I SA/Lu 201/12

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Krystyna Czajecka-Szpringer (sprawozdawca), Sędziowie WSA Małgorzata Fita,, NSA Anna Kwiatek, Protokolant Asystent sędziego Anna Strzelec, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 13 czerwca 2012 r. sprawy ze skargi W. P. na postanowienie Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] nr [...] w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nadpłaty w podatku akcyzowym za poszczególne miesiące od sierpnia do października 2005 r. I. uchyla zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie Naczelnika Urzędu Celnego z dnia [...], nr [...]; II. zasądza od Dyrektora Izby Celnej na rzecz W.P. kwotę [...] tytułem zwrotu kosztów postępowania. Zaskarżonym postanowieniem z dnia [...] Dyrektor Izby Celnej, po rozpoznaniu zażalenia W. P. utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Celnego z dnia [...] odmawiające wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nadpłaty w podatku akcyzowym za poszczególne miesiące od sierpnia do października 2005r. W uzasadnieniu postanowienia Dyrektor Izby Celnej wskazał, iż decyzją z dnia [...] Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej określił W. P., dalej "podatnik", zobowiązanie w podatku akcyzowym za miesiące od sierpnia do października 2005r. Pismem z dnia 11 października 2007r. podatnik złożył odwołanie od powyższej decyzji. Dyrektor Izby Celnej decyzją z dnia [...]. utrzymał w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie uwzględnił skargę podatnika i wyrokiem z dnia 21 grudnia 2010 r., sygn. akt I SA/Lu 798/10 uchylił ww. decyzję Dyrektora Izby Celnej. W dniu 1 lipca 2011 r. podatnik złożył wniosek o stwierdzenia nadpłaty w podatku akcyzowym za miesiące od sierpnia do października 2005r. Dyrektor Izby Celnej zgodnie z właściwością przekazał powyższy wniosek Naczelnikowi Urzędu Celnego, który postanowieniem z dnia [...] odmówił wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nadpłaty w podatku akcyzowym. Na powyższe postanowienie podatnik złożył zażalenie, w którym zarzucił błędną interpretację i niewłaściwe zastosowanie: art. 165 Ordynacji podatkowej, poprzez odmowę wszczęcia postępowania na wniosek strony w sprawie stwierdzenia nadpłaty w podatku akcyzowym za poszczególne miesiące 2005r., oraz art. 77 § 3 Ordynacji podatkowej, przy jednoczesnym pominięciu art. 77 § 4 tejże ustawy. Mając na uwadze powyższe wniósł o uchylenie zaskarżonego postanowienia i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania ewentualnie o uchylenie zaskarżonego postanowienia i rozstrzygnięcia sprawy zgodnie z wnioskiem. W dniu 2 grudnia 2011 r. do Dyrektora Izby Celnej wpłynęło pismo z dnia 28 listopada 2011r., zatytułowane "wniosek o zwrot nadpłaty". Dyrektor Izby Celnej nie znalazł podstaw do uwzględnienia zarzutów zażalenia. Przytoczył treść przepisów art. 165, art. 165 a § 1, art. 77§ 1 i § 3 Ordynacji podatkowej i stwierdził, że brak jest podstaw do wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nadpłaty. Organ wskazał, że, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie prawomocnym wyrokiem z dnia 21 grudnia 2010r., sygn. akt I SA/Lu 798/10 uchylił jedynie decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] nie uchylił natomiast decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w L. z dnia [...] określającej podatnikowi zobowiązanie w podatku akcyzowym za miesiące od sierpnia do października 2005r. Mając na uwadze powyższe wskazał, że w obrocie prawnym nadal pozostaje decyzja organu pierwszej instancji określająca zobowiązanie w podatku akcyzowym. W ocenie organu odwoławczego, dopiero uchylenie decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w L. z dnia [...] a co za tym idzie wycofanie tej decyzji z obrotu prawnego, spowoduje powstanie nadpłaty w niniejszej sprawie. Dlatego też wniosek podatnika o stwierdzenie nadpłaty jest przedwczesny. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego W. P. wnosząc o uchylenie zaskarżonego postanowienia podniósł zarzuty naruszenia: - art. 165 Ordynacji podatkowej poprzez błędną jego wykładnię i niewłaściwe zastosowanie, polegające na uznaniu, że w przedmiotowej sprawie nie zachodzą przesłanki warunkujące wszczęcie postępowania w sprawie stwierdzenia nadpłaty w podatku akcyzowym za miesiące od sierpnia do października 2005 r., - art. 77 § 3 i § 4 Ordynacji podatkowej, poprzez jego błędną interpretację, albowiem pomimo upływu terminu wskazanego w tym przepisie, organ odmówił zwrotu kwot wpłaconych tytułem podatku akcyzowego. W uzasadnieniu skargi podniósł, że organy podatkowe wydając przedmiotowe postanowienia wskazały na art. 77 § 3 Ordynacji podatkowej stanowiący, iż w przypadku uchylenia decyzji, o której mowa w § 1 pkt 1 lit. a-d, lub stwierdzenia jej nieważności, jeżeli następnie, w terminie 3 miesięcy od dnia uchylenia lub stwierdzenia nieważności przez organ podatkowy lub od dnia doręczenia organowi podatkowemu odpisu orzeczenia sądu administracyjnego ze stwierdzeniem jego prawomocności, uchylającego decyzję lub stwierdzającego jej nieważność, zostanie wydana decyzja w tej samej sprawie, nadpłata, którą stanowi różnica między podatkiem wpłaconym a podatkiem wynikającym z tej decyzji, podlega zwrotowi w terminie 30 dni od dnia wydania nowej decyzji. Niemniej jednak organy w swoich rozstrzygnięciach pominęły § 4 ww. artykułu stanowiącego, że w przypadku niewydania nowej decyzji w terminie, o którym mowa w § 3, nadpłata stanowiąca kwotę wpłaconą na podstawie decyzji uchylonej lub decyzji, której nieważność stwierdzono, podlega zwrotowi bez zbędnej zwłoki. Organ I instancji wydając postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nadpłaty uznał, iż wniosek strony nie może zostać uwzględniony, z uwagi na prowadzone przez Dyrektora Izby Celnej postępowanie podatkowe. Ponadto Dyrektor Izby Celnej w postanowieniu utrzymującym w mocy postanowienie organu I instancji wskazał, iż Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie prawomocnym wyrokiem z dnia 21 grudnia 2010 r. uchylił jedynie decyzję Dyrektora Izby Celnej Nie uchylił natomiast decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w L. określającej W. P. zobowiązanie w podatku akcyzowym za miesiące od sierpnia do października 2005 r. W ocenie skarżącego należało wszcząć postępowanie w celu zbadania, czy termin określony w art. 77 § 4 Ordynacji podatkowej nie upłynął. Ponadto należy wziąć pod uwagę, że wyrok orzekający o uchyleniu decyzji organu zapadł w dniu 21 grudnia 2010 r., tj. ok. roku temu. Do dnia dzisiejszego organ nie wydał nowej decyzji w przedmiocie zobowiązań podatkowych w podatku akcyzowym za miesiące od sierpnia do października 2005 r. Z uwagi na brak rozstrzygnięcia w przedmiocie zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym, wyegzekwowaną przez organ kwotę należy uznać za nadpłatę. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sad Administracyjny w Lublinie zważył, co następuje: Stosownie do art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Oznacza to, że przedmiotem kontroli Sądu jest zgodność z prawem zaskarżonego aktu administracyjnego. Usunięcie z obrotu prawnego aktu może nastąpić tylko wtedy, gdy postępowanie sądowe dostarczy podstaw do uznania, że przy jego wydawaniu organy administracji publicznej naruszyły prawo w zakresie wskazanym w art.145 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U.12.270) zwanej dalej "p.p.s.a.". Z kolei art. 134 §1 wymienionej ustawy stanowi, że sąd nie jest związany granicami skargi. Oznacza to, że sąd ma prawo, a nawet obowiązek wziąć pod uwagę wszelkie naruszenia prawa, a także wszystkie przepisy, które powinny znaleźć zastosowanie w rozpatrywanej sprawie, niezależnie od żądań i zarzutów podniesionych w skardze i dokonać oceny zgodności z prawem zaskarżonego aktu administracyjnego, nawet gdy dany zarzut nie został podniesiony. Przedmiotem skargi jest postanowienie Dyrektora Izby Celnej j, odmawiające wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nadpłaty w podatku akcyzowym. W ocenie Sądu okoliczności sprawy nie uzasadniały wydania zaskarżonego rozstrzygnięcia ani poprzedzającego go rozstrzygnięcia pierwszej instancji. Stosownie do art. 77 § 1 Ordynacji podatkowej nadpłata podlega zwrotowi w terminie 30 dni od dnia wydania decyzji o zmianie, uchyleniu lub stwierdzeniu nieważności decyzji: a) ustalającej wysokość zobowiązania podatkowego, b) określającej wysokość zobowiązania podatkowego, c) o odpowiedzialności podatkowej płatnika lub inkasenta, d) o odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej lub spadkobiercy. W przypadku uchylenia decyzji, o której mowa w § 1 pkt 1 lit. a-d, lub stwierdzenia jej nieważności, jeżeli następnie, w terminie 3 miesięcy od dnia uchylenia lub stwierdzenia nieważności przez organ podatkowy lub od dnia doręczenia organowi podatkowemu odpisu orzeczenia sądu administracyjnego ze stwierdzeniem jego prawomocności, uchylającego decyzję lub stwierdzającego jej nieważność, zostanie wydana decyzja w tej samej sprawie, nadpłata, którą stanowi różnica między podatkiem wpłaconym a podatkiem wynikającym z tej decyzji, podlega zwrotowi w terminie 30 dni od dnia wydania nowej decyzji (§ 3 ) Natomiast w sytuacji nie wydania nowej decyzji w tym terminie nadpłata, stanowiąca kwotę wpłaconą na podstawie decyzji uchylonej lub decyzji, której nieważność stwierdzono, podlega zwrotowi bez zbędnej zwłoki ( § 4)). Powyższe brzmienie art. 77 Ordynacji podatkowej, w którym jedynie określono terminy zwrotu nadpłaty, świadczy o procesowym charakterze tego przepisu. Sąd podziela pogląd wyrażony w postanowieniu WSA z dnia 25 lipca 2005r., sygn. akt III SAB/Wa 36/2005, zgodnie z którym użycie w art. 77 § 4 Ordynacji podatkowej sformułowania, iż nadpłata "podlega zwrotowi" nie oznacza nakazu lub podstawy prawnej do wydania aktu administracyjnego. Kwota, jaką w takim przypadku uznaje się za nadpłatę, wynika z przepisu prawa i nie jest określana decyzją. Dokonanie zaś zwrotu, o którym mowa w tym przepisie, jest czynnością o charakterze materialno-technicznym, dokonywaną przez organ z urzędu wobec spełnienia określonych przepisami przesłanek i nie wymaga uprzedniego wydania decyzji (bądź postanowienia) w tym przedmiocie. Taki też pogląd został wyrażony w wyroku WSA z dnia 29 marca 2010 r., sygn. akt I SA/Gl 358/09. Natomiast art.165 Ordynacji podatkowej reguluje instytucję wszczęcia postępowania podatkowego (postępowanie podatkowe wszczyna się na żądanie strony lub z urzędu). Podatnik składając wniosek (wszczęcie postępowania na żądanie strony), domaga się od organu określonego działania, przy czym organ ma prawo i obowiązek podejmowania tylko takich działań, które mieszczą się w zakresie zgłoszonego żądania. Z treści wniosku skarżącego z dnia 1 lipca 2011 r.(k. 12 akt podatkowych) wynika, że skarżący domaga się zwrotu nadpłaty z uwagi na uchylenie przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie wyrokiem z dnia 21 grudnia 2010r. decyzji, określającej podatek akcyzowy za miesiące od sierpnia do października 2005 r. w kwocie 111.304 zł. Z wniosku tego nie wynika, by skarżący domagał się stwierdzenia nadpłaty, wręcz przeciwnie, domaga się zwrotu podatku, bez konieczności wszczynania dodatkowych, odrębnych postępowań. Jest rzeczą oczywistą, iż w sytuacji, gdy wniosek skarżącego został oparty na przesłankach wymienionych w art. 77 § 3 i § 4 Ordynacji podatkowej, to dotyczy zwrotu nadpłaty a nie stwierdzenia nadpłaty. Jak już wcześniej Sąd wyjaśnił, do stwierdzenia nadpłaty konieczne jest wydanie decyzji, natomiast zwrot nadpłaty jest dokonywaną przez organ z urzędu czynnością materialno-techniczną. W tych okolicznościach brak jest podstaw do twierdzenia, że w rozpatrywanej sprawie wypełniona została hipoteza art. 165a Ordynacji podatkowej. Zgodnie bowiem z art. 165 a § 1 tej ustawy, gdy żądanie, o którym mowa w art. 165, zostało wniesione przez osobę niebędącą stroną lub z jakichkolwiek innych przyczyn postępowanie nie może być wszczęte, organ podatkowy wydaje postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania. Powyższy przepis odnosi się do rozpatrzenia treści żądania w trybie postępowania podatkowego, natomiast żądanie skarżącego odnosiło się do zwrotu nadpłaty, o której mowa w art. 77 § 3 Ordynacji podatkowej, tj. czynności dokonywanej bez uprzedniego wydania w tym przedmiocie rozstrzygnięcia. W kontekście powyższych wywodów stwierdzić należy, iż brak było podstaw do wydania postanowienia o odmowie wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nadpłaty, bowiem skarżący nie domagał się wydania rozstrzygnięcia w tym zakresie. Z tych względów zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie Naczelnika Urzędu Celnego podlegały uchyleniu na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. Orzeczenie o kosztach postępowania uzasadnia art. 205 § 2 tej ustawy.