I FSK 1555/12

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Danuta Oleś, Sędzia NSA Krystyna Chustecka, Sędzia WSA (del.) Hieronim Sęk (sprawozdawca), Protokolant Marta Sokołowska-Juras, po rozpoznaniu w dniu 11 października 2013 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Skarbowej w K. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 17 kwietnia 2012 r. sygn. akt III SA/Gl 1380/11 w sprawie ze skargi T. R. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia 27 czerwca 2011 r. nr [...] w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłaty w podatku od towarów i usług za styczeń 2006 r. 1) uchyla zaskarżony wyrok i przekazuje sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Gliwicach, 2) zasądza od T. R. na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej w K. kwotę 126 (słownie: sto dwadzieścia sześć) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. 1. Przedmiot skargi kasacyjnej 1.1. Przedmiotem skargi kasacyjnej był wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 17 kwietnia 2012 r., sygn. akt III SA/Gl 1380/11, którym, po rozpoznaniu skargi T. R. (dalej: Strona) na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. (dalej: Dyrektor IS) z dnia 27 czerwca 2011 r. w sprawie odmowy stwierdzenia nadpłaty w podatku od towarów i usług (dalej: podatek VAT) za styczeń 2006 r., uchylono zaskarżoną decyzję. 2. Przedstawiony przez Sąd pierwszej instancji przebieg postępowania 2.1. Strona w dniu 7 kwietnia 2010 r. złożyła wniosek o stwierdzenie nadpłaty wraz z korektą deklaracji za wskazany wyżej okres rozliczeniowy, powołując się na spełnienie w grudniu 2005 r. obowiązku rejestracji dla celów podatku VAT i wynikające z tego prawo do odliczenia podatku naliczonego na podstawie faktur z okresu kwiecień - październik 2005 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w S. decyzją z dnia 10 grudnia 2010 r. określił za styczeń 2006 r. zobowiązanie podatkowe w podatku VAT w kwocie wyższej - o kwotę objętą złożonym wnioskiem - niż została wykazana w deklaracji. Kolejną zaś decyzją z dnia 22 marca 2011 r. odmówił stwierdzenia nadpłaty w kwocie wynikającej z wniosku o stwierdzenie nadpłaty. 2.2. W wyniku rozpatrzenia odwołania Dyrektor IS zaskarżoną decyzją utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. Podkreślił, że Strona w styczniu 2006 r. nie mogła zrealizować prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur VAT wystawionych w miesiącach od kwietnia do października 2005 r. Z tej przyczyny nie wystąpiła więc przesłanka stanowiąca podstawę do stwierdzenia nadpłaty. 3. Skarga do Sądu pierwszej instancji i odpowiedź na skargę 3.1. Strona zaskarżyła decyzję Dyrektora IS zarzucając jej naruszenie: - art. 187 i art. 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60, z późn. zm.) przez nieuwzględnienie całego stanu faktycznego; - art. 86 ust. 10 i ust. 13 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535, z późn. zm.) przez nieprawidłową ich wykładnię i niewłaściwe zastosowanie. 3.2. W odpowiedzi na skargę Dyrektor IS wniósł o jej oddalenie, podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie. 4. Uzasadnienie rozstrzygnięcia Sądu pierwszej instancji 4.1. Sąd uznał skargę za usprawiedliwioną i na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270, z późn. zm.; dalej: P.p.s.a.) uchylił zaskarżoną decyzję Dyrektora IS z dnia 27 czerwca 2011 r. 4.2. Wyjaśniając relacje między postępowaniem w sprawie stwierdzenia nadpłaty a postępowaniem w sprawie określenia zobowiązania podatkowego Sąd zauważył, że na skutek wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 6 lutego 2012 r., sygn. akt III SA/Gl 923/11, została uchylona decyzja Dyrektora IS z dnia 24 marca 2011 r. utrzymująca w mocy decyzję Naczelnik Urzędu Skarbowego w S. z dnia 10 grudnia 2010 r. określającą zobowiązanie podatkowe w podatku VAT za styczeń 2006 r. W wyroku tym przyjęto, że Strona miała prawo do odliczenia podatku naliczonego w taki sposób, jak to uczyniła. Z tego powodu w niniejszej sprawie Sąd uznał, że wystąpiła podstawa do uchylenia zaskarżonej decyzji w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłaty. 4.3. Sąd odnotował również, że pismo Dyrektora IS informujące o uwzględnieniu skargi w całości wraz z załączoną do niego decyzją z dnia 13 kwietnia 2012 r. uchylającą zaskarżoną decyzję oraz decyzję organu pierwszej instancji wpłynęło dopiero po rozpoznaniu sprawy i ogłoszeniu wyroku. Z tej przyczyny nie zostało wzięte pod uwagę przez Sąd. 5. Skarga kasacyjna i odpowiedź na skargę 5.1. W skardze kasacyjnej wniesionej od powyższego wyroku Dyrektor IS domagał się jego uchylenia w całości i przekazania sprawy do ponownego rozpoznania Sądowi pierwszej instancji oraz zasądzenia kosztów postępowania według norm przepisanych. 5.2. Sądowi pierwszej instancji zarzucił naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, a mianowicie: 1) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c w związku z art. 54 § 3 oraz art. 161 § 1 pkt 3 P.p.s.a. przez dokonanie oceny legalności decyzji, której na dzień wyrokowania, tj. 17 kwietnia 2012 r. nie było w obiegu prawnym, gdyż organ wydając decyzję w trybie autokontroli i doręczając ją w dniu 16 kwietnia 2012 r. Stronie oraz Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Gliwicach spowodował, że postępowanie z pierwotnie zaskarżonej decyzji stało się bezprzedmiotowe. Sąd powinien zatem takie postępowanie umorzyć w trybie art. 161 § 1 pkt 3 P.p.s.a.; 2) art. 133 § 1 P.p.s.a. przez nie wzięcie pod uwagę całości materiału dowodowego zgromadzonego w aktach sprawy, tj. pominięcie autokontrolnej decyzji Dyrektora IS z dnia 13 kwietnia 2012 r., nadesłanej do Sądu w dniu 16 kwietnia 2012 r., a więc przed wyznaczonym terminem rozprawy. 5.3. Odpowiedzi na skargę kasacyjną Strona nie złożyła. 6. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: 6.1. Zgodnie z art. 183 § 1 P.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, chyba że zachodzą przesłanki nieważności postępowania sądowego, wymienione w § 2 tego artykułu. Takich jednak przesłanek w niniejszej sprawie nie ujawniono. Natomiast skarga kasacyjna Dyrektora IS zbadana według reguł zawartych w ww. przepisie okazała się zasadna, chociaż nie wszystkie spośród zarzutów w niej przedstawionych zasługiwały na uwzględnienie. 6.2. O uchyleniu zaskarżonego wyroku zadecydowało naruszenie art. 161 § 1 pkt 3 w związku z art. 54 § 3 P.p.s.a. Z przepisów tych wynika, że sąd wydaje postanowienie o umorzeniu postępowania, gdy postępowanie z innych przyczyn niż skuteczne cofnięcie skargi oraz śmierć strony stało się bezprzedmiotowe. Przyczyną taką jest między innymi uwzględnienie skargi w całości do dnia rozpoczęcia rozprawy. 6.3. Nie ulega wątpliwości, że pismo procesowe Dyrektora IS z dnia 13 kwietnia 2012 r. informujące o uwzględnieniu skargi w całości i zawierające wniosek o umorzenie postępowania sądowego wpłynęło do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach w dniu 16 kwietnia 2012 r. Świadczą o tym jednoznacznie prezentata Biura Podawczego tego Sądu oraz oryginał Potwierdzenia Odbioru dołączony do skargi kasacyjnej (karty 50 i 53 akt sądowych o sygn. III SA/Gl 1380/11). Załącznikiem do tego pisma była decyzja Dyrektora IS z dnia 13 kwietnia 2012 r., wydana w trybie art. 54 § 3 P.p.s.a., mocą której uchylona została między innymi zaskarżona decyzja Dyrektora IS z dnia 27 czerwca 2011 r. w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłaty. Decyzja autokontrolna została doręczona Stronie w dniu 16 kwietnia 2012 r., co wykazane zostało oryginałem Potwierdzenia Odbioru także dołączony do skargi kasacyjnej (karty 53 akt sądowych o sygn. III SA/Gl 1380/11). W takim stanie rzeczy, jak trafnie podniesiono w skardze kasacyjnej, w dniu rozprawy i wyrokowania przez Sąd pierwszej instancji, tj. w dniu 17 kwietnia 2012 r., w obiegu prawnym nie funkcjonowała już decyzja z dnia 27 czerwca 2011 r. objęta skargą Strony. Zniknął zatem przedmiot tej skargi, czyniąc bezprzedmiotowym dalsze prowadzenie postępowania sądowego przed Sądem pierwszej instancji. Ustała bowiem możliwość dokonania przez ten Sąd kontroli legalności decyzji objętej skargą, jako decyzji w tym momencie w sensie prawnym już nieistniejącej. 6.4. Bezpodstawne były natomiast pozostałe zarzuty skargi kasacyjnej. Sąd pierwszej instancji nie naruszył art. 145 § 1 pkt 1 lit. c P.p.s.a., albowiem ani nie zastosował tego przepisu, gdyż jako podstawę uchylenia decyzji wskazał art. 145 § 1 pkt 1 lit. a P.p.s.a., ani też - w świetle uwag z pkt 6.2. i 6.3 - nie powinien był go zastosować. Z kolei do naruszenia art. 133 § 1 P.p.s.a. nie mogło dojść z tego powodu, że w momencie wyrokowania przez Sąd do akt sprawy nie dołączono jeszcze pisma procesowego Dyrektora IS z dnia 13 kwietnia 2012 r. wraz z załączoną do niego decyzją autokontrolą (zob. karty 26 i 30 akt sądowych o sygn. III SA/Gl 1380/11). Okoliczność ta, wynikająca z wadliwego sposobu przepływu korespondencji w Sądzie (wpływ do Biura Podawczego w dniu 16 kwietnia 2012 r. a przekazanie do Wydziału III dnia następnego i to po wyznaczonym terminie rozprawy) nie mogła jednak z przyczyn już przedstawionych usprawiedliwiać wydanego przez Sąd wyroku, lecz jedynie usprawiedliwić skład sądzący, który dokonanego w sprawie uchybienia nie mógł uniknąć. 6.5. Naczelny Sąd Administracyjny w razie uwzględnienia skargi kasacyjnej uchyla zaskarżone orzeczenie w całości lub w części i przekazuje sprawę do ponownego rozpoznania sądowi, który wydał orzeczenie, o czym stanowi art. 185 § 1 ab initio P.p.s.a. Na tej podstawie orzeczono zatem jak w punkcie pierwszym sentencji. 6.6. Podstawą orzeczenia o kosztach postępowania kasacyjnego z punktu drugiego sentencji były art. 203 pkt 2 oraz art. 205 § 2 w związku z art. 207 i art. 209 P.p.s.a. Sąd w tym zakresie odstąpił jednak, na podstawie art. 207 § 2 P.p.s.a., od zasądzenia od Strony na rzecz Dyrektora IS zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego w części. Poczynione w tej sprawie ustalenia, zdaniem Sądu, kwalifikowały się do uznania ich za przypadek szczególnie uzasadniony. Obciążenie bowiem Strony poza obowiązkiem zwrotu wpisu od skargi kasacyjnej (126 zł), także wynagrodzeniem pełnomocnika Dyrektora IS (900 zł), zważywszy na efekty przeprowadzonego w dwóch instancjach postępowania sądowoadministracyjnego wynikające z okoliczności im towarzyszących, byłoby niesprawiedliwe.