I SA/Rz 324/10

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w składzie następującym: Przewodniczący S. NSA Maria Serafin-Kosowska /spr./ Sędziowie WSA Grzegorz Panek SO del. Tomasz Smoleń Protokolant st.sek.sąd. Teresa Tochowicz po rozpoznaniu w Wydziale I Finansowym na rozprawie w dniu 8 lipca 2010r. sprawy ze skargi Syndyka Masy Upadłości sp. z o.o. "A" w K. w upadłości na interpretację indywidualną Wójta Gminy z dnia [...] lutego 2010r. nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości 1) uchyla zaskarżoną interpretację, 2) zasądza od Wójta Gminy na rzecz skarżącego Syndyka Masy Upadłości sp. z o.o. "A" w K. kwotę 457 (słownie: czterysta pięćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. I SA/Rz 324/10 UZASADNIENIE Spółka z o.o. A. z siedzibą w K. – obecnie w upadłości- we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej w przedmiocie podatku od nieruchomości podała, ze jest inwestorem budowy fermy wiatrowej na gruntach stanowiących jej własność. Dla potrzeb tej inwestycji zawarła umowy na dostawę i instalacje turbin wiatrowych, wież, zespołów elektryczno-wiatrowych /wirnik z łopatami, generator, skrzynia biegów, komputer sterujący, transformator, rozdzielnia elektryczna, instalacja alarmowa, instalacja zdalnego sterowania i inne/, które będą wykorzystywane w działalności gospodarczej tj. produkcji energii elektrycznej po dokonaniu ich montażu oraz wykonaniu fundamentów i ustawieniu masztów. Spółka sformułowała pytanie: czy opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości powinny podlegać jedynie same części budowlane elektrowni wiatrowych tj. fundament i maszt, czy też cała elektrownia na którą składa się również wyposażenie techniczno-technologiczne tj. wirnik z łopatami, generator, skrzynia biegów, komputer sterujący, transformator, rozdzielnia elektryczna, instalacja alarmowa, instalacja zdalnego sterowania i inne. Przedstawiając własne stanowisko spółka stwierdziła, że opodatkowaniu powinny być objęte tylko części budowlane elektrowni wiatrowej czyli fundament i maszt, natomiast pozostałe elementy powinny być z opodatkowania wyłączone. Na uzasadnienie tego stanowiska spółka przytoczyła treść art. 1a ust.1 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych oraz art. 3 pkt.3 i pkt. 9 prawa budowlanego i podała, że opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają tylko budowle czyli w tym przypadku części budowlane urządzeń technicznych – elektrowni wiatrowych tj. fundament oraz maszt. Wszystkie pozostałe elementy stanowią jedynie wyposażenie techniczno-technologiczne i nie mieszczą się w definicji budowli ani urządzenia budowlanego, a wobec tego brak podstaw do ich opodatkowania. Wójt Gminy [...] w interpretacji indywidualnej nr [...] z dnia [...] lutego 2010r. uznał powyższe stanowisko spółki za nieprawidłowe. W uzasadnieniu podał, że zgodnie z art. 2 ust.1, art. 1a pkt. 2 ustawy z dnia 12 stycznia 19991r. o podatkach i opłatach lokalnych /Dz.U. nr 121 poz. 844 z 2006r. z późn. zm./ opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają między innymi budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, a budowlą jest obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, a także urządzenie budowlane w rozumieniu przepisów prawa budowlanego związane z obiektem budowlanym, które zapewnia możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem. Według definicji zawartych w ustawie z dnia 7 lipca 1994r. Prawo budowlane /Dz.U. nr 156 poz. 1118 z 2006r. z późn. zm./, obiektem budowlanym jest: budynek wraz z instalacjami i urządzeniami technicznymi, budowla stanowiąca całość techniczno-użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami, obiekt małej architektur /art. 3 pkt.1/; z kolei budowlą jest każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury jak: lotniska, drogi, linie kolejowe itd. a także części budowlane urządzeń technicznych /między innymi elektrowni wiatrowych/ oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową /art. 3 pkt.3/, natomiast urządzeniem budowlanym jest urządzenie techniczne związane z obiektem zgodnie z jego przeznaczeniem, jak przyłącza i urządzenia instalacyjne, w tym służące oczyszczaniu lub gromadzeniu ścieków, a także przejazdy ogrodzenia, place postojowe i place pod śmietniki / art. 3 pkt. 9/. Celem elektrowni wiatrowej jest wytwarzanie energii elektrycznej a cel ten może być osiągnięty wyłącznie przy pomocy wszystkich elementów elektrowni wymienionych przez spółkę, gdyż żaden z tych elementów samodzielnie nie może tej energii wyprodukować. W konsekwencji należy więc uznać, ze elementy elektrowni wiatrowej są urządzeniami technicznymi zapewniającymi możliwość użytkowania budowli zgodnie z przeznaczeniem, czyli są urządzeniem budowlanym. Elektrownia wiatrowa jako budowla /części budowlane urządzenia technicznego/ jest urządzeniem budowlanym – bo nie można inaczej określić części budowlanych zapewniających możliwość jej wykorzystania w celu produkcji energii elektrycznej – i powinna podlegać opodatkowaniu jako całość. Ustawodawca zdefiniował bowiem urządzenie budowlane jako urządzenie techniczne związane z obiektem budowlanym tj. budowlą rozumianą – w okolicznościach niniejszej sprawy – jako część budowlaną elektrowni wiatrowych, zapewniającą możliwość użytkowania budowli zgodnie z przeznaczeniem. Spółka A. nie godząc się z powyższym stanowiskiem złożyła wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, jednakże w odpowiedzi z dnia 17 marca 2010r. Wójt Gminy [...] w całości podtrzymał swoje stanowisko. Syndyk Masy Upadłości spółki z o.o. A. /upadłość ogłoszono postanowieniem Sądu Rejonowego w R. z dnia 8 marca 2010r. sygn. [...]/ złożył do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie skargę na opisaną wyżej interpretację i wniósł o jej uchylenie jako wydanej z naruszeniem art. 2 ust.1, art. 1a pkt.2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych w związku z art. 3 pkt. 3 prawa budowlanego oraz w związku z art. 122, art. 123§1, art. 187§ 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa /Dz.U. nr 137 poz. 926 z późn. zm./. W uzasadnieniu skargi wskazano, że elektrownia wiatrowa składa się z dwóch podstawowych części: - budowlanej obejmującej fundamenty i maszt, - technicznej obejmującej turbinę / wirnik z łopatami zwany rotorem/ oraz gondolę w której zamontowano: przekładnię mechaniczną, generator, urządzenia sterujące i zabezpieczające. Część budowlana stanowi jedynie bazę do której przymocowana jest część techniczna, natomiast część techniczna stanowi samodzielny element służący pozyskiwaniu z wiatru energii i przekształcaniu jej w energię elektryczną, część ta może być montowana na różnych masztach, może być wymieniana, gondola nie jest trwale mocowana do masztu, gdyż może obraca się według własnej osi na specjalnym łożyskowaniu.. Przywołując treść art. 2 ust.1 pkt.3, art. 1a ust.1 pkt.2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych oraz art. 3 pkt. 3 i pkt. 9 prawa budowlanego, skarżąca stwierdziła, że budowlą są jedynie części budowlane urządzeń technicznych tj. elektrowni wiatrowych i tylko te części – fundament i maszt – podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości, co potwierdza stanowisko judykatury i orzecznictwa przytoczone w skardze. W odpowiedzi na skargę Wójt Gminy [...] wniósł o jej oddalenie i podtrzymał stanowisko wyrażone w zaskarżonej interpretacji. Rozpoznając wniesioną skargę, Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: W złożonym wniosku o interpretację wskazano zdarzenie przyszłe, a więc ocena zaskarżonej interpretacji wymaga analizy stanu prawnego obowiązującego w dacie jej wydania, przy czym – jak wskazano wyżej – zakres pytania dotyczy przedmiotu opodatkowania podatkiem od nieruchomości. W ustawie z dnia 12 stycznia 1991r. o podatkach i opłatach lokalnych /Dz.U. nr4 121 poz. 844 z 2006r. z późn. zm./ - powoływanej dalej jako u.p.o.l.- jako przedmiot opodatkowania wskazano miedzy innymi budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej /art.2 ust.1 pkt.3/ a definiując budowlę wskazano, iż jest to obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, a także urządzenie budowlane w rozumieniu przepisów prawa budowlanego związane z obiektem budowlanym, które zapewnia możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem / art. 1a ust.1 pkt.2/. Uregulowania zawarte w ustawie z dnia 7 marca 1994r. Prawo budowlane /Dz.U. nr 156 poz. 1118 z 2006r. z późn. zm. – powoływane dalej jako u.p.b.- definiują w art. 3: - obiekt budowlany – jako budynek z instalacjami i urządzeniami technicznymi, budowlę stanowiąca całość techniczno-użytkową z urządzeniami i instalacjami technicznymi, obiekt m małej architektury / pkt.1/, - budynek – jako obiekt budowlany trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych, posiadający fundamenty i dach / pkt.2/, - budowle – jako każdy obiekt budowlany niebędący ani budynkiem ani obiektem małej architektury, przy czym budowle te wskazano przykładowo a wśród nich: wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, części budowlane urządzeń technicznych /kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni wiatrowych i innych urządzeń/ oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową /pkt.3/, - urządzenia budowlane- jako urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, jak przyłącza i urządzenia instalacyjne,, w tym służące gromadzeniu i oczyszczaniu ścieków, a także przejazdy, ogrodzenia, place postojowe i place pod śmietniki / pkt.9/. Według danych przedstawionych we wniosku o interpretację, przedmiotowa elektrownia wiatrowa składa się z elementów posadowionych na gruncie tj. fundamenty i maszt oraz elementów "umocowanych" do masztu tj. wirnik z łopatami oraz gondola w której umieszczone są inne urządzenia sterujące i zabezpieczające. Jak wyżej wskazano, skoro przepisy ustawy o podatkach i opłatach lokalnych jako przedmiot opodatkowania wskazują budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej i w zakresie definicji odsyłają do przepisów prawa budowlanego, to decydujące znaczenia mają regulacje zawarte w art. tegoż prawa budowlanego. Zaznaczyć przy tym należy, że w nawiązaniu do regulacji prawnych przytoczonych wyżej oraz danych wskazanych we wniosku, nie budzi wątpliwości kwestia, że przedmiotowa elektrownia wiatrowa nie jest ani budynkiem, ani obiektem małej architektury i wobec tego decydujące znaczenie ma okoliczność, czy stanowi ona budowlę lub jej część albo ewentualnie urządzenie budowlane /przy czym związek tej elektrowni z działalnością gospodarczą został potwierdzony przez spółkę/. Skoro zaś ustawodawca wyraźnie jako budowlę zdefiniował – między innymi – części budowlane urządzeń technicznych i równocześnie wskazał, że chodzi tu o części budowlane urządzeń technicznych – elektrowni wiatrowych, to zasadne jest przyjęcie stanowiska, że elektrownia wiatrowa jako całość jest urządzeniem technicznym a budowlą są tylko części budowlane tychże urządzeń. W konsekwencji takiej regulacji prawnej, " cała" elektrownia wiatrowa jako określony obiekt budowlany nie może być – w ramach tychże regulacji - budowlą, bo to znaczyłoby, że ten obiekt składa się z innych obiektów budowlanych; skoro ustawodawca w tym przypadku jako budowlę zdefiniował tylko część budowlana elektrowni wiatrowej, to w rezultacie przesądził, że dla celów opodatkowania podatkiem od nieruchomości budowla nie musi stanowić całości użytkowej, a opodatkowaniu podlega tylko "sama" część budowlana urządzenia technicznego. Równocześnie zauważyć należy, że skoro ustawodawca – jak wskazano wyżej – określił elektrownię wiatrową jako urządzenie techniczne, to tym samym elektrownia taka nie może być uznana za urządzenie budowlane o którym mowa w art. 1a pkt. 2 w związku z art. 2 ust.1 pkt. 3 u.p.o.l. jako o przedmiocie opodatkowania. Skoro więc do budowli – z woli ustawodawcy – nie zostały zaliczone urządzenia bezpośrednio służące wytwarzaniu energii elektrycznej /turbina, gondola inne urządzenia znajdujące się w gondoli/, to uzasadnione jest stanowisko, że nie podlegają one opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości, natomiast podatkowi temu podlegają tylko części budowlane czyli fundamenty, maszt. W uwzględnieniu naprowadzonych wyżej okoliczności, stanowisko wyrażone w zaskarżonej interpretacji uznać należy za nieprawidłowe a zarzuty podniesione w skardze jako zasadne i w związku z tym zaskarżona interpretacja podlega uchyleniu w oparciu o art. 146 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz.U. nr 153 poz. 1270 z późn. zm./ - p.p.s.a. Koszty postępowania na rzecz strony skarżącej zasądzono w oparciu o art. 200 w związku z art. 205 § 2 p.p.s.a. i i § 14 ust.2 pkt.1 lit.c Rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu /Dz.U. nr 163 poz. 1349 z późn. zm./.