III SA/Gl 2113/11

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Barbara Orzepowska - Kyć, Sędziowie Sędzia WSA Magdalena Jankiewicz, Sędzia WSA Małgorzata Jużków (spr.), Protokolant Monika Rał, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 20 kwietnia 2012 r. przy udziale – sprawy ze skargi "A" sp. z o.o. w U. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w K. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku akcyzowego oddala skargę. Decyzją z dnia [...] r. nr [...], działając na podstawie art. 233 § 1 pkt 1, art.17 § 1, art. 21 § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (j.t. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm., zwanej dalej O.p.), art. 2 pkt 9, art. 3 ust. 1, art. 12, art. 100 ust. 1 pkt 2, art. 101 ust. 2 pkt 1, art. 102 ust. 1, art. 104 ust. 1 pkt 2, art. 105 pkt 1, art. 106 ust. 2 i ust. 3 ustawy z dnia 8 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 108, poz. 626 ze zm., dalej u.p.a.) w związku z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy celnej (Dz. Urz. WE L nr 256 z 7.09.1987 r, Dz. Urz UE Polska wydanie specjalne, rozdział 2, t.2, str. 382 ze zm.) Dyrektor Izby Celnej w K., utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w B. z dnia [...]. nr [...] określającą kwotę zobowiązania w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego w dniu [...]r. samochodu marki [...], nr nadwozia [...], o pojemności silnika 2.993 cm3, rok produkcji [...], w wysokości [...]zł. Decyzja zapadła w poniższym stanie faktycznym i prawnym. Naczelnik Urzędu Celnego w B. w dniu [...]r. otrzymał dokumenty dotyczące rejestracji nabytego wewnątrzewspólnotowo przez firmę "A" Sp. z o.o. w U. samochodu marki [...] takie jak: - niemiecki dowód rejestracyjny pojazdu nr [...] z [...] r. wystawiony dla S. P. wraz z tłumaczeniem, -- niemiecką karet pojazdu (zaświadczenie o dopuszczeniu do eksploatacji) nr [...] z wyszczególnionym numerem homologacji "[...oraz adnotacją o wycofaniu pojazdu, - rachunek nr [...] z [...]r. dla firmy "A" na kwotę [...]EUR z tytułu nabycia samochodu [...]od firmy "B" - wniosek "C" Sp. z o.o. w B. o zarejestrowanie pojazdu z [...]r., - faktura sprzedaży VAT nr [...]r. wystawiona przez Sp. "A" dokumentującą sprzedaż samochodu ciężarowego [...]za kwotę brutto [...]zł. Z powyższych dokumentów wynikało, że przedmiotowy samochód został zakupiony jako ciężarowy i jako taki zgłoszony do zarejestrowania, co wzbudziło wątpliwości organu podatkowego dotyczące klasyfikacji samochodu, a konkretnie czy powinien podlegać podatkowi akcyzowemu. Postanowieniem z dnia [...]r. Naczelnik Urzędu Celnego w B. wszczął z urzędu postępowanie podatkowe. W ramach tego postępowania organ podatkowy uzyskał w dniu [...]r. informację od Spółki "D" Oddział w Polsce, iż samochód o takim numerze nadwozia został wyprodukowany na podstawie europejskiej homologacji osobowej oraz, że pojazd ten nie otrzymał w Polsce homologacji ciężarowej. Nadto samochód został poddany oględzinom w dniu [...]r., które wykazały, że przedmiotowy samochód posiada zdecydowane cechy samochodu osobowego, co potwierdza budowa i wyposażenie pojazdu. W następstwie przeprowadzonego postępowania decyzją z dnia [...]r. Naczelnik Urzędu Celnego w B. stwierdził, że samochód [...]winien być w dniu przywozu do kraju klasyfikowany do kodu [...]i zgodnie z art. 100 ust. 1 u.p.a. jego wewnątrzwspólnotowe nabycie podlegało opodatkowaniu podatkiem akcyzowym. Podatnik mimo ciążącego na nim obowiązku, nie złożył deklaracji uproszczonej AKC-U i nie zapłacił należnego podatku akcyzowego. W związku z powyższym organ celny określił Spółce "A" prawidłową kwotę zobowiązania w podatku akcyzowym w wysokości [...]zł wraz z należnymi odsetkami. Jako podstawę prawną decyzji powołał m.in.: art. 3 ust. 1 i ust. 2, art. 100 ust. 1 pkt 2, art. 101 ust. 2 pkt 1, art. 104 ust. 1 pkt 2 oraz art. 105 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2009 r. Nr 3, poz. 11) i art. 207 § 1 i 2 ustawy Ordynacja podatkowa. W uzasadnieniu decyzji wskazano, że zgodnie z art. 3 ust. 1 u.p.a. do celów poboru podatku akcyzowego (...) stosuje się klasyfikacje w układzie odpowiadającym Nomenklaturze Scalonej (CN) zgodną z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz UE L 256 z 07.09.1987, str. 1 ze zm. Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 2, t. 2, str. 382). Art. 100 ust. 1 pkt 2 u.p.a. stanowi, że akcyzie podlegają samochody osobowe nierejestrowane na terytorium kraju, zgodnie z przepisami o ruchu drogowym. W ustępie 4 tegoż artykułu określono pojecie samochodu osobowego. Wskazano na obowiązującą regulacje ustawowa w tym zakresie, zwłaszcza na definicję podatnika (art. 102 ust. 1 u.p.a.), moment powstania obowiązku podatkowego (art. 101 ust. 2 pkt 1 u.p.a.), podstawę opodatkowania (art. 104 ust 1 pkt 1 u.p.a.) czy stawkę akcyzy (art. 105 u.p.a.). Organ przypomniał, ze klasyfikacja towarów w Nomenklaturze Scalonej podlega pewnym warunkom określającym zasady, na których jest oparta. Są to Ogólne Reguły Interpretacji Nomenklatury Scalonej (ORINS) zawarte we Wspólnej Taryfie Celnej (WTC), które zapewniają jednolitą interpretację zasad klasyfikacji towarów. Oznacza to, ze dany towar jest zawsze klasyfikowany do jednej i tej samej pozycji lub podpozycji taryfy celnej z wyłączeniem wszystkich innych, które mogły być brane pod uwagę i jest mu przypisany odpowiedni kod WTC. Zgodnie z punktem 1 litera A Sekcji nr 1 ORINS przepisów wstępnych (część pierwsza) Wspólnej Taryfy Celnej stanowią załącznik nr 1 do rozporządzenia rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej, tytuły sekcji, działów i poddziałów mają znaczenie wyłącznie orientacyjne; dla celów prawnych klasyfikację towarów należy ustalać zgodnie z brzmieniem pozycji i uwag do sekcji lub działów oraz o ile nie jest sprzeczna z treścią powyższych pozycji i uwag. Podkreślono, że klasyfikacja pewnych pojazdów mechanicznych objętych pozycją 8703 jest wyznaczona przez pewne cechy, które wskazują, że pojazdy te są głównie przeznaczone raczej do przewozu osób niż towarów. Do tej kategorii zaliczane są pojazdy "wielozadaniowe" czyli pojazdy osobowo – towarowe przeznaczone do przewozu najwyżej 9 osób (wraz z kierowcą), których wnętrze może być używane bez zmiany konstrukcji do przewozu zarówno osób, jak i towarów. Cechują się zwykle: a) obecnością stałych siedzeń z wyposażeniem zabezpieczającym, b) obecnością tylnych okien wzdłuż dwubocznych paneli, c) obecnością przesuwnych, wahadłowych lub podnoszonych drzwi (jednej lub więcej) z oknami na bocznych panelach lub z tyłu, d) brakiem stałego panela lub przegrody pomiędzy przestrzenią dla kierowcy i przednich siedzeń pasażerów a przestrzenią tylną, która może być używana do przewozu zarówno osób jak i towarów, e) wyposażeniem całego wnętrza pojazdu w sposób kojarzony z częścią pojazdu przeznaczoną dla pasażerów (dywaniki, wentylacja, oświetlenie popielniczki). Przeprowadzone oględziny spornego pojazdu wykazały, że posiada cechy samochodu osobowego, objętego kodem 8703, którego wnętrze wskazuje, że może być używane zasadniczo do przewozu osób. Posiada tylne drzwi otwierana z wewnątrz i zewnątrz z wbudowanymi głośnikami Audio oraz możliwość otwierania szyb elektrycznie. Posiada kratę grodziową za siedzeniem kierowcy i pasażera ale w tylnej części pojazdu widoczne są miejscs do montażu pasów bezpieczeństwa i tylnej kanapy. Posiada klimatyzację dwustrefową, oświetlenie z tyłu i przodu pojazdu oraz jednakową tapicerkę na całej powierzchni wewnętrznej. Nadto ze świadectwa homologacji producenta wynikało, że samochód został wyprodukowany jako osobowy na podstawie europejskiej homologacji osobowej. Identyczny numer homologacji znajduje się w niemieckim dokumencie "karta pojazdu", a o zasadniczym przeznaczeniu pojazdu decyduje producent. Podkreślono, że klasyfikacja przez organ rejestracyjny nie ma znaczenia dla poboru akcyzy. Na podstawie zgromadzonego materiału dowodowego organ przyjął, że obowiązek podatkowy powstał w dacie sprzedazy samochodu Spółce "B" czyli [...]r., które to zdarzenie miało miejsce w Polsce. Podstawę opodatkowania przyjęto w oparciu o rachunek zakupu z dnia [...]r. ([...]EUR, [...]zł), a podatek wyliczono zgodnie ze stawką 18,6% w kwocie [...]zł i obciążono nim Spółkę "A", która sprzedała sporny samochód przed pierwszą rejestracją w Polsce. W odwołaniu strona skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji celem ponownego rozpatrzenia sprawy, gdyż "nabycie wewnątrzwspólnotowe samochodów ciężarowych przed ich rejestracją w Polsce nie rodzi powstania obowiązku podatkowego w podatku akcyzowym". Zarzucił organowi wydanie decyzji z naruszeniem: - art. 100 ust. 1 i 4 u.p.a., art. 101 ust. 2 pkt 1 w zw. z art. 3 ust. 1 i 2 u.p.a. oraz przepisów klasyfikacyjnych poprzez wadliwe przyjęcie i zaklasyfikowanie samochodu marki [...] jako osobowego podczas gdy samochód ten został zakupiony jako ciężarowy, - art. 194 § 1 O.p. przez niezasadne odmówienie wiarygodności dokumentów urzędowych w postaci niemieckiego dokumentu rejestracyjnego i karty pojazdu, z których wynika, że strona zakupiła samochód ciężarowy, - art. 191, 187 § 1 , 122, 121 § 1 O.p. poprzez dowolna ocenę materiału dowodowego. W ocenie strony skarżącej sporny pojazd jest samochodem ciężarowym a nie osobowym klasyfikowanym do kodu CN 8703. Tym bardziej, że również w zaświadczeniu o przeprowadzonym badaniu technicznym w Polsce wynika, że stwierdzono, że jest to samochód ciężarowy i jako taki był użytkowany. Producent nie może decydować o zasadniczym wykorzystywaniu samochodu a organ nie może nie uwzględniać faktycznego sposobu wykorzystywania samochodu. Na poparcie swojego stanowiska strona wskazała wyroki sądów administracyjnych i interpretacje prawa podatkowego, z których wynika, że określony jej podatek akcyzowy był nienależny. Nadto opinię rzeczoznawcy z [...]r. o prawidłowej klasyfikacji spornego samochodu do kodu CN 8704. Dyrektor Izby Celnej w K. zaskarżoną decyzją z [...]r. utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu I instancji. Ponownie zaakcentował, że w nabyciu wewnątrzwspólnotowym do celów poboru akcyzy stosuje się klasyfikację wyrobów w układzie odpowiadającym Scalonej Nomenklaturze (CN) i według jego stanu w dacie nabycia z uwzględnieniem ogólnych reguł interpretacji, a także treścią Not wyjaśniających do poszczególnych pozycji taryfowych Taryfy Celnej, które stanowią wskazówki interpretacyjne do ujednolicenia praktyki dokonywania przyporządkowania towarów do poszczególnych kodów CN. Organ nie zgodził się z zarzutem przekroczenia granic swobodnej oceny dowodów wskazując na ustalenia przeprowadzonych oględzin spornego samochodu, zapis badania technicznego samochodu, informacje producenta, zapis homologacji. Podkreślono, że istotnie organ podatkowy jest związany dokumentami urzędowymi, a z tych wynika, że skarżący nabył samochód osobowy, przeznaczony konstrukcyjnie do przewozu osób (świadectwo homologacji) i cechami samochodu osobowego (zgodnie z Notami wyjaśniającymi). Możliwość przeróbek przez nabywcę czy użytkownika ma wtórne znaczenie dla celów podatkowych. Podkreślił, że zarejestrowanie samochodu jako ciężarowy nie przesądza o jego klasyfikacji dla celów podatkowych, podobnie jak przedstawiona opinia rzeczoznawcy, gdyż klasyfikacja należy do organów podatkowych. Dalej, w uzasadnieniu decyzji organ odwoławczy przedstawił sposób i wzór wyliczenia podstawy opodatkowania tego samochodu i należnego podatku akcyzowego w kwocie [...]zł do wyliczenia którego przyjął wartość samochodu wynikającą z rachunku wystawionego przez "B" w kwocie [...]EUR – [...]zł i stawki 18,6%. W tym miejscu należy wskazać, że samochód ten został przez podatnika sprzedany za kwotę netto [...] , zł ([...]zł brutto). W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach strona skarżąca wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz o zasądzenie kosztów postępowania powtórzyła zarzuty i argumentację odwołania. Zarzuciła wydanej decyzji naruszenie: - art. 100 ust. 1 oraz ust. 4, art. 101 ust. 2 pkt 1 w zw. z art. 3 ust. 1 i 2 u.p.a. poprzez zakwalifikowanie samochodu [...] do kategorii samochodów osobowych w oparciu o cechy projektowe wskazane w Notach wyjaśniających do Nomenklatury Scalonej, podczas gdy procedura ta winna rozpoczynać się od ustalenia "zasadniczego" przeznaczenia pojazdu" , tym bardziej, że Noty nie mają prawnie wiążącego charakteru, - art. 100 ust. 1 i ust. 4 oraz art. 101 ust. 2 w zw. z art. 3 ust. 1 i 2 u.p.a. poprzez klasyfikację spornego pojazdu do kategorii samochodów osobowych na podstawie homologacji, która nie stanowi żadnego prawnego kryterium klasyfikacji oraz z pominięciem ZSOiKT (HS) oraz przyjętych w opiniach klasyfikacyjnych Komitetu Systemu Zharmonizowanego (HS) przesłanek wpływających na określenie przeznaczenia pojazdu, - oraz prawa procesowego art. 191, 187 § 1 120, 122, 121 § 1, 194 § 1 i 3 oraz 197 przez dowolną ocenę zgromadzonego materiału dowodowego i klasyfikowanie pojazdu na podstawie Not wyjaśniających, bez ustalenia zasadniczego przeznaczenia pojazdu, kierowania się przeznaczeniem wskazanym przez producenta, zaniechanie przeprowadzenia przeciwdowodu na okoliczności wskazane w dokumentach urzędowych, zaniechanie dopuszczenia dowodu z opinii rzeczoznawcy. Na rozprawie w dniu 20 kwietnia 2012 r. pełnomocnik podtrzymał argumenty skargi akcentując brak podstaw faktycznych do naliczenia podatku akcyzowego. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej w K. wniósł o jej oddalenie podkreślając, że podniesione zarzuty nie znajdują uzasadnienia, gdyż organ podatkowy przeprowadził postępowanie dowodowe z udziałem strony a zgromadzone dowody poddał wnikliwej analizie z uwzględnieniem wszystkich reguł procesowych. Wykorzystał wszystkie dostępne w tym zakresie instrumenty. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie, bowiem nie można skutecznie zarzucić, iż organy podatkowe przy wydawaniu zaskarżonej decyzji naruszyły obowiązujące przepisy prawa materialnego lub procesowego a podniesione w skardze zarzuty należy uznać za skuteczne. Należy przede wszystkim wyjaśnić, że w przepisie art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) ustawodawca zastrzegł, że sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości m.in. poprzez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem (jeżeli ustawy nie stanowią inaczej), formułując w ten sposób generalne kryterium wiążące sądy administracyjne w pełnym zakresie ich kognicji. Jednoznaczność tej zasady sprawia, że wojewódzki sąd administracyjny w toku podjętych czynności rozpoznawczych dokonuje oceny zgodności kontrolowanej decyzji (innego aktu lub czynności) z przepisami prawa materialnego, które mają zastosowanie w sprawie oraz z przepisami prawa procesowego, regulującymi tryb jej wydania lub tryb podjęcia innego aktu albo czynności będącej przedmiotem zaskarżenia. Istotne również jest, że w określonych ramach kompetencji kontrolnych sądów administracyjnych ustawodawca nie uwzględnił uprawnienia tych sądów do merytorycznego orzekania w sprawie rozpoznawanej w postępowaniu administracyjnym, co sprawia, że zasadność, skargi skutkuje jedynie wydaniem orzeczenia kasacyjnego lub innej szczególnej treści, wynikającej z przepisów art. 145-150 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270., dalej jako: p.p.s.a.). Przystępując do oceny zgodności z prawem zaskarżonego rozstrzygnięcia w pierwszej kolejności wyjaśnić trzeba, że kwestię sporną w niniejszej sprawie stanowi zaklasyfikowanie przez organy podatkowe spornego samochodu marki [...]do pozycji 8703 CN i objęcie go obowiązkiem podatkowym w podatku akcyzowym. Stosownie do treści art. 100 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2009 r. Nr 3 poz. 11 ze zm.) akcyzie podlega nabycie wewnatrzewspólnotowe samochodu osobowego niezarejestrowanego wcześniej na terytorium kraju, zgodnie z przepisami o ruchu drogowym. W art. 100 ust. 4 sprecyzowano pojecie samochodu osobowego. Są to pojazdy samochodowe i pozostałe pojazdy mechaniczne objęte pozycją CN 8703 przeznaczone zasadniczo do przewozu osób, inne niż objęte pozycją 8702, włącznie z samochodami osobowo-towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi, z wyłączeniem skuterów śnieżnych o kodzie CN 8703 10 11, pojazdów typu teleks o kodzie CN8703 10 18 oraz pojazdów typu quad o kodzie 8703 10 19. Z treści tego przepisu wynika, że przepisy ustawy Prawo o ruchu drogowym mają w sprawach podatkowych w zakresie podatku akcyzowego, zastosowanie jedynie do badania, czy dany pojazd jest zarejestrowany bądź też nie, na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym, gdyż akcyzie podlegają jedynie samochody osobowe niezarejstrowane na terytorium kraju. Słusznie podniosły organy celne, że dla celów poboru akcyzy w nabyciu wewnątrzwspólnotowym stosuje się klasyfikację wyrobów akcyzowych w układzie odpowiadającym Scalonej Nomenklatorze (CN), a nie przepisy prawa o ruchu drogowym (por. wyrok WSA w Gliwicach z dnia 12 października 2009 r., sygn. akt III SA/Gl 674/09). Grupowanie pojazdów w świetle obowiązujących przepisów ruchu drogowego, nie może mieć znaczenia dla ustalenia ich kodu CN. Zgodnie z art. 102 ust. 1 u.p.a. podatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna oraz jednostka organizacyjna nie posiadająca osobowości prawnej, która dokonuje czynności o których mowa w art. 100 ust. 1 lun ust. 2 (w tym wewnątrzwspólnotowego nabycia samochodu osobowego). Podstawą opodatkowania jest kwota, jaka podatnik jest obowiązany zapłacić za samochód osobowy w przypadku jego nabycia wewnatrzwspólnotowego, z tym że w przypadku o którym mowa w art. 100 ust. 2 pkt 3 podstawą opodatkowania jest średnia wartość rynkowa samochodu osobowego pomniejszona o kwotę podatku od towarów i usług oraz kwotę akcyzy (art. 104 ust. 1 pkt 2 u.p.a.). Zgodnie z art. 104 ust. 7 u.p.a., jeżeli nie można określić kwot, o których mowa w ust. 1 pkt 1 i 2, w szczególności w przypadku darowizny samochodu osobowego za podstawę opodatkowania przyjmuje się średnią wartość rynkową samochodu osobowego na rynku krajowym, pomniejszoną o kwotę podatku od towarów i usług oraz akcyzowego. W ust. 8 określono zasady ustalania podstawy opodatkowania w przypadku, kiedy cena z faktury znacznie odbiega od średniej wartości rynkowej samochodu, a art. 104 reguluje zasady określania podstawy opodatkowania akcyzą wszystkich czynności, których przedmiotem są samochody osobowe. Z kolei art. 3 ust. 1 u.p.a. stanowi, że do celów poboru akcyzy i obowiązku oznaczania wyrobów znakami akcyzy na terytorium kraju stosuje się klasyfikacje w układzie odpowiadającym Nomenklaturze Scalonej (CN), zamieszczonej w rozporządzeniu Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L 256 z 7 września 1987, str. 1, ze zm.; Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 2, t. 2, str. 382, ze zm.). Oznacza to, że m.in. w celu poboru podatku akcyzowego stosuje się klasyfikację CN i prawidłowe zaklasyfikowanie decyduje czy dany produkt stanowi wyrób akcyzowy i podlega opodatkowaniu. Należy podkreślić, iż nazwa handlowa, czy też przeznaczenie wyrobu nie uzasadnia sugerowanej klasyfikacji do wskazanych kodów CN. Klasyfikacja towarów w Nomenklaturze Scalonej (CN) podlega pewnym warunkom określającym zasady, na których jest oparta oraz ogólnym regułom zapewniającym jednolitą interpretację, co oznacza, że określony towar zawsze jest klasyfikowany do jednej i tej samej pozycji lub podpozycji z wyłączeniem innych, które mogłyby być brane pod uwagę. Zatem do każdego towaru jest przypisany odpowiedni kod. Dokonując klasyfikacji w Nomenklaturze Scalonej (CN), należy wyjść od reguły 1 Ogólnych Reguł Interpretacji Nomenklatury Scalonej (ORINS). Zgodnie z tą regułą Tytuły sekcji, działów i poddziałów mają jedynie charakter orientacyjny: dla celów prawnych klasyfikację przeprowadza się w oparciu o nazwy pozycji i wszelkie postanowienia zawarte w uwagach do sekcji lub działów, zgodnie z następującymi postanowieniami, o ile nie są one sprzeczne z treścią odpowiednich pozycji i uwag. Należy jednak pamiętać, że w stopniu, w jakim sekcje i działy opisują poszczególne grupy pozycji, mają one status prawny. Tylko wtedy, gdy klasyfikacja będzie nadal niemożliwa, należy skorzystać z ORINS, pod warunkiem, że ani treść pozycji, ani treść uwag, nie będzie stwarzać żadnych przeszkód do ich zastosowania. Tym samym organy podatkowe prawidłowo zakwalifikowały sporny samochód do Działu 87, albowiem, Dział 87 obejmuje: "Pojazdy nieszynowe oraz ich części i akcesoria" obejmuje m.in.: pojazdy mechaniczne przeznaczone do przewozu osób (pozycja 8702 albo 8703) albo towarów (pozycja 8704) albo specjalistyczne (pozycja 8705). Wykluczyły klasyfikacje do kodu 8702, który obejmuje: "Pojazdy mechaniczne do przewozu 10 lub więcej osób razem z kierowcą". Oznacza to, że obejmuje wszystkie pojazdy mechaniczne przeznaczone do przewozu dziesięciu albo więcej osób (wraz z kierowcą), zatem nie obejmuje spornego pojazdu, bowiem, jak wynika z dokumentów pojazdu może on przewozić 6 osób (posiada 6 miejsc siedzących, włączając siedzenie kierowcy, i nie posiada miejsc stojących). Natomiast samochodami ciężarowymi klasyfikowanymi do kodu CN 8704 są pojazdy mechaniczne do transportu towarów. Przedmiotowa pozycja obejmuje w szczególności zwykłe ciężarówki i furgony (płaskie, pokryte impregnowanym brezentem o nadwoziu zamkniętym itd.), ciężarówki i furgony dostawcze wszelkiego rodzaju; ciężarówki wyposażone w urządzenia do automatycznego wyładunku (wywrotki itp.); cysterny (wyposażone w pompy i bez pomp); ciężarówki-chłodnie i izotermiczne, ciężarówki o dwóch lub więcej platformach ładunkowych do przewozu kwasu w gąsiorach, butli z propanem itp. Zasadnie organy podatkowe uznały, że sporny pojazd mieści się w pozycji 8703: "Pojazdy samochodowe i pozostałe pojazdy mechaniczne przeznaczone zasadniczo do przewozu osób (inne niż te objęte pozycją 8702), włącznie z samochodami osobowo-towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi. Pozycja ta obejmuje pojazdy mechaniczne różnego typu (włącznie z pojazdami przystosowanymi do pływania) przeznaczone do przewozu osób, jednakże nie obejmuje pojazdów mechanicznych objętych pozycją 8702. Pojazdy tej pozycji mogą być wyposażone w silnik dowolnego typu (tłokowy wewnętrznego spalania, elektryczny, turbinę gazową itp.). Nadto, obejmuje ona również lekkie pojazdy trzykołowe o prostej budowie, pojazdy typu kołowego albo gąsienicowego, samochody (np. limuzyny, taksówki, samochody sportowe i wyścigowe), specjalistyczne pojazdy transportowe, samochody mieszkalne, pojazdy przeznaczone specjalnie do jazdy po śniegu, wózki golfowe i podobne pojazdy. Z akt sprawy wynika, iż przedmiotowy samochód marki [...], nr nadwozia , o pojemności silnika 2461 cm3, rok produkcji [...]w dacie [...]r. był przystosowany do przewożenia 2 osób (w tym kierowca) i posiadał oddzieloną część bagażową. Zagraniczne zaświadczenie wskazywało na 5 miejsc siedzących, co powoduje zasadne uznanie, że samochód zasadniczo przeznaczony jest do przewozu osób a dodatkowo do przewożenia towarów. Część bagażowa była przeszklona i dostępna przez drzwi boczne i tylne wyposażone w głośniki, oświetlona i jednakowo wykończona z miejscami do mocowania pasów i siedzeń. Z niemieckiego zaświadczenia o dopuszczeniu do ruchu wynika, że jest to samochód ciężarowy, wariant FH01, wersja 5D, X REIHE, zamknięty, furgon, posiadający homologację [...], dwa miejsca siedzące, tapicerka skóra czarna. Zgodnie z informacją producenta samochód został wyprodukowany jako osobowy i posiada taką homologację [...] i nigdy nie otrzymał homologacji ciężarowej (ani w Niemczech ani w Polsce). Tym samym zarzut, iż nie określono zasadniczego przeznaczenia samochodu, jest gołosłowny. Wręcz przeciwnie organ określił zasadnicze przeznaczenie samochodu kierując się informacją producenta a następnej kolejności wynikiem oględzin pojazdu i oświadczeniem użytkownika. Fakt, że samochód posiada tylko dwa miejsca siedzące (z możliwości a instalowania drugiej kanapy) nie wyklucza, że mamy do czynienia z samochodem osobowym użytkowanym do przewozu towarów. Organ opierając się na tych dokumentach, ale głównie na przeprowadzonych oględzinach spornego pojazdu i dokonanej klasyfikacji według Nomenklatury Scalonej sporny pojazd należy zaklasyfikować do kodu 8703 i w tym zakresie Sąd orzekający w całości podziela argumentację organu podatkowego, który zasadnie kierując się zasadami logiki dokonał oceny poczynionych ustaleń dowodowych. Reasumując, skoro prawidłowo sporny pojazd zaklasyfikowano w pozycji CN 8703, jako samochód osobowy, to stosownie do art. 100 ust. 1 pkt 2 u.p.a., jego nabycie wewnatrzwspólnotowe podlegało akcyzie według stawki (18,6%) określonej w art. 105 ust. 1 u.p.a.. Wobec powyższego stwierdzić należy, że zarzuty skargi dotyczące naruszenia prawa materialnego okazały się chybione. Również pozostałe zarzuty dotyczące naruszenia prawa procesowego nie są trafne. Z wyrażonej w przepisie art. 122 O.p. zasady wynika dla organu obowiązek wyczerpującego zbadania wszystkich okoliczności faktycznych związanych z określoną sprawą, aby w ten sposób stworzyć jej rzeczywisty obraz i uzyskać podstawę do trafnego zastosowania przepisu prawa. W ocenie Sądu, organy celne zebrały i w sposób wyczerpujący rozpatrzyły cały materiał dowodowy z uwzględnieniem racji podatnika. Dokonana przez organy celne ocena materiału dowodowego była logiczna i zgodna z zasadami klasyfikacji celnej i doświadczenia życiowego. Zawarte w decyzji ustalenia dowodzą, że postępowanie dowodowe zostało przeprowadzone w sposób prawidłowy. Inna ocena dowodów w sprawie przez stronę skarżącą, nie przesądza, że oceny organów celnych są błędne. Tym bardziej, że marka ta obejmuje różne typy samochodu w tym ciężarowe. Wyposażenie jednak spornego samochodu w sposób jednoznaczny wskazuje na jego osobowy charakter (przeszklony, klimatyzacja, oświetlenie, głośniki w drzwiach otwieracz od środka, tapicerka skórzana, możliwość zamontowania tylnej kanapy). Należy tez podkreślić, że podniesione w skardze zarzuty nie znajdują uzasadnienia, gdyż, jak wyjaśnił organ Noty wyjaśniające nigdy nie były podstawą prawną wydanej decyzji a jedynie zostały przywołane celem wykazania zasadności ustaleń organów podatkowych. Również opinia rzeczoznawcy w zakresie klasyfikacji celnej nie mogła odnieść oczekiwane przez stronę skarżącą skutku, gdyż jedynym organem uprawnionym do tego typu działań są organy celne i podatkowe i stanowił ona jeden z dowodów podlegających ocenie. Nie bez znaczenia w tej sprawie była rozbieżność pomiędzy twierdzeniem strony, że przedmiotem rejestracji był samochód ciężarowy a wynikiem oględzin i oświadczeniem producenta. Należy także wyjaśnić, że wskazane przez stronę orzeczenie i interpretacje prawa podatkowego nie odnoszą się do identycznych stanów faktycznych i prawnych oraz stanowią cytaty wyrwane z kontekstu. Konkludując należy stwierdzić, że organy celne dokonały prawidłowej wykładni powołanych przepisów prawa krajowego w ustalonym stanie faktycznym. Dlatego, uwzględniając całokształt okoliczności sprawy Sąd - działając na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) skargę oddalił.