II FSK 584/13

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Jan Rudowski, Sędzia NSA Jacek Brolik (sprawozdawca), Sędzia NSA Krzysztof Winiarski, Protokolant Alina Buwaj, po rozpoznaniu w dniu 21 listopada 2013 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej M. K. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 12 września 2012 r. sygn. akt I SA/Łd 334/12 w sprawie ze skargi M. K. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 13 stycznia 2012 r. nr [...] w przedmiocie zawieszenia postępowania w sprawie zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych za 2006 r. od dochodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od M. K. na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi kwotę 180 (słownie: sto osiemdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. Wyrokiem z dnia 12 września 2012 r., sygn. akt I SA/Łd 334/12, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi oddalił skargę M. K. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w L. z dnia 13 stycznia 2012 r., nr [...], w przedmiocie odmowy zawieszenia postępowania podatkowego w zakresie ustalenia wysokości przychodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach lub pochodzących za źródeł nieujawnionych za 2006 r. Powyższe rozstrzygnięcie zapadło w następującym stanie faktycznym. Wnioskiem z dnia 3 października 2011 r., na podstawie art. 201 § 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity: Dz.U. z 2005 r., nr 8, poz. 60 ze zm., dalej: "Ordynacja podatkowa"), Podatnik wystąpił o zawieszenie postępowania podatkowego w sprawie opodatkowania dochodów pochodzących z nieujawnionych źródeł przychodów lub nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach w 2006 r. do czasu rozstrzygnięcia przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi skargi na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w L. z dnia 30 sierpnia 2011 r. Ww. decyzją Dyrektor Izby Skarbowej w L. uchylił decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. z dnia 28 września 2009 r. w całości i ustalił zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych za rok 2003 w kwocie 65.168 zł od dochodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach lub pochodzących ze źródeł nieujawnionych w wysokości 86.891 zł. W ocenie Podatnika, ustalenia odnośnie wysokości środków finansowych jakimi dysponował na początek 2006 r. związane są z wyjaśnieniem, w sposób bezsporny kwoty oszczędności będącej w jego posiadaniu na koniec 2003 r. Postanowieniem z dnia 24 października 2011 r., Naczelnik Urzędu Skarbowego w P., odmówił zawieszenia przedmiotowego postępowania uznając, że rozstrzygnięcie Sądu w zakresie 2003 r. nie stanowi zagadnienia wstępnego w postępowaniu podatkowym dotyczącym opodatkowania dochodów pochodzących z nieujawnionych źródeł przychodów lub nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach w 2006 r. Po rozpatrzeniu odwołania, organ odwoławczy (powoływanym na wstępie postanowieniem), utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie i argumentację w nim zawartą. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, Skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku oraz uchylenie poprzedzającego go postanowienia, jako wydanych z naruszeniem art. 201 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w L. wniósł o jej oddalenie. Uzasadniając podjęte rozstrzygnięcie, Sąd pierwszej instancji podzielił stanowisko organów podatkowych, że nie ma podstaw do zawieszenia postępowania dotyczącego wymiaru podatku dochodowego z nieujawnionych źródeł przychodów za 2006 r., gdyż zagadnieniem wstępnym w rozumieniu art. 201 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej nie jest rozstrzygnięcie wymiaru ostatecznie i prawomocnie w zakresie roku 2003 . Zdaniem Sądu, w poddanej kontroli sądowej sprawie de facto chodzi o wpływ ustaleń faktycznych w odniesieniu do zgromadzonego mienia w roku 2003 i poczynionych wydatków, na rozpoznanie spraw za lata następne. Jest to jedynie związek pośredni. W każdej z tych spraw prowadzone są odrębne postępowania dowodowe z wykorzystaniem materiału dowodowego zgromadzonego w tej sprawie oraz innej sprawie. Są to, jak słusznie, zauważyły organy podatkowe postępowania dotyczące zamkniętych okresów podatkowych, oddzielnie rozpoznawanych; stanowiące postępowania autonomiczne i całkowicie samodzielne. W skardze kasacyjnej Skarżący zarzucił zaskarżonemu wyrokowi, na podstawie art. 174 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.; dalej: p.p.s.a.), naruszenie prawa materialnego, a mianowicie art. 201 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej, przez błędną interpretację, skutkującą przyjęciem przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi, że prawomocne rozstrzygnięcie sporu pomiędzy Skarżącym a organem podatkowym w sprawie opodatkowania dochodów pochodzących z nieujawnionych źródeł przychodów lub nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach za 2003 r. nie stanowi przesłanki do zawieszenia postępowania dotyczącego wymiaru podatku dochodowego od dochodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach za 2006 r. W związku z powyższym wniesiono o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Łodzi ora zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie. Powołany w petitum skargi kasacyjnej (jako jedyny zarzut kasacyjny), art. 201 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej, zobowiązuje organ podatkowy do zawieszenia postępowania, gdy rozpatrzenie sprawy i wydanie decyzji jest uzależnione od rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego przez inny organ lub sąd. Z zagadnieniem wstępnym, o którym mowa w ww. przepisie, tj. zagadnieniem materialno-prawnym, mamy do czynienia jedynie wówczas, gdy rozstrzygnięcie sprawy podatkowej zależy od uprzedniego rozstrzygnięcia, wynikłej w toku sprawy, kwestii prawnej, która ma istotne znaczenie dla rozstrzygnięcia przedmiotowej sprawy. Jednocześnie musi istnieć zależność między uprzednim rozstrzygnięciem zagadnienia wstępnego, a rozpatrzeniem sprawy. Oznacza to, że rozstrzygnięcie sprawy nie jest możliwe bez uprzedniego rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego. Należy podkreślić, że zagadnienie wstępne nie dotyczy kwestii ustalenia stanu faktycznego sprawy, gdyż to należy do organu prowadzącego sprawę, a nie do innego organu lub sądu. Jeśli zatem rozstrzygnięcie jakiejś kwestii przez inny organ lub sąd ma jedynie luźny, pośredni związek z rozpoznaniem sprawy podatkowej i wydaniem decyzji, kwestia ta nie może być uznana za zagadnienie wstępne i nie obliguje organu podatkowego do zawieszenia postępowania. Po przeanalizowaniu skargi kasacyjnej Podatnika, mając na uwadze treść art. 201 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej oraz ugruntowane orzecznictwo sądowoadministracyjne, Naczelny Sąd Administracyjny doszedł do przekonania, że zasadnie zarówno organy podatkowe, jak też Sąd pierwszej instancji wywiodły, że nie wystąpiły przesłanki do zawieszenia postępowania dotyczącego wymiaru podatku dochodowego od dochodów nie znajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodu za 2006 r., bowiem zagadnieniem wstępnym w rozumieniu art. 201 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej, nie jest rozstrzygnięcie wymiaru tego podatku za 2003 r. Postępowanie w sprawie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2003 r. oraz za 2006 r., jak słusznie zauważył Sąd pierwszej instancji na stronie 5 uzasadnienia zaskarżonego wyroku, są odrębnymi, samodzielnymi postępowaniami, dotyczącymi zamkniętych okresów podatkowych. Nie ma przeszkód, aby organy podatkowe w jednym postępowaniu korzystały z materiałów dowodowych zebranych w innym postępowaniu, jednakże nie zwalnia to ich z obowiązku wyczerpującego zebrania materiału dowodowego w każdym z tych postępowań (art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej). To właśnie do organu podatkowego, w myśl art. 122 Ordynacji podatkowej, należy podjecie wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym. Dlatego też, jeśli w ocenie Podatnika, konieczne dla pełnego ustalenia stanu faktycznego sprawy i prawidłowego jej rozstrzygnięcia byłoby przeprowadzenie określonych dowodów, mających na celu ustalenie poniesionych wydatków i zgromadzonych oszczędności, powinien zmierzać do ich przeprowadzenia w konkretnym postępowaniu, za dany rok podatkowy. Ustalenie okoliczności faktycznych za inny rok podatkowy nie stanowi wstępnego zagadnienia prawnego, będącego przesłanką zawieszenia postępowania w myśl art. 201 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej. Mając zatem na uwadze, że zarzut kasacyjny naruszenia art. 201 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej, jest niezasadny, Naczelny Sąd Administracyjny, na podstawie art. 184 p.p.s.a., orzekł jak w sentencji.