I SA/Wr 273/12

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Anetta Chołuj, Sędziowie Sędzia NSA Lidia Błystak (sprawozdawca), Sędzia WSA Tomasz Świetlikowski, Protokolant Agnieszka Wróblewska, Po rozpoznaniu w dniu 9 maja 2012 r. przy udziale sprawy ze skargi "A." spółka z ograniczoną odpowiedzialnością w P. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej we W. z dnia 18 stycznia 2012 r. nr [...] w przedmiocie stwierdzenia uchybienia terminu do wniesienia odwołania oddala skargę. Postanowieniem z dnia [...] nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej we W. na podstawie art. 228 § 1 pkt 2) i § 2 w zw. z art. 223 § 2 pkt 1) ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity w Dz. u. z 2005 r. nr 8 poz. 60 ze zm. – dalej powoływana jako Ordynacja podatkowa) stwierdził, że odwołanie z dnia 1 grudnia 2011 r. wniesione przez A spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w P.Z. od decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej we W. z dnia [...] nr [...] zostało wniesione z uchybieniem terminu przewidzianego dla dokonania tej czynności. Wskazał organ, że decyzja Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej doręczona została stronie w dniu 16 listopada 2011 r., przy czym przesyłkę odebrał T.L., który przy odbiorze wpisał jego datę, tj. 16.11.2011 r., dokonując poprawy daty dziennej na "17". O prawidłowości przyjętej dziennej daty doręczenia – "16" świadczy – według organu – także fakt, iż przy podpisie osoby wydającej przesyłkę postawiono datę "16.11.", zwrot do nadawcy dokumentu "potwierdzenie odbioru" został potwierdzony datownikiem "16111117", co oznacza, że nastąpił w dniu 16 listopada 2011 r. o godz. 17-tej. Okoliczności te świadczyły o prawidłowości przyjęcia za datę doręczenia przesyłki – daty 16 listopada 2011 r. Ponieważ strona została pouczona o trybie odwoławczym, termin do wniesienia odwołania upłynął w dniu 30 listopada 2011 r. Strona złożyła odwołanie w dniu 1 grudnia 2012 r., a więc z uchybieniem terminu do jego wniesienia, nie wnosząc o jego przywrócenie. Z treści akt sprawy wynika, że przesyłki listowe kierowane do skarżącej spółki w toku postępowania podatkowego odbierane były przez T.L., a dokonane w ten sposób doręczenia nie były przez spółkę kwestionowane (k. 1038 akt administracyjnych), mimo uzupełniania brakujących danych przez doręczającego oraz mimo braku odcisku stempla firmowego spółki. W skardze od powyższego postanowienia, wnosząc o jego uchylenie, strona skarżąca zarzuciła naruszenie art. 120, art. 122, art. 187 § 1 oraz art. 194 § 1 Ordynacji podatkowej przez błędne ustalenie stanu faktycznego i przyjęcie daty doręczenia decyzji na podstawie przerobionego potwierdzenia odbioru, naruszającego § 35 ust. 3 i 4 rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 9 stycznia 2004 r. w sprawie warunków wykonywania powszechnych usług pocztowych (Dz. U. nr 5 poz. 34 ze zm. – dalej powoływanej jako rozporządzenie) z uwagi na brak czytelnej daty potwierdzenia odbioru decyzji przez adresata i brak stempla firmowego strony, co doprowadziło do błędnego zastosowania art. 228 § 1 pkt 2) Ordynacji podatkowej. Podniosła skarżąca, że dowiedziawszy się o uznaniu przez organ, że wniesienie odwołania nastąpiło z uchybieniem terminu, strona z ostrożności procesowej wniosła o jego przywrócenie, podkreślając, że jej zdaniem data doręczenia przesyłki nie może być jednoznacznie ustalona ze względu na wadliwe sporządzenie dowodu potwierdzenia odbioru przesyłki zawierającej decyzję, którą odebrał T.L. potwierdzający datę odbioru decyzji w dniu 17 listopada, co także naniósł na doręczony mu egzemplarz decyzji. Zdaniem skarżącej, dzienna data potwierdzenia odbioru z 17 na 16 została przez kogoś przerobiona, brak jest parafy T.L. przy dokonanej zmianie. Przytoczyła strona orzecznictwo sądów administracyjnych w kwestii interpretacji przepisu § 35 Rozporządzenia, wskazując, że druga okolicznością mówiącą o nieprawidłowości doręczenia jest brak odcisku stempla firmowego osoby prawnej. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko zawarte w zaskarżonym postanowieniu i jego argumentację, przyznając, że w dniu 25 stycznia 2012 r. strona wniosła wraz z odwołaniem wniosek o przywrócenie terminu do jego złożenia. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Skarga nie jest zasadna. Na wstępie należy podkreślić, iż zakres kontroli sprawowanej przez wojewódzkie sądy administracyjne określa ustawa z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. nr 153, poz.1269 ze zm.), stanowiąc w art. 1 § 1 i § 2, że sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem jej zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. W ramach tej kontroli sąd stosuje środki przewidziane w art. 145-150 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jednolity w Dz. U. z 2012 r. poz. 270). Powyższe oznacza, że zaskarżony akt administracyjny może zostać wzruszony przez sąd tylko wówczas, gdy narusza prawo w sposób określony w powołanej ustawie; w przeciwnym razie skarga podlega oddaleniu. Sąd uchyla zaskarżoną decyzję, jeśli stwierdzi, że wydano ją z naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy lub z naruszeniem prawa procesowego, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy – art. 145 § 1 pkt 1) lit. a i lit. c ustawy procesowej. Na obecnym etapie postępowania spór w sprawie dotyczy prawidłowości przyjęcia przez organ podatkowy daty 16 listopada 2011 r. jako dnia doręczenia stronie decyzji organu pierwszej instancji. Strona skarżąca wywodziła w sprawie, że wpisana przez jej pracownika data dzienna "17" została poprawiona przez inną osobę na "16", o czym świadczy brak parafki odbierającego przesyłkę pracownika przy zmianie daty. Przyjętemu jako prawidłowe doręczeniu przesyłki listowej podatnik zarzucił również brak wymaganego przepisem prawa odcisku stempla pocztowego spółki. Z kolei w opinii organu podatkowego o zasadności przyjęcia dnia 16 listopada 2011 r. jako daty doręczenia świadczy wskazanie daty dziennej "16" przez pracownika Poczty Polskiej doręczającego przesyłkę oraz pracownika odciskającego na zwrotnym potwierdzeniu odbioru stempel pocztowy przy okazji jego przekazania do nadawcy (organu podatkowego). Przystępując do rozstrzygnięcia zawisłego sporu należy wskazać, że sposób doręczenia osobom prawnym przesyłek w postępowaniu podatkowym regulują przepisy Ordynacji podatkowej oraz rozporządzenia. Stosownie do art. 151 zd. 1 Ordynacji podatkowej osobom prawnym oraz jednostkom organizacyjnym niemającym osobowości prawnej pisma doręcza się w lokalu ich siedziby lub w miejscu prowadzenia działalności - osobie upoważnionej do odbioru korespondencji. Odbierający pismo potwierdza doręczenie pisma własnoręcznym podpisem, ze wskazaniem daty doręczenia (art. 152 § 1 Ordynacji podatkowej), natomiast jeżeli adresatem przesyłki lub przekazu pocztowego jest osoba prawna lub jednostka organizacyjna nieposiadająca osobowości prawnej, pokwitowanie odbioru powinno zawierać czytelny podpis odbiorcy, datę odbioru i odcisk stempla firmowego, a w przypadku braku stempla firmowego - informację o dokumencie potwierdzającym uprawnienie do odbioru przesyłki (§ 35 ust. 4 rozporządzenia). Z kolei jeżeli odbierający pismo nie może potwierdzić doręczenia lub uchyla się od tego, doręczający sam stwierdza datę doręczenia oraz wskazuje osobę, która odebrała pismo, i przyczynę braku jej podpisu (art. 152 § 2 Ordynacji podatkowej). Z przywołanych przepisów wynika, że w momencie odbioru przesyłki adresowanej przez organ podatkowy do osoby prawnej osoba dokonująca w jej imieniu odbioru przesyłki winna umieścić na rewersie zwrotnego potwierdzenia odbioru swój czytelny podpis, datę odbioru oraz odcisk stempla firmowego tej osoby prawnej, a w jego braku informację o dokumencie potwierdzającym uprawnienie do odbioru przesyłki. W przypadku nieumieszczenia przez osobę odbierającą przesyłkę któregokolwiek ze wskazanych elementów potwierdzenia odbioru przesyłki doręczający ją pracownik operatora (Poczty Polskiej) uprawniony jest do uzupełnienia tego elementu informacji o doręczeniu. Tylko brak podpisu osoby odbierającej przesyłkę wymaga podania przyczyny tego braku. Zdaniem Sądu uprawnienie doręczającego przesyłkę pracownika Poczty Polskiej w zakresie uzupełniania braku któregokolwiek z elementów treściowych potwierdzenia doręczenia osobie prawnej przesyłki pocztowej obejmuje również wskazanie, w przypadku dwuznaczności oznaczenia któregokolwiek z tych elementów, treści właściwej. Takie stanowisko znajduje uzasadnienie w celu unormowania art. 152 § 2 Ordynacji podatkowej, tj. zapewnieniu sprawności postępowania podatkowego w przypadku niedochowania przez adresata przesyłki skierowanej do niego przez organ podatkowy jego obowiązków w zakresie potwierdzenia odbioru tej przesyłki. Nadto przyjęcie, jak tego chce skarżąca spółka, daty doręczenia przesyłki organu "17 listopada 2011 r." sprzeciwia się zasadom logicznego myślenia i zasadom doświadczenia życiowego. Oznaczałoby ono, że do doręczenia doszło po dacie przesłania do organu przez placówkę Poczty Polskiej zwrotnego potwierdzenia jej odbioru. Zauważyć także trzeba, że pocztowy dowód doręczenia adresatowi przesyłki jest dokumentem urzędowym, potwierdzającym fakt i datę doręczenia zgodnie z danymi na dokumencie tym umieszczonymi. Taki charakter zwrotnego potwierdzenia odbioru przesyłki uzasadnia przyjęcie, że dokument ten korzysta z domniemania prawdziwości. Domniemanie to może zostać obalone. Nie można jednak przyjąć, by do obalenia tego domniemania wystarczyło podniesienie wątpliwości co do poprawionej dziennej daty doręczenia, za której oznaczenie odpowiedzialna była osoba odbierająca przesyłkę w imieniu adresata (skarżącej spółki), w sytuacji gdy dokonujący doręczenia pracownik Poczty Polskiej, korzystając z uprawnienia wynikającego z art. 152 § 2 Ordynacji podatkowej, prawidłowość tej poprawki potwierdził własną adnotacją. Przenosząc powyższe rozważania na grunt rozpoznawanej sprawy Sąd uznał za prawidłowe stanowisko organu podatkowego wyrażone w zaskarżonym postanowieniu. Zdaniem Sądu treść zwrotnego potwierdzenia odbioru pozwalała na przyjęcie dnia 16 listopada 2011 r. jako daty doręczenia skarżącej spółce decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej. Wątpliwość dotycząca tej daty dziennej, wynikająca z przekreślenia pierwotnie naniesionej przez osobę odbierająca przesyłkę daty dziennej, została usunięta przez organ poprzez datę wpisaną przez doręczającego oraz datownik stempla pocztowego odbitego na tym samym zwrocie przy okazji jego przesłania do nadawcy (organu). Taki wniosek przyjęty przez Dyrektora Izby Skarbowej znajduje potwierdzenie w zasadach rządzących doręczeniami przesyłek listowych w postępowaniu podatkowym. Zgodnie z tymi regułami doręczający może uzupełnić między innymi datę doręczenia w przypadku nie wykonania obowiązku jej wpisania przez odbierającego. Niejednoznaczność dokonanego przez T.L. wpisu daty odbioru należałoby w sprawie traktować jako uchylenie się od prawidłowego jej wpisania, względnie zwykłą pomyłkę. Tym samym adnotację doręczającego, zawierającą datę doręczenia, umieszczoną na dole rewersu zwrotnego potwierdzenia odbioru organ podatkowy zasadnie uznał za stwierdzenie daty odbioru, stosownie do art. 152 § 2 Ordynacji podatkowej. Za prawidłowością stanowiska organu przemawia również wynikająca z daty przesłania do organu zwrotnego potwierdzenia odbioru kolejność czynności pracowników pocztowych, którzy nie mogli dokonać doręczenia przesyłki w dniu 17 listopada 2011r. po tym jak w dniu 16 listopada 2011 r. załączone do niej zwrotne potwierdzenie odbioru odesłali do nadawcy przesyłki. Powtórzyć należy, że pocztowy dowód doręczenia adresatowi przesyłki jest dokumentem urzędowym, potwierdzającym fakt i datę doręczenia zgodnie z danymi na dokumencie tym umieszczonymi. Taki charakter zwrotnego potwierdzenia odbioru przesyłki uzasadnia przyjęcie, że dokument ten korzysta z domniemania prawdziwości, które nie zostało w sprawie obalone na skutek nie popartych w inny sposób wywodów skarżącej spółki na temat zmiany daty dziennej doręczenia dokonaną przez osobę inną niż osoba faktycznie ją odbierającą. Tym samym zarzut przyjęcia błędnej daty doręczenia decyzji w sprawie okazał się chybiony. Z kolei zarzut braku stempla firmowego spółki na zwrotnym potwierdzeniu odbioru przesyłki, Sąd uznał za uzasadniony z punktu widzenia reguł dokonywania doręczeń w postępowaniu podatkowym. Nie mniej jednak z uwagi na niekwestionowanie przez stronę innych doręczeń dokonywanych w toku postępowania podatkowego bez wyegzekwowania od osoby odbierającej odbicia stempla adresata na potwierdzeniu odbioru oraz stwierdzone innymi doręczeniami uprawnienie T.L., który potwierdził fakt dokonania spornego doręczenia, do odbierania korespondencji kierowanej do spółki, naruszenie to Sąd ocenił jako nie mogące mieć istotnego wpływu na wynik sprawy. W konsekwencji nie mogło ono – stosownie do powołanych podstaw uwzględnienia skargi – być powodem uchylenia zaskarżonego postanowienia. W rezultacie uzasadnione okazało się, wbrew zarzutom skargi, stwierdzenie przez Dyrektora Izby Skarbowej na podstawie art. 228 § 1 pkt 2) i § 2 Ordynacji podatkowej uchybienia przez spółkę przewidzianego w art. 223 § 2 pkt 1) Ordynacji podatkowej 14-dniowego terminu do wniesienia odwołania od decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej. Działając na podstawie art. 134 § 1 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Sąd przeprowadził ocenę prawidłowości zaskarżonego postanowienia i prowadzącego do jego wydania postępowania podatkowego z punktu widzenia również innych obowiązujących przepisów prawa podatkowego. W jej rezultacie stwierdził Sąd, że przy rozstrzygnięciu sprawy oraz procedowaniu organu podatkowego nie doszło w sprawie do naruszeń prawa, które skutkowałyby uchyleniem zaskarżonego postanowienia Z tych powodów uznając, że zaskarżone postanowienie nie narusza prawa, Sąd na podstawie art. 151 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi oddalił skargę jako nieuzasadnioną.