I SA/Bd 283/12

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Ewa Kruppik-Świetlicka Sędziowie: Sędzia WSA Halina Adamczewska-Wasilewicz Sędzia WSA Urszula Wiśniewska (spr.) Protokolant starszy sekretarz sądowy Joanna Synakiewicz po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 01 czerwca 2012 r. sprawy ze skargi I. R. na postanowienie Dyrektora Izby Celnej w T. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie odmowy wglądu do akt sprawy lub wydania kopii dokumentów. oddala skargę I SA/Bd 283/12 UZASADNIENIE Pismem z dnia [...] r. I. R., prowadząca działalność gospodarczą pod nazwą P. H.-U. I. R., zwróciła się do Naczelnika Izby Celnej w T. o przekazanie jej kopii lub umożliwienia zapoznania się z treścią dokumentów związanych z przeprowadzoną przez funkcjonariuszy Izby Celnej w T. w 2008 r. kontrolą prowadzonej przez nią działalności. Uzasadniając swój wniosek podała, iż w efekcie czynności wykonanych przez funkcjonariuszy Izby Celnej w T. w 2008 roku w jej komisie została przeprowadzona w 2010 r. przez Naczelnika Urzędu Celnego w B. kontrola podatkowa, w wyniku której wszczęto wobec niej postępowania podatkowe. Pismem z dnia [...] r., Dyrektor Izby Celnej w T. poinformował, że dokumenty, o których udostępnienie lub wgląd do nich strona wnosi nie stanowią akt sprawy w toczącym się przed nim postępowaniu, oraz że postępowanie podatkowe w stosunku do P. H.-U. I. R., prowadzone jest przez inny organ, tj. Naczelnika Urzędu Celnego w B. i to właśnie do tego organu przysługuje stronie prawo złożenia wniosku o wgląd w akta sprawy na podstawie art. 178 ustawy Ordynacja podatkowa. W piśmie wskazano również, że kontrola podatkowa przeprowadzona w 2010 r., na podstawie wyników której toczy się przed Naczelnikiem Urzędu Celnego w B. postępowanie podatkowe oraz czynności sprawdzające z 2008 r. wykonane przez funkcjonariuszy celnych Izby Celnej w T. nie mają ze sobą związku ze względu na różny zakres objęty sprawdzeniem i kontrolą. Strona wniosła skargę do Ministra Finansów na Dyrektora Izby Celnej w T. Minister Finansów uznał za zasadny zarzut dotyczący naruszenia art. 179 § 2 ustawy Ordynacja podatkowa, poprzez nie zachowanie wymaganej w takim przypadku formy postanowienia. Postanowieniem z dnia [...] r. Dyrektor Izby Celnej w T. odmówił wglądu w akta sprawy lub wydania kopii dokumentów, wytworzonych w trakcie wykonywania czynności w dniach od [...] do [...] r. przez funkcjonariuszy celnych Izby Celnej w T. Strona złożyła zażalenie na przedmiotowe postanowienie, któremu zarzuciła naruszenie przepisów ustawy Ordynacja podatkowa tj.: art. 123 § 1 poprzez przyjęcie, iż fakty znane z urzędu nie muszą być stronie udostępnione, art. 124 poprzez nie wyjaśnienie przesłanek, w tym podstawy prawnej, którymi kierowano się przy wydaniu zaskarżonego postanowienia, art. 178 § 1 poprzez przyjęcie, że strona nie ma prawa do wglądu w akta sprawy związanej z czynnościami sprawdzającymi, art. 179 § 1 w związku z art. 217 § 2 poprzez nie wskazanie w uzasadnieniu faktycznych i prawnych podstaw istnienia przesłanek, które uzasadniają odmowę organu realizacji prawa strony do wglądu w akta. Zdaniem strony, dowody zgromadzone w toku czynności, przeprowadzonych w 2008 roku, mają bezpośredni związek z kontrolą podatkową i późniejszymi postępowaniami podatkowymi, prowadzonymi w stosunku do niej przez Naczelnika Urzędu Celnego w B., a odmowa ich udostępnienia była naruszeniem przepisu art. 123 ustawy Ordynacja podatkowa. Po ponownym rozpatrzeniu sprawy, postanowieniem z dnia [...]r. Dyrektor Izby Celnej w T. utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie. Organ podał, iż kontrola podatkowa przeprowadzona u strony nie była efektem ustaleń, których dokonano w trakcie czynności w komisie prowadzonym przez I. R., przeprowadzonych w 2008 roku przez funkcjonariuszy Izby Celnej. Wskazał również, że pismem z dnia [...] r. poinformował stronę, że czynności, które zostały przeprowadzone w 2008 r., zmierzały do ustalenia, czy w komisie prowadzona jest działalność polegająca na imporcie z krajów trzecich pojazdów samochodowych bez dokonywania wymaganego przepisami prawa zgłoszenia celnego i zabezpieczenia dowodów ewentualnego przestępstwa. Dodatkowo wyjaśnił, że dokumenty tworzone na etapie analizy ryzyka nie powinny być udostępniane podatnikom w ramach prowadzonych postępowań podatkowych, albowiem z założenia zawierają treści przeznaczone dla organów celnych, a udostępnianie tego typu informacji godzi w interes publiczny (postanowienie WSA we Wrocławiu, sygn. akt l SA/Wr 366/11). Mając na uwadze powyższe, organ wskazał, że nie można uznać, iż dokumenty wytworzone w trakcie czynności sprawdzających przez funkcjonariuszy Izby Celnej w T. w 2008 roku w komisie w S. K., mają związek z kontrolą podatkową i późniejszymi postępowaniami podatkowymi, które prowadzi w stosunku do I. R. Naczelnik Urzędu Celnego w B. Podkreślił, że materiały z czynności przeprowadzonych przez funkcjonariuszy Izby Celnej w T. w 2008 r. nie zostały wykorzystane, ani też włączone do analiz stanowiących podstawę do wytypowania P. H. U. I. R. do kontroli podatkowej przeprowadzonej w 2010 r. Wskazano ponadto, że to Naczelnik Urzędu Celnego w B. jest organem podatkowym, który dysponuje wszystkimi dokumentami zgromadzonymi w aktach postępowania kontrolnego, jak i podatkowego i to do tego organu należy zwrócić się w trybie art. 178 ustawy Ordynacja podatkowa o wgląd w akta przedmiotowych spraw. Organ podniósł także, że w trakcie postępowania, toczącego się przed Dyrektorem Izby Celnej w T., strona nie skorzystała z uprawnienia wynikającego z art. 178 i nie wniosła o wgląd w akta niniejszej sprawy. Złożyła natomiast wniosek o przeprowadzenie dowodów z przesłuchania świadków: R. R., A. K., S. D., oraz siebie w charakterze strony na okoliczność dokonanych ustaleń w trakcie czynności sprawdzających w dniach od [...] do [...] roku w P. H.-U. I. R. przeprowadzonych przez funkcjonariuszy Izby Celnej w T., na skutek czego postanowieniem z dnia [...]r., Dyrektor Izby Celnej w T. odmówił przeprowadzenia wnioskowanego dowodu, wskazując, że jego przeprowadzenie nie ma związku z niniejszą sprawą, a przedmiotowe dowody nie mają znaczenia dla rozstrzygnięcia. Za chybiony uznano zarzut naruszenia art. 123 i 178 ustawy Ordynacja podatkowa. Pismem z dnia [...] r. strona zaskarżyła przedmiotowe postanowienie do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, podnosząc argumenty tożsame z tymi , które zawarła w zażaleniu. Zarzuciła naruszenie przepisów ustawy Ordynacja podatkowa: art. 123 § 1 poprzez przyjęcie, iż fakty znane z urzędu nie muszą być stronie udostępnione, art. 124 poprzez nie wyjaśnienie przesłanek, w tym podstawy prawnej, którymi kierowano się przy wydaniu zaskarżonego postanowienia, art. 178 § 1 poprzez przyjęcie, że strona nie ma prawa do wglądu w akta sprawy związanej z czynnościami sprawdzającymi, art. 179 § 1 w związku z art. 217 § 2 poprzez nie wskazanie w uzasadnieniu faktycznych i prawnych podstaw istnienia przesłanek, które uzasadniają odmowę organu realizacji prawa strony do wglądu w akta, a także wobec braku wyłączenia z akt sprawy dokumentów lub treści, które nie powinny być ujawnione stronie ze względu na interes publiczny i tym samym wydania odmowy wglądu do całości akt sprawy, art. 180 § 1, 181, 187, 191 wobec odmowy dopuszczenia dowodu z zeznań świadków i strony obecnych podczas czynności z 2008 roku, które miały wykazać związek pomiędzy czynnościami sprawdzającymi z tego roku, a postępowaniami podatkowymi wszczętymi w 2010 r. Końcowo strona wskazał, ze uzyskanie dostępu do dokumentów ma jej służyć celem obrony własnych interesów w obecnie prowadzonym postępowaniu podatkowym. W odpowiedzi na skargę organ podtrzymał stanowisko wyrażone w sprawie i wniósł o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy zważył, co następuje. Zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem. W wyniku takiej kontroli orzeczenie może zostać uchylone w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a), b) i c) ustawy z dnia 30 sierpnia 2003r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi dalej: p.p.s.a.). W ocenie Sądu zaskarżone postanowienie nie narusza prawa. Podstawę prawną żądania zawartego we wniosku skarżącej z dnia [...]. stanowi art. 178 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa (dalej: O.p.). Zgodnie z tym przepisem strona ma prawo wglądu w akta sprawy, sporządzania z nich notatek, kopii lub odpisów. Prawo to przysługuje również po zakończeniu postępowania. W doktrynie podkreśla się, że regulacje zawarte w art. 178 O.p. są bezpośrednio związane z dwiema zasadami postępowania podatkowego: zasadą względnej jawności postępowania oraz z zasadą czynnego udziału stron w postępowaniu. Zasady te stanowią gwarancję nieskrępowanego udziału strony w każdym stadium postępowania podatkowego, poprzez udostępnianie jej akt postępowania. Nie budzi zatem wątpliwości, iż dla skorzystania przez stronę z uprawnienia przyznanego na mocy art. 178 O.p. musi przed wszystkim być prowadzone w danej sprawie postępowanie podatkowe. Strona może wtedy z uprawnienia tego korzystać na każdym etapie postępowania, począwszy od jego wszczęcia, ale również po jego zakończeniu. Należy również pamiętać , że za sprawą art. 280 i 292 o.p., przepisy o udostępnianiu akt mają zastosowanie również do kontroli podatkowej i czynności sprawdzających. W komentarzach podkreśla się również, że pojęcie akt sprawy należy traktować szeroko. Obejmuje ono nie tylko pisma strony, adnotacje i protokoły sporządzone przez organy podatkowe, lecz także całość ewidencji i dokumentacji znajdującej się w posiadaniu organu . Uprawnienie określone w analizowanym przepisie dotyczy jednak tylko akt sprawy. Donos, który wpłynął do urzędu kontroli skarbowej przed wszczęciem z urzędu postępowania kontrolnego, może nie stanowić elementu akt sprawy tego postępowania, a zatem strona nie jest wówczas uprawniona do zapoznania się z jego treścią (por. Komentarz do art. 178 – Ordynacja podatkowa, Piotr Pietrasz, LEX 2011). Przenosząc powyższe rozważania na grunt niniejszej sprawy wskazać należy w pierwszej kolejności na niesporne okoliczności stanu faktycznego. W dniach od [...] do [...]. funkcjonariusze celni Wydziału Zwalczania Przestępczości Izby Celnej w T., w związku z anonimowym doniesieniem odnośnie importu z krajów trzecich pojazdów samochodowych bez dokonywania wymaganych prawem formalności, podjęli czynności procesowe celem zabezpieczenia dowodów ewentualnego przestępstwa lub wykroczenia. Zgodnie z przedłożonymi przez skarżącą dokumentami oraz złożonym oświadczeniem funkcjonariusze celni ustalili, iż pojazdy samochodowe były nabywane wewnątrzwspólnotowo (k-12 akt administracyjnych). Wskazane czynności przeprowadzone zostały w oparciu o przepisy ustawy z dnia 24 lipca 1999r. (obowiązującej od dnia 31.10.2009r. tekst jedn. Dz. U. z 2004r. Nr 156, poz. 1641) o Służbie Celnej która w art. 1 ust. 2a stanowiła czynności związane z realizacją zadań określonych w art. 1 ust. 2 wykonuje się, podejmując czynności kontrolne i prowadząc postępowanie przygotowawcze zgodnie z przepisami Kodeksu postępowania karnego i Kodeksu karnego skarbowego. Jak słusznie wskazano w uzasadnieniu postanowienia wydanego w pierwszej instancji czynności kontrolne nie były dokonane w trybie przepisów ustawy Ordynacja podatkowa. W sprawie tej nie ma więc akt postępowania podatkowego (kontrolnego czy czynności sprawdzających) w rozumieniu przepisów Ordynacji podatkowej, których udostępnienia na mocy art. 178 O.p. może domagać się strona. Dopiero w 2010 r. Urząd Celny w B. przeprowadził kontrolę podatkową w zakresie rozliczenia z budżetem państwa z tytułu podatku akcyzowego, której ustalenia stanowiły podstawę do wszczęcia postępowania podatkowego. Zasadny jest zatem dodatkowy argument podniesiony przez organ, iż wykonane czynności sprawdzające w 2008r. oraz kontrola podatkowa przeprowadzona w 2010r. nie mają ze sobą związku ze względu na różny zakres. Anonimowe doniesienie o popełnieniu przestępstwa dotyczyło importu towarów zaś kontrola podatkowa dotyczyła rozliczenia z tytułu podatku akcyzowego. Wobec powyższego za niezasadny uznać należy zarzut naruszenia art. 178, art. 179 § 1 w zw. z art. 217 § 2 O.p. Jako nietrafny Sąd ocenił także zarzut naruszenia art. 123 § 1 i art. 124 O.p. Uzasadnienie zaskarżonego postanowienia jak i postanowienia wydanego w pierwszej instancji w sposób szczegółowy, wyczerpujący i jasny wyjaśnia przesłanki, którymi kierował się organ wydając rozstrzygnięcie. W tym miejscu Sąd chciałby odnieść się do okoliczności podniesionych w skardze a podkreślonych przez Skarżącą na rozprawie. Strona oświadczyła, że żądanie wglądu w dokumenty uzyskane przez organ w toku czynności sprawdzających przeprowadzonych w 2008r. ma służyć celom dowodowym w prowadzonym obecnie wobec strony postępowaniu podatkowym. Wyjaśniła, że dotyczy to stanu technicznego samochodów nabytych wewnątrzwspólnotowo. Nie mniej strona potwierdziła, iż przedłożono funkcjonariuszom jedynie dokumenty, które były w posiadaniu strony natomiast na pytanie czy w trakcie kontroli w 2008 była sporządzona dokumentacja fotograficzna skarżąca zaprzeczyła a następnie sprostowała , że nie pamięta tej okoliczności. Odnosząc się do tej argumentacji wskazać należy, co zresztą już podkreślono wyżej, że czynności przeprowadzone w 2008 miały inny zakres przedmiotowy niż prowadzone obecnie wobec strony postępowanie podatkowe. Organ nie mógł zatem poczynić jakichkolwiek ustaleń w zakresie podatku akcyzowego. Jak zresztą wskazano w uzasadnieniu postanowienia pierwszej instancji poczynione w 2008r. czynności nie zakończyły się wszczęciem postępowania karnego skarbowego dlatego strona nie otrzymała stosownych postanowień. Jeżeli natomiast , zdaniem strony, funkcjonariusze celni przeprowadzający czynności w 2008r. mają jakąkolwiek wiedzę odnośnie okoliczności faktycznych mających znacznie dla obecnie prowadzonego postępowania podatkowego to strona ma prawo złożyć wniosek o przesłuchanie ich jako świadków. Mając powyższe na uwadze Sąd na podstawie art. 151 p.p.s.a. oddalił skargę. H. Adamczewska – Wasilewicz E. Kruppik – Świetlicka U. Wiśniewska