I SA/Rz 103/12

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w składzie następującym: Przewodniczący S. WSA Grzegorz Panek Sędziowie WSA Tomasz Smoleń /spr./ WSA Kazimierz Włoch Protokolant ref. st. Eliza Kaplita po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 3 kwietnia 2012r. sprawy ze skargi "A" D.M., Ł.F. sp.j. z siedzibą w M. na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] grudnia 2011r. nr [...] w przedmiocie podatku akcyzowego z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu marki Nissan Terrano II w dniu 10 lipca 2007 roku - oddala skargę - Zaskarżoną decyzją Dyrektor Izby Celnej w P. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w R. z dnia [...] września 2011 r., nr [...] określającą "A" D. M., Ł. F. sp.j. ( zwanej dalej Spółką) zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu m-ki Nissan Terrano II 2.7 Diesel Turbo, o numerze nadwozia [...], roku produkcji 2001, pojemności silnika 2664 cm3 w wysokości 3189 zł. Jako podstawę prawną rozstrzygnięcia organ wskazał art. 233 § 1 pkt 1, art. 21 § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r., Nr 8 poz.60, ze zm.), art. 2 pkt.11, art.3 ust.2, art.4 ust. 1 pkt 5, art. 8 pkt 1, art. 11 ust. 1, art. 13 ust. 1, art. 75 ust. 1 i ust. 3, art. 76 ust. 1 i ust. 2, art. 80 ust. 3 ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 29, poz. 257 ze zm.)- dalej w skrócie u.p.a., § 2 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2004 r. w sprawie obniżenia stawek podatku akcyzowego ( Dz. U. Nr 87, poz. 825 ze zm.). Z uzasadnienia decyzji i akt administracyjnych wynika, że w dniu 10 lipca 2008 r. Spółka zakupiła we Włoszech za kwotę 7.200 EURO, samochód m-ki Nissan Terrano II 2.7 Diesel Turbo nr nadwozia [...]. Nabycie wewnątrzwspólnotowe tego pojazdu nie zostało opodatkowane podatkiem akcyzowym z uwagi na to, że zdaniem Spółki przedmiotowy pojazd był samochodem ciężarowym, klasyfikowanym do pozycji CN 8704 i jako taki nie podlegał opodatkowaniu podatkiem akcyzowym. Powyższe w ocenie Spółki wynikało z włoskiej karty własności, gdzie wpisano, że pojazd służy do przewozu towarów, z dowodu rejestracyjnego a także z dokumentu sporządzonego w związku z przeprowadzonym badaniem technicznym, w którym uprawniony diagnosta w rubryce rodzaj pojazdu wpisał samochód ciężarowy. Oznaczenie jako samochód ciężarowy widniało również w polskiej karcie pojazdu, a ponadto samochód został zarejestrowany jako ciężarowy w Wydziale Komunikacji w Starostwie Powiatowym w M. W dniu 14 października 2008 r. Spółka sprzedała samochód T. R., który przesłuchany w charakterze świadka wskazał, że samochód w momencie zakupu zarejestrowany był jako samochód ciężarowy na pięć osób, i że nie dokonywał w tym pojeździe żadnych zmian konstrukcyjnych. W ocenie organu I instancji nabyty wewnątrzwspólnotowo samochód m-ki Nissan Terrano, pomimo zapisów w wyżej wymienionych dokumentach był pojazdem przeznaczonym zasadniczo do przewozu osób i podlegał opodatkowaniu podatkiem akcyzowym. Do powyższych wniosków organ doszedł na podstawie stwierdzonych cech pojazdu, dla których bez znaczenia pozostawały zapisy w dokumentach rejestrowych. Powyższe ustalenia jak i wyciągnięte na ich podstawie wnioski w całości podzielił Dyrektor Izby Celnej w P. Przyjmując je za swoje utrzymał decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w R. w mocy. W pierwszej kolejności organ odwoławczy zwrócił uwagę na to, że istotą sporu w przedmiotowej sprawie była kwestia prawidłowej kwalifikacji samochodu. Dla jego rozstrzygnięcia, jak wskazał dalej, zasadnicze znaczenie powinna mieć klasyfikacja w układzie odpowiadającym Nomenklaturze Scalonej CN. Zgodnie z art. 3 ust. 1 u.p.a. do celów poboru akcyzy i obowiązku oznaczania wyrobów akcyzowych znakami akcyzy na terytorium kraju stosuje się klasyfikację wyrobów akcyzowych w układzie odpowiadającym Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU), natomiast w ust. 2 tego przepisu wskazano, że do celów poboru akcyzy i obowiązku oznaczenia znakami akcyzy w imporcie oraz w dostawie i nabyciu wewnątrzwspólnotowym stosuje się klasyfikację wyrobów akcyzowych w układzie odpowiadającym Scalonej Nomenklaturze (CN) zgodnej z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L 256 z dnia 7 września 1987 r., str. 1, ze zm.; Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 2, t. 2, str. 382, ze zm.). Zgodnie z ust. 3 tego przepisu zmiany w klasyfikacjach statystycznych, o których mowa w ust. 1 i 2, nie powodują zmian w opodatkowaniu wyrobów akcyzowych, jeżeli nie zostały określone w ustawie. W dalszej części swojego uzasadnienia organ II instancji wskazał, że przyporządkowania wyrobów do określonych kodów i pozycji w Nomenklaturze Scalonej należy dokonywać, mając na względzie regułę 1 Ogólnych reguł interpretacji Nomenklatury Scalonej. Zgodnie z tą regułą tytuły sekcji, działów i poddziałów mają jedynie charakter orientacyjny: dla celów prawnych klasyfikację przeprowadza się w oparciu o nazwy pozycji i wszelkie postanowienia zawarte w uwagach do sekcji lub działów, zgodnie z postanowieniami, o ile nie są one sprzeczne z treścią odpowiednich pozycji i uwag. Tylko wtedy, gdy klasyfikacja będzie nadal niemożliwa, należy skorzystać z ogólnych reguł interpretacji Nomenklatury Scalonej, pod warunkiem, że ani treść pozycji, ani treść uwag, nie będzie stwarzać żadnych przeszkód do ich zastosowania. Wskazał również na pomocniczy charakter w tym zakresie orzeczeń Trybunału Europejskiego I Instancji oraz Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości, not wyjaśniających Zharmonizowanego Systemu (HS), opinii klasyfikacyjnych przygotowanych przez Komitet HS, not wyjaśniających Komisji Europejskiej oraz wyjaśnień do taryfy celnej, zawartych w załączniku do Obwieszczenia Ministra Finansów z dnia 1 czerwca 2006 r. (M.P. nr 86, poz.880), które także posługują się oznaczeniem kodu CN i w opisowy sposób wskazują kryteria i cechy pozwalające dokonać odpowiedniego zróżnicowania towarów celem ich prawidłowego zakwalifikowania do CN. Organ odwoławczy podzielił w całości stanowisko organu I instancji, że sporny pojazd mieści się w pozycji 8703, "Pojazdy samochodowe i pozostałe pojazdy mechaniczne" przeznaczone zasadniczo do przewozu osób (inne niż te objęte pozycją 8702), włącznie z samochodami osobowo-towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi. Sporny pojazd był wyprodukowany jako pojazd osobowy. W chwili dostawy wewnątrzwspólnotowej w pojeździe znajdowało się siedem miejsc siedzących, co wynikało z dokumentu sporządzonego na okoliczność przeprowadzonego badania technicznego w 4 dni od dnia zakupu. Każde miejsce siedzące posiadało pasy bezpieczeństwa. W wyniku przeprowadzonych w toku postępowania oględzin stwierdzono obecność dwóch rzędów siedzeń. I rząd siedzeń to: oddzielne siedzenie dla kierowcy i pasażera, II rząd siedzeń to: kanapa dzielona dla 3 osób. Za II rzędem siedzeń znajdowały się miejsca do kotwiczenia trzeciego rzędu siedzeń, w tej części pojazdu znajdowały się również pasy bezpieczeństwa dla dwóch osób. Pojazd posiadał poduszki bezpieczeństwa dla kierowcy i pasażera, tapicerka siedzeń kierowcy i pasażera oraz tapicerka drugiego rzędu siedzeń miały ten sam kolor i wzór. Na całej długości pojazdu znajdowała się jednakowa wykładzina podsufitowa. Wzdłuż obu ścian bocznych pojazdu dla pasażerów I i II rzędu siedzeń oraz w części bagażowej znajdowały się okna, które w drzwiach bocznych przednich i tylnych sterowane były elektrycznie. Elektrycznie sterowane był również lusterka dodatkowo podgrzewane. W części przeznaczonej dla pasażerów I i II rzędu siedzeń znajdowały się podłokietniki w drzwiach bocznych, uchwyty do trzymania w suficie oraz głośniki w łącznej liczbie 6 sztuk. Uchwyty do trzymania znajdowały się również w części bagażowej. Wyposażony był również w uchwyty na napoje dla I i II rzędu siedzeń, oświetlenie sufitowe. Tylne drzwi bagażnika były uchylane, podgrzewane i wyposażone w wycieraczkę. Wnętrze bagażnika tapicerowane, oświetlone, ściany boczne z oknami, słupki oraz sufit wykończony takimi samymi materiałami, w takiej samej kolorystyce jak część pasażerska, znajdowało się również gniazdo 12 V. Samochód posiadał klimatyzację manualną, nawiewy a także wyposażony był w system ABS. Wskazane powyżej okoliczności oraz obiektywne cechy pojazdu, zdaniem organu odwoławczego dają podstawę do postawienia tezy, że w dacie powstania obowiązku podatkowego sporny pojazd zasadniczo przeznaczony był do przewozu osób. W ocenie organu II instancji, Naczelnik Urzędu Celnego w R. wyjaśnił istotne w sprawie okoliczności faktyczne w zakresie niezbędnym do rozstrzygnięcia sprawy, dochowując przy tym ustawowych standardów postępowania podatkowego, jakimi są tzw. zasady ogólne wymienione w przepisach art. 120, 121, 122 Ordynacji podatkowej. Nie zgadzając się ze stanowiskiem organów Spółka wniosła do tutejszego Sądu skargę domagając się uchylenia decyzji Dyrektora Izby Celnej P. oraz utrzymanej nią w mocy decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w R. a także zasądzenia kosztów postępowania . W skardze zarzuciła naruszenie przepisów prawa materialnego poprzez niewłaściwe zastosowanie art. 2 pkt 3 i 11, art. 4 ust. 1 pkt 5, art. 75 ust. 1 i ust. 3 pkt 3, art. 82 ust. 3 ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym ( Dz. U. Nr 29, poz. 257 ze zm.) w zw. z art. 154 ust. 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym ( Dz. U. z 2011 r., Nr 108, poz. 626 ze zm.) oraz § 2 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2004 r. w sprawie obniżenia stawek podatku akcyzowego, poprzez błędne ich zastosowanie polegające na przyjęciu, że samochód marki Nissan Terrano jest samochodem osobowym. Skarga stanowi kontynuację polemiki z organem odnośnie klasyfikacji pojazdu. Spółka w dalszym ciągu kwestionuje prawo organu do zmiany kwalifikacji pojazdu w stosunku do stanu ustalonego i istniejącego w dacie sprowadzania pojazdu, stwierdzonego na podstawie dołączonych dokumentów. Jak wskazała w momencie dostawy wewnątrzwspólnotowej pojazd posiadał dwa miejsca siedzące oraz oddzieloną część pasażerską od części towarowej metalową przegrodą z rurek zamontowaną na stałe od sufitu do podłogi, w części towarowej nie było siedzeń, pasów bezpieczeństwa oraz punktów do ich mocowania, podłoga była płaska i pokryta wykładziną PCV. Podważa również dokonanie ustaleń w oparciu o dokument sporządzony z oględzin, które miały miejsce dwa lata po zakupie pojazdu. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie podtrzymując argumenty, które legły u podstaw wydania zaskarżonej decyzji. Odnosząc się do zarzutu posłużenia się dowodem z oględzin dokonanych po kilku latach od mającej miejsce dostawy wewnątrzwspólnotowej organ wskazał, że dowód ten choć przeprowadzony w odstępie czasowym został poddany ocenie na podstawie pozostałego zebranego w sprawie materiału dowodowego. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie zważył, co następuje: Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. Nr 153, poz. 1269) zadaniem sądu administracyjnego jest sprawowanie kontroli zaskarżonych aktów i czynności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem obowiązującym w dniu ich wydania. Zakres tej kontroli wyznaczają przepisy ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) określanej dalej jako p.p.s.a., której art. 134 § 1 wskazuje, iż Sąd orzekając w granicach danej sprawy nie jest związany zarzutami i wnioskami podnoszonymi w skardze ani też powołaną podstawą prawną. Dokonując kontroli we wskazanym wyżej zakresie Sąd uznał, że zaskarżona decyzja odpowiada prawu, tym samym wniesiona na nią skarga podlegać musi oddalaniu. Spór w sprawie sprowadzał się do kwalifikacji dla celów podatku akcyzowego nabytego wewnątrzwspólnotowo przez Spółkę pojazdu marki Nissan Terrano. Zdaniem Spółki pojazd ten służy do transportu towarowego, o czym świadczą przedłożone przez nią dokumenty – dowód rejestracyjny pojazdu, zaświadczenie z badania technicznego, z których jednoznacznie wynika, że pojazd jest samochodem ciężarowym. W związku z powyższym Spółka nie złożyła określonej przepisami deklaracji AKC-U i nie odprowadziła podatku akcyzowego. Przeciwnego zdania są organy podatkowe, w ocenie których zarówno konstrukcja pojazdu, jak i jego wyposażenie świadczą o tym, że jest to samochód osobowy, który powinien być zgodnie z Nomenklaturą Celną zakwalifikowany do pozycji 8703, a co za tym idzie, jego wewnątrzwspólnotowe nabycie podlega podatkowi akcyzowemu. Sąd podziela stanowisko organów podatkowych. Zgodnie z art. 4 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym w brzmieniu ustawy z 2004 r., opodatkowaniu akcyzą podlegają m.in. sprzedaż wyrobów akcyzowych na terytorium kraju (pkt 3) oraz nabycie wewnątrzwspólnotowe i dostawa wewnątrzwspólnotowa (pkt 5). Pojęcie wyrobów akcyzowych zostało zdefiniowane w art. 2 pkt 1 cyt. ustawy, który rozumie przez nie wyroby podlegające akcyzie określone w załączniku nr 1 do ustawy. Zgodnie z pozycją 59 załącznika nr 1 do cyt. ustawy jako towary akcyzowe wymieniono samochody osobowe, klasyfikowane w kodzie CN 8703, jako pojazdy samochodowe i pozostałe pojazdy mechaniczne przeznaczone zasadniczo do przewozu osób (inne niż te objęte pozycją 8702), włącznie z samochodami osobowo-towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi. Z mocy art. 3 ust. 2 ustawy o podatku akcyzowym, do celów poboru akcyzy i oznaczania wyrobów akcyzowych znakami akcyzy, stosuje się klasyfikację w układzie odpowiadającym Nomenklaturze Scalonej (CN) zgodną z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L 256 z 7 września 1987r., str. 1, ze zm.; Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 2, t. 2, str. 382, ze zm.). Zgodnie z ust. 3 wyżej powołanego przepisu ustawy o podatku akcyzowym, zmiany w Nomenklaturze Scalonej (CN) nie powodują zmian w opodatkowaniu akcyzą wyrobów akcyzowych i samochodów osobowych, jeżeli nie zostały określone w ustawie o podatku akcyzowym. Należy zgodzić się z organami podatkowymi, że sporny pojazd mieści się w pozycji 8703: "Pojazdy samochodowe i pozostałe pojazdy mechaniczne przeznaczone zasadniczo do przewozu osób (inne niż te objęte pozycją 8702), włącznie z samochodami osobowo-towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi". Pozycja ta bowiem obejmuje pojazdy mechaniczne różnego typu przeznaczone do przewozu osób, z wyłączeniem pojazdów mechanicznych objętych pozycją 8702. Z samego tytułu pozycji 8703 wynika, że obejmuje ona pojazdy samochodowe i pozostałe pojazdy mechaniczne przeznaczone zasadniczo do przewozu osób (inne niż te objęte pozycja 8702), włącznie z samochodami osobowo – towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi. W świetle wyjaśnień zawartych w notach wyjaśniających do Zharmonizowanego Systemu Oznaczania i Kodowania Towarów zamieszczonych w obwieszczeniu Ministra Finansów z 1 czerwca 2006 r. w sprawie wyjaśnień do Taryfy Celnej (M.P nr 86, poz. 880) klasyfikacja pojazdów mechanicznych objętych pozycją 8703 jest wyznaczona przez pewne cechy, które wskazują, że pojazdy te są głównie przeznaczone raczej do przewozu osób niż do transportu towarów (poz. 8704). Przejawem cech projektowych zwykle stosowanych do pojazdów, które objęte są pozycją 8703, są następujące cechy : obecność stałych siedzeń z wyposażeniem zabezpieczającym (np. pasy bezpieczeństwa lub punkty kotwiące oraz wyposażenie do zainstalowania pasów bezpieczeństwa) dla każdej osoby lub obecność stałych punktów kotwiących i wyposażenie do zainstalowania siedzeń i wyposażenia zabezpieczającego w przestrzeni tylnej powierzchni dla kierowcy i przestrzeni siedzeń pasażerów; takie siedzenia mogą być zamocowane na stałe, składające się ze zdejmowanych punktów kotwiących lub składanych; obecność tylnych okien wzdłuż dwubocznych paneli; obecność przesuwnych, wahadłowych lub podnoszonych drzwi (jedne lub więcej) z oknami na bocznych panelach lub z tyłu; brak stałego panela lub przegrody pomiędzy przestrzenią dla kierowcy i przednich siedzeń pasażerów a przestrzenią tylną, która może być używana zarówno do przewozu osób jak i towarów; wyposażenie całego wnętrza pojazdu w sposób kojarzony z częścią pojazdu przeznaczoną dla pasażerów (np. dywaniki, wentylacja, oświetlenie, popielniczki). Natomiast pojazdy samochodowe przeznaczone do transportu towarowego, objęte pozycją CN 8704 to, w szczególności : -zwykłe ciężarówki i furgony (płaskie, pokryte impregnowanym brezentem, o nadwoziu zamkniętym itd.) ciężarówki i furgony dostawcze wszelkiego rodzaju, ciężarówki wyposażone w urządzenia do automatycznego wyładunku (wywrotki itp.) cysterny (wyposażone w pompy i bez pomp) ciężarówki - chłodnie i izotermiczne ciężarówki o dwóch lub więcej platformach ładunkowych do przewozu kwasu w gąsiorach, butli z butanem itp. ciężarówki przystosowane do dużych obciążeń z ramą kutą, z pochylniami ładunkowymi do przewozu czołgów, urządzeń podnoszących albo koparek, transformatorów elektrycznych itp. ciężarówki specjalnie skonstruowane do przewozu świeżego cementu, inne niż betoniarki transportowe objęte pozycją 8705 śmieciarki nawet wyposażone w urządzenia do załadunku, zgniatania itp. Ponadto jako cechy właściwe pojazdom tej kategorii wymieniono: siedzenia-ławki bez wyposażenia zabezpieczającego (np. pasów bezpieczeństwa lub punktów do zamocowania pasów bezpieczeństwa i potrzebnego do tego wyposażenia) ani bez wyposażenia kojarzonego z częścią pojazdu przeznaczoną dla pasażerów w części tylnej znajdującej się za siedzeniem kierowcy i przednimi siedzeniami pasażerów. Siedzenia te są zwykle składane tak, aby możliwe było pełne wykorzystanie tylnej części pojazdu (vany) lub naczepy (pojazdy typu pickup) do transportu towarów. oddzielna kabina dla kierowcy i pasażerów oraz oddzielna otwarta naczepa z panelami bocznymi i nakładaną klapą (pojazdy typu pickup); brak okien na bokach pojazdu; obecność przesuwnych, wahadłowych lub podnoszonych drzwi bez okien na bokach pojazdu lub z tyłu, przeznaczonych do załadunku i rozładunku towarów (vany); d) zamontowany na stałe panel lub przegroda pomiędzy częścią dla kierowcy i pasażerów siedzących z przodu a częścią tylną; e) brak wyposażenia części załadunkowej pojazdu w sposób kojarzony z częścią pojazdu przeznaczoną dla pasażerów (np. dywaniki, wentylacja, oświetlenie, popielniczki). Porównując przykładowo podane cechy pojazdów osobowych z przykładowo wskazanymi pojazdami mieszczącymi się w kategorii pojazdów ciężarowych oraz przypisanymi im cechami stwierdzić należy, że Nissan Terrano nie mieści się w zakresie pojęciowym żadnej z wymienionych ciężarówek, cystern czy też śmieciarek. Ponadto stwierdzone indywidualne cechy pojazdu przeczą temu by mógł to być pojazd ciężarowy. Miejsce siedzeń – ławek bez wyposażenia zabezpieczającego oraz wyposażenia kojarzonego z częścią pojazdu przeznaczoną dla pasażerów znajduje się trzyosobowa kanapa wyposażona w pasy bezpieczeństwa. Ponadto tylne boczne drzwi wyposażone zostały w głośniki. Wszystkie drzwi otwierane są wahadłowo, szyby zaś automatycznie. Bagażnik pojazdu wyposażony jest w dodatkowe okna, wykładzina podsufitowa jednakowa na całej długości pojazdu, tapicerka drzwi kierowcy i pasażera oraz tapicerka drzwi dla pasażerów II rzędu siedzeń jest takiego samego koloru i wzoru, przednie i tylne okna sterowane elektrycznie, lusterka podgrzewane i sterowane elektrycznie, podłokietniki w drzwiach oraz uchwyty do trzymania dla pasażerów, uchwyty do trzymania w części bagażowej, głośniki w drzwiach, system ABS, uchwyty na napoje, klimatyzacja, nawiewy, tapicerowane wnętrze bagażnika, oświetlone i utrzymane w tej samej kolorystyce co przednia część pojazdu. Na tle tak stwierdzonych cech pojazdu, próba wykazania, że samochód w chwili dostawy wewnątrzwspólnotowej nie posiadał tylnej kanapy i miał zamontowana kratkę oddzielającą część kierowcy od części pasażerskiej i twierdzenie na tej podstawie, że pojazd miał charakter osobowy nie wytrzymuje krytyki i musi zostać uznane za zwykłą polemikę z prawidłowo dokonanymi ustaleniami organu. Stylistyka pojazdu oraz jego komfortowe wnętrze przeczą temu by mógł to być samochód ciężarowy. Nawet gdyby przyznać za prawdziwe twierdzenia Spółki, że w chwili dostawy pojazd miał zamontowaną przegrodę oddzielającą część pasażerską od towarowej, czy wymontowane tylne siedzenia, nie wpłynęłoby to na ocenę legalności decyzji. Aby przegroda taka miała cechę związaną z kategorią samochodu ciężarowego musi być zamontowana na stałe, a ta jak wynika z akt została zdemontowana 4 dni po dokonaniu dostawy. Ponadto o charakterze pojazdu decyduje ogół cech, które łącznie pozwalają stwierdzić, że dany pojazd jest ciężarowy bądź przeznaczony do przewozu osób. Nie jest możliwe dokonanie takiej kwalifikacji na podstawie jednej tylko cechy, zwłaszcza w sytuacji gdy pozostałe świadczą o innym charakterze pojazdu. Również wymontowanie siedzeń, łącznie z pasami, w sytuacji gdy istniały fabrycznie zamontowane zaczepy do łatwego, ponownego zamontowania nie pozbawiłoby pojazdu cech jakie nadał mu producent. Zgodzić należy się z organami podatkowymi, iż o przeznaczeniu danego pojazdu do określonego typu transportu decydujące znaczenie mają cechy nadane temu pojazdowi przez producenta a nie cechy jakie nadali pojazdowi poszczególni użytkownicy w czasie jego używania. W sprawie bezsporne jest, że samochód został wyprodukowany jako samochód osobowy. Sąd podziela prezentowane w orzecznictwie stanowisko, zgodnie z którym o zasadniczym przeznaczeniu pojazdu decyduje jego producent ponieważ to właśnie on tworzy konstrukcję pojazdu zgodną z normami bezpieczeństwa, przepisami o ruchu drogowym, która ma odpowiadać określonemu przeznaczeniu pojazdu. Konstrukcyjnego przeznaczenia samochodów nie zmieniają ich użytkownicy dokonujący przeróbek czy adaptacji wnętrza do własnych potrzeb. (por. wyrok WSA w Krakowie z dnia 5 września 2007 r., sygn. akt I SA/Kr 880/06. Gdyby przyznać rację skarżącej Spółce, że o przeznaczeniu pojazdu w rozumieniu ustawy o podatku akcyzowym decyduje jego użytkownik, podatek akcyzowy prawdopodobnie nigdy nie zostałby wymierzony. Tymczasem dla wymiaru podatku akcyzowego nie jest ważne, że podatnik korzysta z pojazdu osobowego jak z ciężarowego i nadaje mu w związku z tym cechy właściwe temu pojazdowi, ale decydujące znaczenie mają cechy jakie pojazd ten otrzymał w procesie produkcji. Późniejsze zmiany o ile będą zgodne z przepisami o ruchu drogowym należy uznać za dopuszczalną realizację uprawnień właścicielskich, które z punktu widzenia publicznego prawa podatkowego pozostają bez znaczenia. W przeciwnym razie w przyszłości mogłoby dojść do prób niedopuszczalnego obchodzenia prawa, kiedy podatnik własnymi działaniami będzie próbował wpłynąć na powstanie obowiązku podatkowego. Dla powyższych ustaleń bez znaczenia pozostaje dokumentacja związana z rejestracją pojazdu. Jak szczegółowo wyjaśnił organ, z czym Sąd w zupełności się zgadza, dokumenty, na które powoływała się Spółka, a z których wynikało, że sporny pojazd jest uznany za samochód ciężarowy, zostały wydane w oparciu o inne niż podatkowe przepisy, które dla wymiaru podatku akcyzowego pozostają bez znaczenia. Powyższe dokumenty w niniejszej sprawie stanowią dowód jedynie tego, że pojazd wcześniej nie był zarejestrowany na terytorium kraju i tylko w tym zakresie wiążą organ podatkowy. Natomiast dla klasyfikacji taryfowej mogą mieć jedynie charakter posiłkowy. W ocenie Sądu, organy podatkowe dołożyły wszelkich starań w celu należytego wyjaśnienia sprawy, a zgromadzony materiał dowodowy jednoznacznie wskazywał na słuszne zaklasyfikowanie przedmiotowego samochodu do pozycji 8703 kodu CN. Nie można również czynić organom zarzutu odnośnie dopuszczenia jako dowód oględzin pojazdu przeprowadzonych po kilku latach od zdarzenia powodującego powstanie obowiązku podatkowego. Dowód ten jak słusznie wskazuje organ odwoławczy nie był jedynym dowodem w sprawie, tylko jednym z dowodów, który organ należycie przeprowadził a następnie ocenił w oparciu o pozostałe dowody. Mając to wszystko na uwadze Sąd, działając na podstawie art. 151 p.p.s.a., skargę oddalił.