I FSK 1668/12

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Artur Mudrecki, Sędzia NSA Krystyna Chustecka, Sędzia del. WSA Izabela Najda-Ossowska (sprawozdawca), Protokolant Anna Rembowska, po rozpoznaniu w dniu 30 października 2013 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Firmy Usługowo - Handlowej C. spółka cywilnej [...] z siedzibą w P. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 19 lipca 2012 r. sygn. akt I SA/Łd 701/12 w sprawie ze skargi Firmy Usługowo - Handlowej C. spółka cywilnej [...] z siedzibą w P. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w L. z dnia 22 marca 2012 r. nr [...] w przedmiocie odmowy przywrócenia terminu do wniesienia odwołania od decyzji określającej zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2008 r. 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od Firmy Usługowo - Handlowej C. spółka cywilnej [...] z siedzibą w P. na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej w L. kwotę 180 zł (słownie: .sto osiemdziesiąt złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. Syg. akt I FSK 1668/13 UZASADNIENIE 1. Zaskarżonym wyrokiem Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi oddalił skargę Firmy Usługowo-Handlowej C. spółka cywilna [...] z siedzibą w P. (Skarżąca) na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w L. o odmowie przywrócenia terminu do wniesienie odwołania od decyzji określającej zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za wskazane miesiące 2008r. 2. W uzasadnieniu Sąd I instancji podał, że postanowieniem z 22 marca 2012r. Dyrektor Izby Skarbowej w L. odmówił przywrócenia terminu do wniesienia odwołania od decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w L. z 21 września 2011r. określającej Skarżącej zobowiązanie podatkowe w VAT za miesiące od stycznia do marca i od maja do grudnia 2008r. oraz nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na kwiecień 2008r. Przedmiotowa decyzja została doręczona Skarżącej 11 października 2011r., zaś odwołanie złożone zostało dzień po terminie stąd Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził uchybienie terminu do wniesienia odwołania. W dniu 22 grudnia 2012r. Skarżąca wniosła o przywrócenie terminu wyjaśniając, że wspólnik, W. K., z powodu stresu spowodowanego nagłą chorobą brata, uczynił błędną adnotację daty odbioru decyzji, czego skutkiem było błędne obliczenie terminu do wniesienia odwołania 3. Sąd I instancji wskazał, że organ odmawiając przywrócenia terminu ocenił, iż strona nie uprawdopodobniła, by uchybienie terminowi nastąpiło bez jej winy, a nawet najlżejszy rodzaj winy wyklucza restytucję terminu; zachowanie wspólnika, który błędnie zapisał datę doręczenia decyzji, nosiło znamiona niedbalstwa. 4. W skardze do sądu administracyjnego Skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonego postanowienia zarzucając naruszenie art. 162 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm., dalej O.p.) przez błędne przyjęcie, że ponosi ona winę w przekroczeniu terminu do wniesienia odwołania oraz przez przyjęcie, że podatnik ponosi odpowiedzialność na zasadzie winy za działanie niezależne od jego woli i wiedzy, naruszenie art. 145 § 1 i art. 151 O.p. przez przyjęcie, że nastąpiło doręczenie decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w L. z 21 września 2011r. w sytuacji, gdy decyzję wysłano do jednego wspólnika, a nie do prawidłowo oznaczonej jednostki organizacyjnej nie mającej osobowości prawnej. W uzasadnieniu skargi podniesiono te same okoliczności i argumenty, które zostały powołane we wniosku o przywrócenie terminu. Dodatkowo wskazano, że brak rozeznania i świadomości jest okolicznością wyłączającą winę, również nieumyślną, a zatem organ wadliwie przyjął, że złożenie przez Skarżącą odwołania po terminie było zawinione. 5. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie. 6. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi wyrokiem z dnia 19 lipca 2012r. oddalił skargę. Sąd I instancji nie podzielił zarzutu Skarżącej, że nie doszło do doręczenia decyzji w sprawie VAT za 2008r. Wskazał, że przesyłka została skierowana do właściwego podmiotu jakim była spółka, a nie do jej wspólnika. Decyzję odebrał w siedzibie spółki wspólnik W. K., czyli zgodnie z art. 151 O.p., osoba upoważniona do odbioru korespondencji. Sąd I instancji dodał, że prawidłowość doręczenia spółce decyzji była przedmiotem postępowania w sprawie stwierdzenia uchybienia terminu do wniesienia odwołania. WSA w Łodzi wyrokiem z dnia 4 kwietnia 2012r., w sprawie I SA/Łd 200/12 skargę oddalił, a wyrok stał się prawomocny. 7. Sąd I instancji podniósł, że przywrócenie uchybionego terminu następuje, gdy strona uprawdopodobni brak swojej winy, a przy tym wskaże, że niezależna od niej przyczyna niezachowania terminu istniała przez cały czas biegu terminu do dokonania czynności procesowej. W świetle powyższych uwag Sąd I instancji podzielił stanowisko organu, że Skarżąca nie uprawdopodobniła, że niedochowanie terminu do wniesienia odwołania nastąpiło bez jej winy. W ocenie WSA osoba należycie dbająca o swoje interesy powinna dokładnie sprawdzić terminy, których dochowanie warunkuje skuteczność podejmowanych czynności procesowych. Sąd I instancji wskazał, że choroba strony (jej pełnomocnika), czy też choroba innej osoby, powierzonej opiece wnioskodawcy, co do zasady nie wyłącza winy w uchybieniu terminowi chyba, że z okoliczności sprawy wynika, iż choroba była nagła i trwała przez cały okres do dokonania czynności, a nadto strona obiektywnie nie miała możliwości posłużenia się innymi osobami (członkami rodziny, pełnomocnikiem), aby dochować terminu. Z dokumentów w aktach sprawy wynika, że wspólnicy w czasie choroby P. K. i zarazem biegu terminu do wniesienia odwołania, zwrócili się do pełnomocnika o sporządzenie odwołania, co dowodzi, że choroba nie stanowiła przeszkody w podejmowaniu przez nich działań procesowych i gdyby nie omyłka W. K. przy określeniu daty doręczenia decyzji, istniała realna możliwość złożenia odwołania w terminie. 8. Sąd I instancji nie negował, że z uwagi na chorobę osoby bliskiej i związane z tym przeżycia mogło dojść do popełnienia omyłki przy zapisaniu daty, niemniej błędu tego można było uniknąć; użycie kalendarza stanowiło akt staranności, jakiego można wymagać od każdej osoby znajdującej się w sytuacji takiej, jak Skarżąca. Nadto nie było przeszkód, by pełnomocnik Skarżącej, wiedząc o sytuacji losowej wspólników, sam zweryfikował podaną mu przez mocodawców informację o dacie doręczenia decyzji. 9. W skardze kasacyjnej Skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania. Wyrokowi zarzuciła na podstawie art. 174 pkt 2 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tj. Dz.U. z 2012r., poz. 270 ze zm., dalej jako ustawa p.p.s.a.) naruszenie przepisów postępowania mające istotny wpływ na wynik sprawy oraz na podstawie art. 174 pkt 1 w zw. z art. art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) p.p.s.a. naruszenie prawa materialnego mające wpływ na wynik sprawy, w związku z art. 162 § 1 O.p. przez nieuchylenie postanowienia wydanego na skutek błędnego przyjęcia, że Skarżąca ponosi winę w przekroczeniu terminu do wniesienia odwołania przez przyjęcie, że brak świadomości spowodowany olbrzymim stresem nie jest okolicznością wyłączającą winę, również tę nieumyślną. Zarzuciła wyrokowi naruszenie art. 141 § 4 ustawy p.p.s.a. przez brak ustosunkowania się w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku do argumentacji Skarżącej potwierdzającej fakt popełnienia przez podatnika błędu bez własnej wiedzy na skutek olbrzymiego stresu spowodowanego tragedią rodzinną, a także naruszenie art. 151 ustawy p.p.s.a. przez oddalenie skargi na postanowienie naruszające przepisy postępowania, w sposób mający istotny wpływ na wynik sprawy oraz przepisy prawa materialnego. 10. W uzasadnieniu Skarżąca podniosła, że W. K. i M. K. prowadzą działalność gospodarczą w spółce cywilnej pod firmą C. W sprawach biurowych pomagał im mąż M. K. i brat W. G., P. K. W dniu 1 września 2011r. P. K. nagle ciężko zachorował. Sprawy firmy zostały odłożone, bowiem bardzo bliska osoba została sparaliżowana, wymagała opieki i pomocy, zagrożone było jej życie. Choroba spowodowała olbrzymi stres u wspólników. O fakcie tragedii rodzinnej informowano organ kontroli w piśmie z dnia 20 września 2011r. prosząc o przedłużenie terminu do wypowiedzenia się w sprawie. W. K., prowadząc starannie swoje sprawy, w dniu odebrania korespondencji, po powrocie ze szpitala od brata, uczynił adnotacje na odebranych dokumentach "odebrano 12.10.2011" bez świadomości, że popełnił błąd. Był wyczerpany psychicznie z powodu ciężkiej choroby brata. Starał się jednak na bieżąco prowadzić sprawy firmy. M. K. nie była w stanie niczym się zająć. 11. Skarżąca podała, że zlecając sporządzenie odwołania i udzielając pełnomocnictwa radcy prawnemu, W. K. przekazał dokumenty z adnotacją o ich doręczeniu w dniu 12 października 2011r w przekonaniu, że tego dnia odebrał korespondencję z decyzjami i wynikiem kontroli. O swoim błędzie dowiedział się dopiero z potwierdzenia odbioru otrzymanego w dniu 16 grudnia 2011r. z Izby Celnej w L. Skarżąca na okoliczność braku winy w uchybieniu terminowi do wniesienia odwołania złożyła oświadczenia W. K. i P. K. oraz załączyła dokumentację leczenia szpitalnego P. K. Oświadczenie złożył również pełnomocnik. Podniosła, że o braku winy można mówić tylko w przypadku stwierdzenia, że dopełnienie obowiązku było niemożliwe z powodu przeszkody nie do przezwyciężenia. Kryterium braku winy wiąże się z obowiązkiem staranności przy dokonywaniu czynności procesowej. W ocenie Skarżącej oba kryteria braku winy zostały spełnione, bowiem trudno zarzucić brak staranności podatnikowi, który zapisuje daty doręczenia korespondencji i zleca prowadzenie sprawy radcy prawnemu. Trudno też uznać, że można było przezwyciężyć przeszkodę w postaci błędnej adnotacji, skoro Skarżąca nie miała na ten temat żadnej wiedzy. Dokonanie adnotacji z błędem wynikło z wyczerpania psychicznego i ogromnego stresu, który towarzyszył chorobie brata i który mógł spowodować u strony zaniki pamięci czy świadomości. Podkreśliła, że wina nieumyślna w postaci niedbalstwa, zachodzi w przypadku niedołożenia należytej staranności tj. staranności ogólnie wymaganej w stosunkach danego rodzaju. Zarzut niewłaściwego zachowania się może być postawiony tylko człowiekowi postępującemu z właściwym rozeznaniem. Skarżąca podkreśliła, że brak rozeznania, świadomości jest okolicznością wyłączającą winę, również nieumyślną. Działanie osoby, która z jakichkolwiek powodów znajduje się w stanie wyłączającym świadome albo swobodne powzięcie decyzji i wyrażenie woli, nie może być uznane za działanie zawinione. Skarżąca podkreśla, że nie można uznać błędnego zapisania daty w sytuacji ogromnego stresu za wynik niedbalstwa. Skarżąca podniosła, że w świetle art. 162 O.p. o braku winy w niedopełnieniu obowiązku zachowania terminu do dokonania czynności procesowej można mówić w przypadku stwierdzenia, że dopełnienie obowiązku stało się niemożliwe z powodu przeszkody niedającej się przezwyciężyć. W jej ocenie uczynienie przez W. K. błędnej adnotacji o odbiorze korespondencji należy potraktować jako trudną do przezwyciężenia przeszkodę, niezależną od niego, która uniemożliwiła dopełnienie czynności w terminie. Przeszkoda ta była niezależna od osoby zainteresowanej, bowiem w sytuacji ogromnego stresu mógł mieć zaniki pamięci, świadomości, o których nie miał żadnej wiedzy, nie miał również wiedzy, że popełnił błąd, co do określenia daty odbioru korespondencji. 12. W odpowiedzi na skargę kasacyjną organ wniósł o jej oddalenie, podzielając w całości stanowisko Sądu I instancji. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: 13. Skarga kasacyjna nie ma uzasadnionych podstaw. Zgodnie z art. 183 § 1 ustawy p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, z urzędu natomiast bierze pod rozwagę jedynie nieważność postępowania. Z akt sprawy nie wynika, by zaskarżone orzeczenie zostało wydane w warunkach nieważności, której przesłanki określa art. 183 § 2 ustawy p.p.s.a, zatem rozważania Naczelnego Sądu Administracyjnego odnosiły się wyłącznie do podniesionych w skardze kasacyjnej zarzutów naruszenia prawa procesowego i materialnego. 20. W ramach zarzutów naruszenia przepisów postępowania, które to uchybienie, zdaniem kasatora, mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, Skarżąca podniosła naruszenie art. 141 § 4 i art. 151 ustawy p.p.s.a. Tak sformułowany zarzut, jak również przedstawione, zgodnie z wymogiem zawartym w art. 176 ustawy p.p.s.a., uzasadnienie tej podstawy kasacyjnej, wskazywało, że Skarżąca w istocie nie podważa przedstawionych przez organ i zaakceptowanych przez Sąd I instancji, ustaleń co do okoliczności faktycznych, lecz kwestionuje ich ocenę, która w efekcie doprowadziła do uznania, że Skarżąca nie uprawdopodobniła braku zawinienia przy uchybieniu terminowi do złożenia odwołania. 21. Skarżąca zarzuciła, że Sąd I instancji w zaskarżonym wyroku nie odniósł się do jej argumentacji potwierdzającej fakt popełnienia przez W. K. błędu bez własnej wiedzy, na skutek olbrzymiego stresu spowodowanego tragedia rodzinną tj. chorobą brata. Zarzut ten Naczelny Sąd Administracyjny uznał za nieuzasadniony. Na str. 5 uzasadnienia Sąd odniósł się do argumentacji Skarżącej przyznając, że akceptuje ocenę organu, że choroba bliskiej osoby i związane z tym przeżycia mogły doprowadzić do popełnienia pomyłki przy zapisywaniu daty. Mówiąc o przeżyciach Sąd w istocie miał na myśli, co oczywiste, stres wywołany chorobą P. K. Ostatecznie jednak Sąd I instancji, przywołując orzecznictwo sądowe w tym zakresie, stanął na stanowisku, że podnoszone okoliczności nie spełniają kryterium braku zawinienia w uchybieniu terminowi. Zarzut naruszenia art. 141 § 4 ustawy p.p.s.a. postawiony w skardze kasacyjnej w rzeczywistości nie kwestionuje braku stanowiska Sądu wobec argumentacji przedstawionej przez Skarżącą, lecz stanowi polemikę ze stanowiskiem, które Sąd ten zaprezentował w orzeczeniu. 22. Odnosząc się do zarzutu naruszenia prawa materialnego w postaci art. 162 § 1 O.p. wobec błędnego odczytania winy Skarżącej w uchybieniu terminowi do wniesienia odwołania, Sąd kasacyjny także uznał go za nieuzasadniony. Powołany przepis stanowi, że w razie uchybienia terminu należy przywrócić termin na wniosek zainteresowanego, jeżeli uprawdopodobni, że uchybienie nastąpiło bez jego winy. W tym zakresie Skarżąca powołała się na niezawinione, w jej ocenie, działanie wspólnika, W. K., który odnotowując datę odbioru przesyłki zawierającej decyzję organu I instancji w dniu 11 października 2011r, zapisał datę o dzień późniejszą, tj. 12 października 2011r. Działanie takie uzasadniała jako wynik stresu wywołanego nagłą chorobą brata i męża wspólników Spółki, współpracującego z nimi P. K. Skarżąca wykazała okoliczność choroby i hospitalizacji P. K. dokumentami z przebiegu leczenia. Podkreślała przy tym, że czyniąc błędną adnotację co do daty odbioru decyzji, W. K., z uwagi na stan psychiczny, nie miał świadomości popełnianego błędu, stąd nie mógł uniknąć jego skutków. 23. Warunek przywrócenia uchybionego terminu w postaci wykazania braku zawinienia musi być oceniany w kategorii zachowania przez zainteresowanego zasad starannego działania. Czy zachowanie uchybiającego terminowi mieści się w tak wytyczonych granicach jest każdorazowo oceniane w kontekście okoliczności konkretnej sprawy. Bogate orzecznictwo sądowe wypracowało standardy rozumienia niejednoznacznego pojęcia braku winy w uchybieniu terminowi. 24. Sąd I instancji odwołał się do tego dorobku powołując w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku (str 4) szereg orzeczeń sądów administracyjnych odnoszących się do oceny tej przesłanki przywrócenia terminu. Sąd kasacyjny, orzekający w tej sprawie podziela stanowisko zaprezentowane w powołanych orzeczeniach. Generalny wniosek płynący z rozstrzygnięć, które za przedmiot miały ocenę, czy naruszenie obowiązku dokonania czynności w terminie nosiło znamiona zawinionego czy też niezawinionego, wskazuje, że wymagane są tu wyjątkowo wysokie standardy dbałości w dążeniu do prawidłowego dokonania czynności procesowej. Przyjmuje się powszechnie, że za przyczynę uzasadniającą brak zawinienia w takim przypadku, są wszelkie nadzwyczajne okoliczności i zdarzenia, które w normalnym ciągu zdarzeń życiowych pojawiają się sporadycznie lub niespodziewanie. W tym kontekście mieści się też choroba, jednakże nie w całym swoim przebiegu lecz w przypadku nagłego zachorowania w tej fazie przebiegu, która odpowiada wymogom zdarzenia nagłego, nieprzewidywalnego. Co do zasady choroby stanowią naturalny aspekt życia człowieka, wywołując każdorazowo stres związany z zachorowaniem, nie usprawiedliwiają jednak zawsze dysfunkcji w zakresie wykonywania obowiązków dotyczących np. czynności procesowych. Choroba tylko w aspekcie nagłości zdarzenia, bądź wyjątkowych okoliczności jej przebiegu, może być rozpatrywana w kategorii przyczyn zwalniających od negatywnych skutków zaniedbania w dochowaniu terminu. W pozostałych przypadkach choroba osoby zobowiązanej do dokonania czynności procesowej, tudzież jej bliskich, jakkolwiek jest postrzegana jako problemy rodzinne, to mimo związanych z tym dolegliwości, nie zwalnia od wywiązywania się z obowiązków. Szczególnie wysokie standardy obowiązują w tym zakresie w obrocie profesjonalnym, a za taki należy uznać działalność podmiotów uczestniczących w obrocie gospodarczym zawodowo. Muszą one sobie tak zorganizować swoją działalność, by kłopoty czy trudności osobiste nie destabilizowały ciągłości ich funkcjonowania. 25. Przenosząc powyższe ogólne uwagi na grunt niniejszej sprawy należy podkreślić, że niekwestionowaną okolicznością w sprawie było zachorowanie P. K. w dniu 1 września 2011r. W ramach diagnozowania i leczenia przebywał on w kilku placówkach medycznych, w tym przebywając na oddziale Wojewódzkiego Szpitala Specjalistycznego w Z. w okresie od 14 września 2011r do 26 września 2011r przeszedł operację kręgosłupa. Następnie w okresie od 3 października 2011 do dnia 28 października 2011r leczony był w Szpitalu Wojewódzkim w B. na Oddziale Rehabilitacyjnym, nie wynika by w tym okresie istniało zagrożenia życia pacjenta, chociaż rehabilitacja dotyczyła niedowładu kończyn dolnych. Z zaleceń lekarskich zawartych w karcie informacyjnej leczenia szpitalnego wynikało wskazanie do kontynuacji usprawniania w warunkach ambulatoryjnych. 26. Należy podkreślić, że doręczenie decyzji miało miejsce w dniu 11 października 2011r, a więc 1,5 miesiąca od ujawnienia się choroby u P. K. Na tym etapie pozostawał on już od 8 dni pacjentem oddziału rehabilitacyjnego, po przebytym zabiegu operacyjnym. Jakkolwiek wizyty w szpitalu i związany z tym stres stanowiły niewątpliwie duże obciążenie dla żony i brata P. K., to dolegliwości z tego wynikających nie można utożsamić ze zdarzeniami, które uniemożliwiały funkcjonowanie Spółki. Jak słusznie wskazał to Sąd I instancji, istniejące trudności nie uniemożliwiły działania racjonalnego w postaci udzielenia pełnomocnictwa radcy prawnemu do wniesienia odwołania. 27. Skarżąca podniosła, że u W. K. w związku z zaistniałą sytuacją nastąpiły zaniki pamięci czy świadomości, a nawet jako możliwość powołała zaistnienie stanu wyłączającego świadome lub swobodne powzięcie decyzji i wyrażenie woli. Jednak w całym postępowaniu nie wykazała takiej okoliczności poza powoływaniem się na zasady doświadczenia życiowego co do mogących wystąpić u człowieka reakcji na stresową sytuację. W tym znaczeniu jednak staranność działania wspólników musi być postrzegana przez czynności, które podjęli, by wobec zaistniałych trudności i zmierzającego ku zakończeniu postępowania podatkowego, działalność Spółki przebiegała bez zakłóceń. Zaistniała sytuacja wymagała więc wzmożenia ostrożności i staranności przy podejmowaniu działań; świadomość złego funkcjonowania wspólników winna spowodować ustanowienie pełnomocnika na ten okres (do sprawy lub doręczeń), by zagwarantować normalne funkcjonowanie Spółki w postępowaniu. Tymczasem Skarżąca zmierza do wykazania, że brak podjęcia działań chroniących podmiot gospodarczy przed osobistymi przeżyciami wspólników (na etapie doręczenia mającymi postać kłopotów rodzinnych w związku z długotrwałą chorobą) jest wyrazem braku zawinienia w uchybieniu terminom. Stanowiska takiego zasadnie nie zaaprobował Sąd I instancji podzielając ocenę dokonaną przez organ. 28. Uwzględniając przedstawioną wyżej argumentację Naczelny Sąd Administracyjny, uznaniu niezasadności sformułowanych w skardze kasacyjnej zarzutów, na podstawie art. 184 ustawy p.p.s.a. oddalił skargę kasacyjną. O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono zgodnie z art. 204 pkt 1 w związku z art. 205 § 2 ustawy p.p.s.a. oraz § 14 ust 2 pkt 1 lit. c) i pkt 2 lit. a) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002r w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu (Dz. U. nr 163, poz.1349 ze zm.) zasądzając od Skarżącego na rzecz organu kwotę 180 zł z tego tytułu.