsetek za zwłokę. W przeciwnym razie Sąd podjąłby rozstrzygnięcie wychodząc poza granice danej sprawy. Również jako bezskuteczne należało ocenić zarzuty naruszenia przepisów postępowania przez brak wszechstronnego rozpatrzenia materiału dowodowego. W niniejszej sprawie bowiem nie było prowadzone postępowanie dowodowe dotyczące wymiaru podatku od czynności cywilnoprawnych. Końcowo, na marginesie wyjaśnić wypada, że dla rozpoznania argumentacji podnoszonej przez stronę skarżącą w zażaleniu na postanowienie organu I instancji oraz w treści skargi, przepisy prawa podatkowego przewidują inny tryb, jakim jest stwierdzenie nadpłaty. Uznając zatem, że podatek został uiszczony nienależnie, strona może wnieść do organu podatkowego wniosek o stwierdzenie nadpłaty z uzasadnieniem, które przytoczyła w niniejszej sprawie. Wskazuje na to treść art. 75 § 2 pkt 1 lit. a) O.p., który stanowi, że podatnik może złożyć taki wniosek, jeżeli w deklaracji wykazał zobowiązanie podatkowe nienależne lub w wysokości większej od należnej i wpłacił zadeklarowany podatek albo wykazał nadpłatę w wysokości mniejszej od należnej. Równocześnie z tym wnioskiem winien złożyć deklarację skorygowaną, z właściwą wysokością podatku (art. 75 § 3 O.p.). Wobec powyższego, uznając, że zaskarżone postanowienie wydane zostało zgodnie z przepisami prawa, Sąd oddalił skargę na podstawie art. 151 p.p.s.a.