I SA/Po 317/12

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Katarzyna Nikodem Sędziowie Sędzia WSA Karol Pawlicki Sędzia WSA Katarzyna Wolna-Kubicka (spr.) Protokolant referent stażysta Monika Wiza po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 28 czerwca 2012 r. sprawy ze skargi A.R. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w [...] z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie uznania za nieuzasadnione zarzutów w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej I. uchyla zaskarżone postanowienie i poprzedzające je postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w [...] z dnia [...] r. Nr [...] II. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w [...] na rzecz skarżącego kwotę [...] tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Decyzją z dnia [...] Naczelnik Skarbowego w P. określił A. R. wysokość zobowiązania w podatku od czynności cywilnoprawnych w kwocie [...] zł od umowy pożyczki zawartej w dniu [...], z zastosowaniem stawki sanacyjnej w wysokości 20%. Decyzja organu I instancji została utrzymana w mocy decyzją Dyrektora Izby Skarbowej w P. z dnia [...]. Pismem z dnia [...] A. R. wystąpił z wnioskiem o rozłożenie na raty należności z tytułu tego podatku. W związku z tym, że A.R. wpłacił wcześniej kwotę [...] zł, zaległość będąca przedmiotem wniosku wynosiła [...] zł wraz z odsetkami w kwocie [...] zł. W związku z tym, że podatnik nie wskazał we wniosku o jaką pomoc publiczną wnioskuje i nie uzupełnił braków formalnych wniosku na wezwanie organu, Naczelnik Urzędu Skarbowego pozostawił ten wniosek bez rozpoznania. W dniu [...] A.R. ponownie wystąpił z wnioskiem o rozłożenie na raty tej samej zaległości podatkowej. W związku z tym, że podatek od czynności cywilnoprawnych stanowi dochód jednostki samorządu terytorialnego Naczelnik wystąpił do Wójta Gminy C. o ustosunkowanie się do wniosku podatnika. Wójt postanowieniem z dnia [...] września 2011r., które wpłynęło do Urzędu Skarbowego w dniu [...] września 2011r., wyraził zgodę na rozłożenie zaległości podatkowej na raty. Mimo zgody Wójta w dniu [...] października 2011r. został wystawiony przeciwko zobowiązanemu A. R. tytuł wykonawczy obejmujący nieuregulowaną należność w tym podatku i wszczęto postępowanie egzekucyjne. W dniu [...] października 2011r. dokonano zajęcia rachunków bankowych podatnika w trzech bankach. Po czym decyzją z dnia [...] października 2011r. Naczelnik Urzędu Skarbowego udzielił A. R. 10 rat na spłatę zaległości w podatku od czynności cywilnoprawnych za 2007r., a zawiadomieniami z dnia [...] listopada 2011r. uchylił wszystkie zajęcia rachunków bankowych. Pismem z dnia [...] października 2011r., A.R. złożył zarzuty i skargę na prowadzone postępowanie egzekucyjne, żądając jednocześnie wstrzymania czynności egzekucyjnych. W przedmiotowym piśmie pełnomocnik strony podniósł, iż A.R. złożył wniosek o rozłożenie na raty zaległości w podatku od czynności cywilnoprawnych za 2007r. Z akt sprawy wynika, iż w związku ze złożonym wnioskiem zobowiązany został poinformowany przez Naczelnika Skarbowego w P., że decyzja dotycząca rozłożenia na raty zaległości podatkowej zależy od zgody Wójta Gminy C., który w dniu [...] września 2011r. wydał postanowienie na mocy, którego wyraził zgodę na spłatę zobowiązania podatkowego w ratach. Biorąc powyższe pod uwagę w ocenie pełnomocnika strony postępowanie egzekucyjne było bezpodstawne i przedwczesne. Naczelnik Skarbowy w P. postanowieniem z dnia [...] listopada 2011r. nr [...], uznał wniesione pismem z dnia [...] października 2011r. zarzuty strony na prowadzone przez niego postępowanie egzekucyjne za bezzasadne. W wydanym orzeczeniu organ pierwszej instancji wskazał, iż postępowanie egzekucyjne uregulowane przepisami z dnia 17 czerwca 1966r. ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U z 2005r. Nr 229, poz. 1954 ze zm.) dalej u.o.p.e.a. wszczynane jest na wniosek wierzyciela uprawnionego do żądania wykonania obowiązku podlegającego egzekucji administracyjnej. Jeżeli należność pieniężna nie jest zapłacona w terminie określonym w decyzji lub w terminie wynikającym z przepisu prawa, wierzyciel obowiązany jest podjąć działania zmierzające do wszczęcia egzekucji administracyjnej. Toczące się postępowanie z wniosku o rozłożenie na raty zaległości podatkowej nie ma natomiast wpływu na toczące się postępowanie egzekucyjne. Kwestionując ww. rozstrzygnięcie A.R., złożył na nie zażalenie. W uzasadnieniu powyższego skarżący podobnie jak w zarzutach z dnia [...] października 2011r. podniósł, że dochodzenie obowiązku objętego tytułem wykonawczym z uwagi na zgodę wierzyciela, do czasu pozytywnego rozpatrzenia wniosku o ulgę w spłacie zaległości było przedwczesne, tym samym w ocenie pełnomocnika wszczęcie egzekucji administracyjnej było bezpodstawne. Postanowieniem z dnia [...] stycznia 2012r., nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w P. utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie. Uzasadniając swoje stanowisko organ odwoławczy wskazał, iż w dniu [...] października 2011r. został wystawiony tytuł wykonawczy nr [...], w oparciu o który w dniu [...] października 2011r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. podjął stosowne czynności egzekucyjne. Dyrektor Izby Skarbowej w P. wskazał jednocześnie, iż postępowanie egzekucyjne uregulowane przepisami u.o.p.e.a wszczynane jest na wniosek wierzyciela uprawnionego do żądania wykonania obowiązku podlegającego egzekucji administracyjnej. Jeżeli należność pieniężna nie jest zapłacona w terminie określonym w decyzji lub w terminie wynikającym z przepisu prawa, wierzyciel obowiązany jest podjąć działania zmierzające do wszczęcia egzekucji administracyjnej. Wierzyciel ma obowiązek wystawić tytuł wykonawczy, a jeżeli tak jak w tym przypadku, jest jednocześnie organem egzekucyjnym, obowiązany jest do bezzwłocznego zastosowania środka egzekucyjnego, co wynika § 2-6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 listopada 2001 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów u.o.p.e.a. Nie zgadzając się z tym rozstrzygnięciem podatnik złożył na nie skargę do tutejszego Sądu. Wniósł o uchylenie zaskarżonego postanowienia w całości oraz zwrot kosztów postępowania wg norm przepisanych i wstrzymanie wykonania zaskarżonego postanowienia. W lakonicznym uzasadnieniu skargi skarżący, działający przez pełnomocnika, zarzucił ww. rozstrzygnięciu naruszenie przepisów postępowania, które mogło mieć wpływ na treść zaskarżonego orzeczenia tj. art. 8 kpa. Skarżący podniósł, iż wszczynając wobec niego egzekucje organ naraził go na szkody, bo nie mógł korzystać ze swych rachunków bankowych. Odpowiadając na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie i podtrzymał argumentację zawartą w zaskarżonym postanowieniu. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga zasługuje na uwzględnienie. Ustalony stan faktyczny rozpoznawanej sprawy nie był przedmiotem sporu. Wynikało z niego, że decyzją z dnia [...] grudnia 2010r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. określił A. R. wysokość zobowiązania w podatku od czynności cywilnoprawnych w kwocie [...] zł. od umowy pożyczki zawartej w dniu [...] 2007r. Decyzja organu I instancji została utrzymana w mocy decyzją Dyrektora Izby Skarbowej w P. z dnia [...] czerwca 2011r. Na poczet zaległości podatkowej w dniu [...] marca 2010r. podatnik wpłacił kwotę [...] zł., a w dniu [...] lipca 2011r. złożył wniosek o rozłożenie na raty pozostałej kwoty zaległości podatkowej na podstawie art. 67a § 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 ze zm.) dalej o.p. Wniosek ten wpłynął do organu podatkowego w dniu 27 lipca 2011r. Wobec nieuzupełnienia braków formalnych tego wniosku organ pozostawił go bez rozpoznania. Kolejny wniosek, już uzupełniony, wpłynął do Naczelnika Urzędu Skarbowego w dniu [...] września 2011r. Przed rozpoznaniem wniosku podatnika, w dniu [...] października 2011r, już po uzyskaniu w dniu [...] września 2011r zgody Wójta Gminy (wierzyciela) na rozłożenie zaległości na raty, wyrażonej w postanowieniu z dnia [...] września 2011r. organ podatkowy wystawił tytuł wykonawczy przeciwko skarżącemu i skierował go do egzekucji. Organ egzekucyjny zastosował w dniu [...] października 2011r. środek egzekucyjny - zajęcie rachunków bankowych. Po czym decyzją z dnia [...] października 2011r. Naczelnik Urzędu Skarbowego udzielił A. R. 10 rat na spłatę zaległości, a zawiadomieniami z dnia [...] listopada 2011r. uchylił wszystkie zajęcia rachunków bankowych. Na tle tego stanu faktycznego należało przyznać rację organom, iż bezpośredni skutek dla toczącego się postępowania egzekucyjnego wywołuje wyłącznie wydanie decyzji o rozłożeniu na raty spłat należności pieniężnej (art. 56 § 1 pkt 1 u.p.e.a.). W takim przypadku postępowanie egzekucyjne ulega zawieszeniu. Pozostają jednak wątpliwości, czy po złożeniu wniosku o rozłożeniu na raty zaległości podatkowej i po uzyskaniu zgody wierzyciela na udzielenie takiej ulgi, a przed wydaniem decyzji w tej sprawie za dopuszczalne należało uznać wystawienie tytułu wykonawczego i wszczęcie postępowania egzekucyjnego. Tego rodzaju postępowanie organu podatkowego w ocenie Sądu nie mogło zostać zaaprobowane. Przede wszystkim należało zwrócić uwagę na konieczność respektowania przez organ podatkowy zasad ogólnych postępowania podatkowego. W myśl wyrażonej w art. 121 § 1 o.p. postępowanie podatkowe powinno być prowadzone w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych. Realizacja tej zasady w postępowaniu podatkowym, to przestrzeganie reguł rządzących postępowaniem podatkowym zaczynając od reguł ogólnych przez rozwiązania przyjęte w przepisach szczególnych. Prowadzenie postępowania zgodnie z przepisami prawa procesowego oraz prawidłowe stosowanie przepisów prawa materialnego jest działaniem zgodnym z tą zasadą. Za naruszające tę zasadę należało przyjąć postępowanie organu podatkowego, który wszczyna na żądanie strony postępowanie w sprawie przyznania ulgi w spłacie zaległości podatkowej i przed rozstrzygnięciem w tej sprawie powoduje wszczęcie postępowania egzekucyjnego (art. 26 § 1 i § 5 pkt 1 u.p.e.a). Równocześnie organ podatkowy na podstawie wystawionego przez siebie tytułu wykonawczego zastosował środek egzekucyjny stanowiący podstawę do naliczenia opłat (art. 64 § 1 pkt 4 i § 6 u.p.e.a.). Należy zauważyć, iż opisana zasada w (art. 121 § 1 o.p) ma zastosowanie w odniesieniu do organu egzekucyjnego. Stanowi o tym art. 8 k.p.a. w związku z art. 18 u.p.e.a. Przepis art. 18 u.p.e.a. nakazujący odpowiednie stosowanie w postępowaniu egzekucyjnym przepisów kodeksu postępowania administracyjnego pozwala traktować jako pewną ciągłość postępowanie orzekające i postępowanie wykonawcze (por: R. Mauser, Z. Leoński - Postępowanie egzekucyjne w administracji - Komentarz, Wyd. C.H. Beck, Warszawa 2003 r., str. 63-64). W takim też zakresie odpowiednie zastosowanie w tym postępowaniu mają zasady ogólne postępowania w tym wyrażona w art. 8 k.p.a. zasada prowadzenia postępowania w sposób pogłębiający zaufanie obywateli do Państwa. Organ pierwszej instancji z naruszeniem tej zasady przed zakończeniem postępowania w sprawie rozłożenia na raty zaległości podatkowej i po uzyskaniu zgody wierzyciela doprowadził do wszczęcia postępowania egzekucyjnego. Wszczynając egzekucję administracyjną organ podatkowy powinien mieć na uwadze to, że celem tego postępowania nie jest wyrządzenie zobowiązanemu dodatkowej dolegliwości, a na pewno taka wystąpiła albo wystąpi w związku z naliczeniem kosztów egzekucyjnych (zasada celowości prowadzenia egzekucji). Przy prowadzeniu postępowania egzekucyjnego winny być zaś przestrzegane m.in. zasady niezbędności (art. 7 § 3 u.p.e.a.) oraz zasada gospodarnego prowadzenia egzekucji (art. 8 § 1 pkt 9 u.p.e.a.). W przedmiotowej sprawie doszło – w ocenie Sądu – do naruszenia omówionych zasad. Ponadto nałożenie na wierzyciela obowiązku doprowadzenia do zastosowania środków egzekucyjnych ma znaczenie w sytuacji, gdy zobowiązanemu można przypisać fakt uchylania się od wykonania obowiązku, co w niniejszej sprawie nie miało miejsca. Dlatego za naruszające zasady ogólne postępowania (art. 121 § 1 o.p. oraz art. 8 k.p.a. w związku z art. 18 u.p.e.a) oraz zasady postępowania egzekucyjnego (zasada celowości i niezbędności) należało uznać wszczęcie i prowadzenie egzekucji administracyjnej po złożeniu przez zobowiązanego wniosku o rozłożenie zaległości na raty i po wydaniu zgody przez wierzyciela na udzielenie takiej ulgi. Zwłaszcza, że ostatecznie organ uwzględnił wniosek skarżącego i rozłożył jego zaległość podatkową na raty. Podobne stanowisko zajął Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 6 maja 2010r. w sprawie II FSK 2135/08, który co prawda dotyczył kosztów egzekucyjnych powstałych w związku ze wszczęciem postępowania egzekucyjnego przed rozpoznaniem wniosku podatnika o odroczenie płatności podatku, ale wykładnia prawa dokonana przez NSA w tym wyroku może mieć zastosowanie również w niniejszej sprawie. Przepis art. art. 33 pkt. 2 u.o.p.e.a stanowi, że podstawą zarzutu w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej może być: odroczenie terminu wykonania obowiązku albo brak wymagalności obowiązku z innego powodu, rozłożenie na raty spłaty należności pieniężnej. W ocenie Sądu zarzut skarżącego, oparty na tej podstawie zasługiwał na uwzględnienie, gdyż w stanie faktycznym niniejszej sprawy, tj. po uzyskaniu pozytywnej opinii wierzyciela o rozłożeniu zaległości podatkowej na raty nie powinno dojść do wszczęcia postępowania egzekucyjnego przeciwko skarżącemu. Naczelnik Urzędu Skarbowego będący jednocześnie organem podatkowym i egzekucyjnym dopuścił się naruszenia zasad ogólnych postępowania. W dalszym postępowaniu organ egzekucyjny powinien więc ponownie zbadać sprawę uwzględniając wszystkie okoliczności i kierując się ogólnymi zasadami postępowania tj. działania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych, zasadą celowości prowadzenia egzekucji, zasadą niezbędności oraz zasadą gospodarnego prowadzenia egzekucji. W tych okolicznościach Sąd orzekł jak w sentencji na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. "c" ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2012r., poz. 270). O kosztach orzeczono na podstawie art. 200 w/w ustawy.