I SA/Wr 1746/11

Dnia 17 lutego 2012 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA – Anetta Chołuj, Sędziowie: Sędzia WSA – Marek Olejnik, Sędzia WSA - Jadwiga Danuta Mróz (sprawozdawca), Protokolant: Katarzyna Trzęsicka, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 17 lutego 2012 roku sprawy ze skargi W. L. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej we W. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie: uchylenia decyzji i umorzenia postępowania w sprawie rozłożenia na raty spłaty zaległości podatkowych oraz umorzenia odsetek za zwłokę od tych zaległości oddala skargę. Przedmiotem skargi W. L. jest decyzja Dyrektora Izby Skarbowej we W. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie uchylenia decyzji i umorzenia postępowania w sprawie rozłożenia na raty spłaty zaległości podatkowych oraz umorzenia odsetek za zwłokę od tych zaległości. W stanie faktycznym sprawy – W. L. (zwany dalej stroną lub skarżącym) występując jako dłużnik rzeczowy, zwrócił się pismem z dnia 7 lipca 2011 r. do Naczelnika Urzędu Skarbowego (US) w Z. o rozłożenie na raty zaległości podatkowych i umorzenie odsetek za zwłokę od tych zaległości, zabezpieczonych hipoteką na nieruchomości będącej obecnie jego własnością. Jako podstawę prawną swojego wniosku wskazał ustawę z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych. Wnioskodawca wyjasnił, że zwracał się wcześniej do Naczelnika US o udzielenie ulgi w spłacie ww. zobowiązań, organ umorzył jednak postępowanie uznając, że nie przysługuje mu przymiot strony w rozumieniu przepisów Ordynacji podatkowej. Z tych względów wystąpił więc – jako dłużnik rzeczowy - o rozpatrzenie jego wniosku w oparciu o ustawę o finansach publicznych. Wnioskując o rozłożenie na raty należności głównej i umorzenie odsetek uzasadniał, że nadal spłaca w ratach zobowiązania byłej małżonki wobec ZUS-u (na łączną kwotę ok. 200 tys. zł) i zapłata kolejnych zobowiązań stanowi nadmierną uciążliwość, graniczącą z niemożnością normalnej egzystencji. Wskazał na swoją trudna sytuację prawną i materialną spowodowaną długami byłej małżonki o których nie wiedział. Decyzją z dnia [...] Naczelnik US w Z. umorzył postępowanie jako bezprzedmiotowe na podstawie art. 105 § 1 Kodeksu postępowania administracyjnego. W uzasadnieniu wskazał, że regulacje ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. Nr 157, poz. 1240 ze zm., zwana dalej: u.f.p.) odnoszące się do udzielania ulg w spłacie należności budżetowych dotyczą świadczeń pieniężnych o charakterze cywilnoprawnym (art. 55 u.f.p.) oraz środków publicznych niestanowiących należności podatkowych (art. 64 u.f.p.). Przepisy te nie mają natomiast zastosowania do rozkładania na raty czy też umarzania zobowiązań podatkowych jakich dotyczy wniosek strony. Organ wyjaśnił, że zaległości zabezpieczone hipoteką przymusową na nieruchomości wnioskodawcy mają nadal charakter podatkowy (a nie cywilnoprawny). W tej sytuacji należności te podlegają wyłącznie regulacjom prawnym przewidzianym w Ordynacji podatkowej. Odwołując się od decyzji W. L. zarzucił, że niezrozumiałym jest, dlaczego będąc zobowiązanym do zapłaty należności podatkowych byłej małżonki, nie może skorzystać z żadnych przewidzianych prawem ulg. W pierwszym postępowaniu (o umorzenie zaległości podatkowych) odmówiono mu przymiotu strony w świetle Ordynacji podatkowej a obecnie organ umorzył postępowanie o rozłożenie zaległości podatkowej na raty uzasadniając, że jako dłużnik hipoteczny nie podlega przepisom ustawy o finansach publicznych. Odwołujący się zarzucił niesprawiedliwość regulacji prawnych, gdyż organ na podstawie tej właśnie ustawy obciążył go zobowiązaniami podatkowymi byłej małżonki a teraz odmawia mu ulg przewidzianych w tej właśnie ustawie. W konsekwencji nie dość że został pokrzywdzony przez byłą żonę, to nie może przy tym skorzystać z prawa do ulg, jakie przysługują samej zobowiązanej. Wyjaśnił, że przez dłuższy czas nie wiedział o długach małżonki (byłej pracownicy urzędu skarbowego), bowiem ta przejmowała kierowaną na jego adres korespondencję z ZUS, Urzędu Skarbowego, z Sądu i od komornika. Opisując dramat, jaki zgotowała mu była żona – wniósł o uwzględnienie odwołania. Decyzją z dnia [...] nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej we W. uchylił zaskarżoną decyzję i umorzył postępowanie w sprawie rozłożenia na raty spłaty zaległości podatkowych oraz umorzenia odsetek za zwłokę od tych zaległości uznając, że już w chwili złożenia wniosku brak było podstaw do orzekania w przedmiotowej sprawie. Na powyższe rozstrzygniecie organu odwoławczego została wniesiona skarga, w której zakwestionowane zostało stanowisko organu odwoławczego o pierwotnej bezprzedmiotowości postępowania w sprawie udzielenia dłużnikowi rzeczowemu ulgi w spłacie zaległości podatkowych w trybie ustawy o finansach publicznych. Skarżący wywodził, że skoro organ I instancji wszczął postępowanie i przeprowadził je do kończ, to należy przyjąć, że wniosek o ulgę stał się przedmiotowy. Ponadto, jeśli organ uznał, że podanie jest bezprzedmiotowe lub że skarżący nie jest stroną w sprawie, to powinien poinformować W. L., że nie posiada w sprawie statusu strony oraz, że nie przysługują mu prawa z tym związane. Skarżący podniósł też, że będąc dłużnikiem rzeczowym, posiada ważny interes prawny załatwienia finalnego problemu, jakim jest uregulowanie zaległości podatkowych byłej małżonki a zatem jest strona postępowania w tej sprawie. Skarżący wyjaśnił ponadto, że nic nie wiedział o zapadłych przeciwko niemu wyrokach i pismach US w Z. informujących o zaległościach podatkowych, ponieważ była małżonka przechwytywała wszelką korespondencję. Odpowiadając na zarzuty, organ powtórzył argumentację zawartą w decyzji i wniósł o oddalenie skargi. W rozważaniach nad stanem faktycznym i prawnym sprawy Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu uznał, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Przedmiotem skargi jest decyzja organów podatkowych rozstrzygająca o wniosku skarżącego – jako dłużnika rzeczowego (wpisanej hipoteki przymusowej na nieruchomości) w przedmiocie ulgi w spłacie zaległości w podatku od towarów i usług i podatku dochodowym od osób fizycznych, ciążących na byłej małżonce skarżącego. Wniosek ten – zgodnie z wolą wnioskodawcy, rozpatrzony został na podstawie ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. z 2009r. Nr 157, poz. 1240 ze zm.). Na wstępie podkreślić należy, że trafne jest stanowisko organu odwoławczego, że z uwagi na przedmiot zaskarżonej decyzji, ocenie Sądu nie mogą podlegać zarzuty odnoszące się do braku legitymacji strony, jako podstawy umorzenia (na podstawie art. 208 OP) postępowania zainicjowanego odrębnym wnioskiem o umorzenie zaległości podatkowych. Weryfikacji Sądu podlegać będzie rozstrzygnięcie, którym organ odwoławczy na podstawie art. 138 § 1 pkt 2 ustawy z dnia 14 czerwca 1960r. Kodeks postępowania administracyjnego (t.j. Dz. U. z 2000 r. Nr 98, poz. 1071 ze zm., dalej: Kpa) uchylił decyzję organu podatkowego I instancji i umorzył w całości postępowanie w sprawie. Wniosek strony i wskazana w nim ustawa o finansach publicznych, przesądziły o zakresie rozważań organów i podstawie prawnej rozstrzygnięcia. Organy poprawnie uznały, że żądanie strony – dotyczące rozłożenia na raty zobowiązań podatkowych należy oceniać w kontekście przesłanek z art. 55 i następnych ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych. Zgodnie z powołanym wyżej przepisem – należności pieniężne mające charakter cywilnoprawny, przypadające organom administracji rządowej, państwowym jednostkom budżetowym i państwowym funduszom celowym, mogą być umarzane w całości albo w części lub ich spłata może być odraczana lub rozkładana na raty. Odpowiednie stosowanie ulg dotyczy określonych w art. 60 u.f.p. środków publicznych stanowiących niepodatkowe należności budżetowe o charakterze publiczno-prawnym. Z brzmienia tych przepisów wynika, że ustawa o finansach publicznych w zakresie ulg w spłacie zobowiązań, znajduje zastosowanie w odniesieniu do dwóch rodzajów należności: należności pieniężnych o charakterze cywilnoprawnym i środków publicznych stanowiących niepodatkowe należności budżetowe o charakterze publiczno-prawnym. Jak wynika z akt rozpoznawanej sprawy, wniosek skarżącego o ulgę, dotyczy wygenerowanych przez A. L. (byłą żonę skarżącego) zaległości podatkowych w podatku dochodowym od osób fizycznych za lata 1996 – 1998 oraz w podatku od towarów i usług za miesiące: lipiec i od września do grudnia 1997 r. oraz od stycznia do czerwca 1998 r., które organ zabezpieczył wpisem hipoteki przymusowej na nieruchomości stanowiącej własność skarżącego. Poprawnie organ wyjaśnił w decyzji, że należności podatkowe, których dotyczy wniosek o ulgę, nie straciły swojego charakteru podatkowych należności publiczno-prawnych z tego powodu, że organy domagają się ich zapłaty od dłużnika rzeczowego. Z przyjętego w sprawie stanu faktycznego wynika w sposób oczywisty, że skoro wniosek skarżącego dotyczy należności podatkowych (podatek VAT i podatek dochodowy), to nie mieszczą się one w żadnej z przedmiotowych kategorii należności, do których można zastosować przepisy o ulgach z ustawy o finansach publicznych, bowiem jak wynika miedzy innymi z art. 55, art. 59, art. 60, art. 64 u.f.p. przepisy te maja zastosowanie wyłącznie do należności pieniężnych o charakterze cywilnoprawnym i do środków publicznych stanowiących niepodatkowe należności budżetowe o charakterze publiczno-prawnym (podkreślenia Sądu). Należy przy tym podzielić pogląd organu odwoławczego, że skoro należności, których dotyczy wniosek o ulgę już w chwili złożenia wniosku (tj. 7 lipca 2011 r.) nie mieściły się w zakresie przedmiotowym należności do których można zastosować ustawę o finansach publicznych, to brak przesłanki przedmiotowej wykluczał możliwość merytorycznego rozpoznania wniosku skarżącego. Z tej przyczyny, po wstępnym badaniu dopuszczalności wniosku, z uwagi na stwierdzenie braku przesłanki przedmiotowej (wniosek dotyczył zaległości podatkowych, tj. innych niż wymienione w ustawie o finansach publicznych), organ powinien wydać postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania na podstawie art. 61a § 1 Kodeksu postępowania administracyjnego (w związku z art. 67 u.f.p.). Zgodnie z wymienionym wyżej przepisem procesowym (art. 61a § 1Kpa) – obowiązującym od 11 kwietnia 2011 r., gdy żądanie, o którym mowa w art. 61, zostało wniesione przez osobę niebędącą stroną lub z innych uzasadnionych przyczyn postępowanie nie może być wszczęte, organ administracji publicznej wydaje postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania. Rozwiązanie procesowe, przyjęte przez organ I instancji – polegające na umorzeniu na podstawie art. 105 § 1 Kpa postępowania jako bezprzedmiotowego, w rezultacie prowadziło dla strony do takich samych skutków prawnych jak w przypadku odmowy wszczęcia postępowania na podstawie art. 61a § 1 Kpa, bowiem w obu przypadkach wniosek strony nie mógł być załatwiony merytorycznie. W obu przypadkach rozstrzygnięcie ma charakter formalny a powodem jest bezprzedmiotowość postępowania. Inny jest jedynie moment, w którym ta bezprzedmiotowość występuje. Z bezprzedmiotowością postępowania w rozumieniu K.p.a. mamy do czynienia wówczas, gdy w sposób oczywisty organ stwierdzi brak podstaw prawnych i faktycznych do merytorycznego rozpatrzenia sprawy. Sytuacja taka ma miejsce np. wtedy gdy brak jest przepisu prawa materialnego mogącego stanowić podstawę do wydania w określonym stanie faktycznym decyzji administracyjnej regulującej w sposób władczy i jednostronny konkretną sytuację prawną obywatela. Bezprzedmiotowość postępowania zachodzi w sytuacjach, gdy w świetle prawa materialnego i prawidłowo ustalonego stanu faktycznego sprawy brak jest podstaw do wydania rozstrzygnięcia kształtującego prawa lub obowiązki. Bezprzedmiotowość postępowania administracyjnego oznacza brak któregoś z elementów stosunku materialnoprawnego skutkującego tym, iż nie można załatwić sprawy przez rozstrzygnięcie jej co do istoty z przyczyn podmiotowych lub przedmiotowych (brak strony lub przedmiotu rozstrzygnięcia). Przyczyna bezprzedmiotowości może istnieć zarówno przed wszczęciem postępowania jak i pojawić się po jego wszczęciu, a przed jego zakończeniem. W każdym z tych przypadków stwierdzenie bezprzedmiotowości, na jakimkolwiek etapie postępowania, obliguje organ do zakończenia postępowania w sposób formalny a nie merytoryczny. Przy czym, forma rozstrzygnięcia, tj. odmowa wszczęcia postępowania na podstawie art. 61a § 1 Kpa lub jego umorzenie w oparciu o art. 105 § 1 k.p.a. jest uzależnione od momentu wystąpienia bezprzedmiotowości. W przypadku istnienia od początku negatywnej przesłanki podmiotowej lub przedmiotowej, gdy postępowanie od początku było bezprzedmiotowe – zasadna jest odmowa wszczęcia postępowania podatkowego (tu na podstawie art. 61a § 1 Kpa), zaś w przypadku wtórnego wystąpienia bezprzedmiotowości, gdy w toku trwającego postępowania, stało się ono bezprzedmiotowe organ zobligowany jest postępowanie umorzyć (na podstawie art. 105 § 1 Kpa). Zarówno odmowa wszczęcia postępowania jak i umorzenie postępowania administracyjnego stanowi orzeczenie formalne, kończące postępowanie, bez jego merytorycznego rozstrzygnięcia. Skoro w spornej tu sprawie, ustawa o finansach publicznych nie przewidywała ulg w zakresie należności podatkowych (a jedynie należności o charakterze cywilnoprawnym i środków publicznych stanowiących niepodatkowe należności budżetowe), to już w momencie złożenia wniosku o ulgę (8 lipca 2011 r.) przepisy ustawy o finansach publicznych nie mogły mieć w sprawie zastosowania a samo postępowanie w tym trybie nie powinno być prowadzone, co obligowało organ do odmowy wszczęcia postępowania w sprawie na podstawie art. 61a § 1 Kpa. Wyjaśnić przy tym należy, że stwierdzone przez organ odwoławczy uchybienie procesowe nie miało istotnego wpływu na wynik sprawy a skorygowanie w postępowaniu odwoławczym rozstrzygnięcia organu I instancji w trybie art. 138 § 1 pkt 2 Kpa - należy uznać za poprawne. Odnosząc się do zawartych w skardze twierdzeń skarżącego, że jako dłużnik rzeczowy posiada ważny interes prawny w załatwieniu sprawy uregulowania zaległości byłej małżonki, w związku z czym jest stroną w tej sprawie, Sąd podkreśla, że w sprawie objętej sporem, status strony nie był kwestionowany przez organ odwoławczy. Mając na uwadze zarówno regulację art. 28 Kpa definiującego pojęcie strony, jak i przepisy ustawy o finansach publicznych (m.inn. art. 57, art. 64 u.f.p.) uznające za uprawnionych do złożenia wniosku o ulgę: dłużnika lub zobowiązanego, należy przyjąć, że skarżący – jako dłużnik rzeczowy mieści się w kategorii podmiotów, do których ma zastosowanie ta ustawa. Pomimo spełnienia w tej sprawie przesłanki podmiotowej (posiadania przez skarżącego statusu strony w świetle przepisów u.f.p.), dla możliwości procedowania, konieczne jest istnienie przedmiotu, który podlegałby regulacji ww. ustawy (przesłanka przedmiotowa). W rozpatrywanej tu sprawie, przeszkodą w merytorycznym rozpoznaniu wniosku skarżącego, jest brak możliwości zastosowania ulg przewidzianych w ustawie o finansach publicznych w odniesieniu do należności podatkowych (a takich dotyczy wniosek). Ustawa ta reguluje bowiem jedynie możliwość ubiegania się o ulgi w zapłacie należności pieniężnych o charakterze cywilnoprawnym oraz środków publicznych stanowiących niepodatkowe należności budżetowe o charakterze publiczni-prawnym. Argumentacja skargi dotycząca źródła powstania dochodzonych zaległości podatkowych i braku winy skarżącego w ich powstaniu, jakkolwiek wiarygodna i zasługująca na zrozumienie, to z uwagi na formalny jedynie charakter rozstrzygnięcia – nie może mieć dla sprawy żadnego znaczenia. Z powyższych względów skargę należało oddalić po myśli art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2002 r. Nr 153, poz. 1270 ze zm.).