I SA/Po 360/12

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Maciej Jaśniewicz Sędziowie Sędzia WSA Katarzyna Nikodem Sędzia WSA Karol Pawlicki (spr.) Protokolant referent stażysta Monika Wiza po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 13 czerwca 2012r. sprawy ze skargi J. W. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [..] r. nr [...] w przedmiocie odmowy umorzenia postępowania egzekucyjnego I. uchyla zaskarżone postanowienie i poprzedzające je postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w T. z dnia [...] r. , Nr. [...] II. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz skarżącego kwotę [...]zł tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego Postanowieniem z dnia [...] grudnia 2011r. nr [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego w [...] na podstawie art. 59 § 3 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (t.j. Dz.U. z 2005 r., Nr 229, poz. 1954 z późn. zm. – dalej u.p.e.a.), po rozpatrzeniu wniosku [...], odmówił umorzenia postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie tytułów wykonawczych wymienionych w protokole zajęcia ruchomości z dnia [...] listopada 2011 r. o numerach [...] z dnia [...] listopada 2005 r., [...] z dnia [...] lutego 2006 r., [...] z dnia [...] czerwca 2006 r., [...] z dnia [...] października 2006 r., [...] z dnia 23 listopada 2006 r., [...] z dnia [...] stycznia 2007 r., [...] z dnia [...] czerwca 2007 r., [...] z dnia [...] lipca 2007 r. [...] z dnia [...] sierpnia 2006 r., [...] z dnia [...] lutego 2011 r., wystawionych przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w [...] oraz [...] z dnia [...] września 2011 r., wystawionego przez Ubezpieczeniowy Fundusz Gwarancyjny. W uzasadnieniu organ wskazał, że zobowiązany wystąpił o umorzenie postępowania egzekucyjnego i podał, że dowodem wpłat dokonanych przez niego jest zaświadczenie wydane przez Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] października 2007 r. o niezaleganiu w podatkach. W zażaleniu z dnia [...] grudnia 2011 r. zobowiązany wniósł o uchylenie postanowienia w całości i orzeczenie w tym zakresie co do istoty sprawy, ewentualnie o uchylenie zaskarżonego postanowienia w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia organowi pierwszej instancji. W uzasadnieniu zobowiązany podtrzymał swoje dotychczasowe zarzuty i argumentację mającą świadczyć o wykonaniu przez niego egzekwowanych zaległości podatkowych w całości, co winno skutkować umorzeniem postępowania egzekucyjnego w trybie art. 59 § 1 u.p.e.a. Według zobowiązanego jednym z dowodów mających świadczyć o wykonaniu w całości przedmiotowych zaległości podatkowych jest osnowa zaświadczenia wydanego przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w [...] z dnia [...] października 2007 r., z którego wynika, że na dzień wydania zaświadczenia nie ujawniono zaległości podatkowych w odniesieniu do zobowiązanego. W ocenie strony oznacza to, że Naczelnik Urzędu Skarbowego w [...] musiał posiadać dokumentację, z której wynikało, że na dzień [...] października 2007 r. zobowiązany nie zalegał z podatkami. Ponadto organ podatkowy przed wydaniem zaświadczenia może przeprowadzić w niezbędnym zakresie postępowanie wyjaśniające. Naczelnik Urzędu Skarbowego w [...] nie wyjaśnił zaś przyczyn, które spowodowały wydanie załączonego do wniosku zaświadczenia. Zdaniem zobowiązanego okoliczność wykonania przez skarżącego egzekwowanych zaległości podatkowych potwierdza nie tylko załączone do wniosku zaświadczenie o niezaleganiu w podatkach, ale także świadkowie, w obecności których lub przez których kwoty na poczet przedmiotowych zaległości przekazywane były Kierownikowi Referatu Egzekucji. Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu postanowieniem z dnia [...] lutego 2012 r. nr [...] utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu organ nie podzielił stanowiska zobowiązanego, co do słuszności podniesionych przez zobowiązanego w zażaleniu zarzutów, stwierdzając brak ustawowej przesłanki do umorzenia postępowania egzekucyjnego w oparciu o przepis art. 59 § 1 pkt 2 u.p.e.a. W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu dowodem na wykonanie egzekwowanych zaległości nie może być okoliczność powoływania się przez zobowiązanego na dokonywanie wpłat Kierownikowi Referatu Egzekucji Urzędu Skarbowego w [...], skoro zobowiązany nie legitymuje się stosownymi pokwitowaniami potwierdzającymi tę okoliczność. Dowodem na powyższe nie może być z pewnością fakt skierowania przez zobowiązanego do prokuratury zawiadomienia o popełnieniu przestępstwa, załączonego do wniosku o umorzenie postępowania z dnia [...] listopada 2011 r., bowiem dopóty okoliczności wskazywane w zawiadomieniu o popełnieniu przestępstwa nie zostaną udowodnione nie mogą determinować rozstrzygnięcia organów w przedmiocie umorzenia postępowania egzekucyjnego na podstawie przedmiotowych tytułów wykonawczych. Dowodem na wykonanie przez zobowiązanego przedmiotowych zaległości nie może być również okoliczność legitymowania się wystawionym przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w [...] zaświadczeniem z dnia [...] października 2007 r. o niezaleganiu w podatkach. Stosownie do treści art. 306a § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 2007 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2005r. Nr 8, poz.60 ze zm.), zaświadczenie potwierdza stan faktyczny i prawny istniejący w dniu jego wydania, co oznacza, że zaświadczenie nie jest aktem administracyjnym, tym samym organ nie rozstrzyga żadnej sprawy, a jedynie stwierdza co mu jest na dzień wydania zaświadczenia wiadome. Zdaniem organu zobowiązany, powołując się na wykonanie egzekwowanego obowiązku, musi okazać dowód, że obowiązek został przez niego wykonany w sytuacji, gdy z dokumentów urzędowych wierzyciela podatkowego wynika, że obowiązek ten figuruje w dalszym ciągu jako istniejący. Dowodem wykonania przez zobowiązanego egzekwowanego obowiązku nie jest przedstawione zaświadczenie o niezaleganiu w podatkach, w związku z czym badanie na etapie postępowania w sprawie umorzenia postępowania egzekucyjnego, czy na dzień [...] października 2007 r. w ogóle istniały podstawy do wydania zobowiązanemu przedmiotowego zaświadczenia, nie znajduje żadnego uzasadnienia prawnego. W skardze z dnia [...] marca 2012 r. skarżący, reprezentowany przez pełnomocnika, wniósł o uchylenie w całości zaskarżonego postanowienia oraz zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa adwokackiego według norm przepisanych. Zaskarżonemu postanowieniu zarzucono naruszenie przepisów postępowania, tj.: - art. 306a i art.306e Ordynacji podatkowej poprzez uznanie, że zaświadczenie wydane przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w [...] z dnia [...] października 2007 r. o niezaleganiu w podatkach nie jest dowodem na wykonanie zobowiązania przez skarżącego, podczas gdy wydania takiego zaświadczenia powoduje potwierdzenie faktów oraz istniejącego stanu prawnego, - art. 59 § 1 u.p.e.a. poprzez niewykazanie przez wierzyciela będącego jednoczenie organem egzekucyjnym, tj. Naczelnika Urzędu Skarbowego w [...], istnienia zaległości podatkowej w związku z przedstawieniem przez skarżącego zaświadczenia o niezaleganiu w podatkach wystawianego przez ten organ w dniu [...] października 2007 r., - art. 77 § 1 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. - Kodeks postępowania administracyjnego (t. j. Dz. U. z 2000r. nr 98, poz.1071 ze zm.), zwanej dalej k.p.a., w związku z art. 18 u.p.e.a. poprzez brak zebrania i rozpatrzenia w sposób wyczerpujący całego materiału dowodowego, w szczególności nieprzeprowadzenia dowodu z zeznań świadków tj. [...] oraz [...] (pracowników skarżącego) na okoliczność wykonania przez skarżącego zobowiązania podatkowego, a o co skarżący wnosił, - art.10 k.p.a. w związku z art. 18 u.p.e.a. poprzez niezapewnienie skarżącemu czynnego udziału w postępowaniu przez organ pierwszej i drugiej instancji, a także brak umożliwienia wypowiedzenia się co do zebranych dowodów i materiałów oraz zgłoszonych żądań przed wydaniem rozstrzygnięcia. W ocenie skarżącego zaświadczenie jako dowód urzędowy stanowi potwierdzenie, że w dniu wydania przedmiotowego zaświadczenia skarżący nie zalegał w podatkach. Zarówno organ pierwszej jak i drugiej instancji zaniechały w sposób wyczerpujący zebrania oraz rozpatrzenia całego materiału dowodowego, w tym przede wszystkim nie przeprowadziły dowodów z zeznań świadków na okoliczność wykonania przedmiotowych zobowiązań podatkowych przez skarżącego. Dowód ten miałby zaś istotny wpływ na wynik sprawy, bowiem Kierownik Referatu Egzekucji Urzędu Skarbowego w [...], któremu skarżący dokonywał wpłat na poczet zobowiązań podatkowych, nie wypełniał swojego obowiązku polegającego na wydaniu pokwitowania za dokonane wpłaty. W ocenie strony zaniechano także powzięcia informacji na temat ustaleń z toczącego się postępowania karnego, w następstwie złożenia przez skarżącego zawiadomienia o popełnieniu przestępstwa przez [...]. Odpowiadając na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu podtrzymał stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji i wniósł o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu zważył, co następuje: Zgodnie z art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269) – sąd sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem powszechnie obowiązującym. Ocenie sądu podlegają m.in. akty administracyjne lub czynności z zakresu administracji publicznej dotyczące uprawnień lub obowiązków wynikających z przepisów prawa zarówno z uwagi na ich zgodność z prawem materialnym, jak i formalnym. Kontrola sądów administracyjnych ograniczona jest zatem do zbadania czy organy administracji państwowej w toku prowadzonej sprawy egzekucyjnej nie naruszyły prawa w stopniu mogącym mieć wpływ na wynik sprawy. Ocena ta jest dokonywana według stanu prawnego z dnia wydania zaskarżonego aktu administracyjnego i na podstawie akt sprawy istniejących w dniu wydawania rozstrzygnięć przez organy obu instancji. W postępowaniu przed sądem administracyjnym pierwszej instancji obowiązuje zasada oficjalności, mająca tetyczne umocowanie i określone granice w art. 134 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270, dalej: P.p.s.a.). Zgodnie z powyższą zasadą sąd administracyjny nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną w niej podstawą prawną. Granice rozpoznania skargi przez sąd są z jednej strony wyznaczone przez kryterium legalności działań organów w konkretnej sprawie, z drugiej natomiast strony przez zakaz pogarszania sytuacji prawnej skarżącego (zakaz reformationis in peius). Skarga zasługuje na uwzględnienie. Zgodnie z odsyłającym brzmieniem art. 18 u.p.e.a. w postępowaniu egzekucyjnym w sprawach nieuregulowanych w ustawie o postępowaniu egzekucyjnym mają odpowiednie zastosowanie przepisy Kodeksu postępowania administracyjnego. W postępowaniu egzekucyjnym mają odpowiednie zastosowanie m.in. zasady ogólne zawarte w k.p.a. Oznacza to zatem, iż w postępowaniu egzekucyjnym organy egzekucyjne obowiązane są m.in. do przestrzegania takich zasad jak: zasada praworządności, zasada prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów administracji publicznej czy zasady prawdy obiektywnej. Szczególne znaczenie w postępowaniu egzekucyjnym i uzupełnieniem zasad ogólnych zawartych w samej ustawie o postępowaniu egzekucyjnym w administracji ma przewidziana w art. 8 k.p.a. tzw. zasada zaufania do organów państwa. Powyższa zasada zaufania nie tyle nakłada na organy administracyjne nowe obowiązki, co uściśla obowiązki wynikające z pozostałych zasad. Przypomina ona bowiem o obowiązku ścisłego przestrzegania wszystkich reguł postępowania, aby w ten sposób pogłębiać zaufanie do władczych działań organów administracyjnych. Przestrzeganie tej zasady jest szczególnie ważne w postępowaniu egzekucyjnym, ponieważ takie przymusowe postępowanie z natury rzeczy jest dokuczliwe dla każdego dłużnika. Zasada ta musi być przestrzegana zarówno w działaniach organu państwowej administracji finansowej jako wierzyciela, jak i organu egzekucyjnego. W orzecznictwie sądowym wskazuje się na to, iż zasadę zaufania do organów państwa zaliczyć należy do fundamentalnych zasad każdego demokratycznego państwa prawnego urzeczywistniającego sprawiedliwość społeczną i na której opiera się wszelki porządek prawny. Dlatego też prowadzenie postępowania egzekucyjnego w sposób budzący zaufanie do organów administracji państwowej polega m.in. na tym, iż niedopuszczalnym jest by organ egzekucyjny (będący jednocześnie wierzycielem) przerzucał ujemne skutki swych wadliwych działań na zobowiązanego. W niniejszej sprawie za naruszającą zasadę zaufania do organów administracji państwowej należy uznać działanie Naczelnika Urzędu Skarbowego w [...]. Niedopuszczalnym jest, by ten sam organ państwowej administracji finansowej (działający jednocześnie jako organ podatkowy i organ egzekucyjny), w tej samej sprawie (istnienia zaległości podatkowej) zajmował diametralnie różne stanowiska w formie aktu lub czynności z zakresu administracji publicznej w oparciu o te same posiadane przez urząd skarbowy materiały (zapisy, dokumenty) i przerzucał na zobowiązanego ciężar ich usunięcia. W aktach sprawy na kartach 2, 10, 23, 30, 38, 47, 62, 73, 81 znajdują się skutecznie doręczane upomnienia, na podstawie których Naczelnik Urzędu Skarbowego w [...] wzywał skarżącego do uiszczenia w terminie 7 dni zaległości podatkowych wraz z odsetkami. Sąd zauważa, że do wniosku o umorzenie postępowania skarżący załączył wydane w dniu [...] października 2007 r. przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w [...] na wniosek podatnika na podstawie art. 306e Ordynacji podatkowej zaświadczenie o niezaleganiu w podatkach przez [...] na dzień jego wydania (k. 101 akt administracyjnych). Wydane przez Naczelnika Urzędu Skarbowego zaświadczenie o niezaleganiu w podatkach ma charakter dokumentu urzędowego (art. 194 Ordynacji podatkowej), stanowiąc dowód tego, co zostało w nim urzędowo stwierdzone. I to na organie podatkowym wydającym dokument urzędowy ciąży obowiązek przeprowadzenia dowodu przeciwko temu dokumentowi, obalenie domniemania zgodności z prawdą dokumentu urzędowego (np. że został wydany on w wyniku przestępstwa) lub jego autentyczności. Do chwili zatem obalenia szczególnej mocy dowodowej dokumentu urzędowego (w niniejszym przypadku wydanego w dniu [...] października 2007 r. zaświadczenia o niezaleganiu z podatkami) – niedopuszczalne jest późniejsze prowadzenie egzekucji administracyjnej. Na podstawie art. 45 § 1 u.p.e.a. organ egzekucyjny i egzekutor są obowiązani odstąpić od czynności egzekucyjnych, jeśli zobowiązany okazał dowody stwierdzające wykonanie, umorzenie, wygaśnięcie lub nieistnienie obowiązku, odroczenie terminu wykonania obowiązku, rozłożenie na raty spłaty należności pieniężnych, albo gdy zachodzi błąd co do osoby zobowiązanego. Organ egzekucyjny zawiadamia wierzyciela o odstąpieniu od czynności egzekucyjnych. Uchylenie postanowień obu instancji w niniejszej sprawie powoduje ponowne rozpatrzenia wniosku skarżącego o umorzenie postępowania egzekucyjnego. Organ obowiązany jest zatem zweryfikować załączone do wniosku zaświadczenie o niezaleganiu w podatkach z dnia [...] października 2007 r. Z tych zatem powodów Sąd orzekł jak w sentencji na podstawie 145 § 1 pkt 1 lit. c oraz art. 200 i 205 § 2 P.p.s.a.