I SA/Łd 772/12

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodnicząca: Sędzia WSA Joanna Tarno Sędziowie: Sędzia NSA Bogusław Klimowicz Sędzia WSA Paweł Kowalski (spr.) Protokolant: Szymon Chrostek po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 7 sierpnia 2012 r. sprawy ze skargi A Dyrekcji Dróg Krajowych i Autostrad Oddział w Ł. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w P. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania w podatku rolnym na 2011 r. 1. uchyla zaskarżoną decyzję; 2. określa, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu do czasu uprawomocnienia się wyroku; 3. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi na rzecz A Dyrekcji Dróg Krajowych i Autostrad Oddział w Ł. kwotę 100 (sto) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w P. T. decyzją z dnia [...] roku, po rozpatrzeniu odwołania A w W. od decyzji Wójta Gminy R. [...] z dnia [...] r. określającej wysokość zobowiązania w podatku rolnym na 2011 r. w kwocie 88 zł, działając na podstawie art. 233 § 1 pkt .1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, póz. 60 z późn. zm., zwanej dalej O.P) utrzymało w mocy decyzję organu pierwszej instancji. Organ I instancji dokonując wymiaru podatku rolnego organ przyjął powierzchnię gruntów gospodarstwa rolnego 1,2625 ha fizycznych, tj. 0,933075 ha przeliczeniowych, stawkę podatku 94,10 zł, podatek rolny 88,00 zł . W uzasadnieniu decyzji wskazał m.in., iż postępowanie podatkowe w przedmiocie podatku rolnego zostało wszczęte, bowiem pomimo takiego obowiązku podatnik nie złożył deklaracji dla potrzeb podatku rolnego i nie wpłacił podatku na 2011 r. Postępowanie potwierdziło, iż A w 2011 r. była trwałym zarządcą położonych w obrębach ewidencyjnych: R. - działek o numerach [...] i [...]; W. - działek o numerach [...], [...]; K.-D. - działki o numerze [...]; B. P. - działki o numerze [...], które są sklasyfikowane w ewidencji gruntów jako użytki rolne. Od powyższej decyzji A w W. złożyła odwołanie, wnosząc o uchylenie decyzji w całości i umorzenie postępowania jako bezprzedmiotowego. W uzasadnieniu podniosła, iż w art. 1 ustawy o podatku rolnym ustawodawca jednoznacznie określił, że opodatkowaniu podatkiem rolnym podlegają grunty sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne lub jako grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych z wyjątkiem gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza. Położone w Gminie R. nieruchomości, za które wymierzono podatek rolny zostały nabyte na cele budowy dróg przez B działającego w imieniu i na rzecz Skarbu Państwa, a następnie przekazane w trwały zarząd A. Podatnik nie neguje faktu klasyfikacji spornych gruntów jako użytków rolnych, zarzuca natomiast niewskazanie przez organ podatkowy prowadzenia przez B lub A, jednostkę przy pomocy której wykonuje zadania centralnego organu administracji rządowej w sprawach dróg krajowych, jakiejkolwiek z działalności rolniczych wymienionych w art. 2 ust. 2 ustawy o podatku rolnym. Prowadzenie działalności rolniczej oznaczałoby przekroczenie zakresu działania określonego w art. 18 ust.1 i 2 ustawy o drogach publicznych oraz stanowiłoby podstawę do wygaszenia prawa trwałego zarządu z powodu użytkowania gruntów niezgodnie z przeznaczeniem na jaki cel zostały one przekazane w trwały zarząd. Ustawodawca dysponując wiedzą o niemożności prowadzenia przez zarządców dróg działalności rolniczej - zwolnienie określone w art. 22 ust.1 ustawy z dnia 10 kwietnia 2003 r. o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych, dotyczy tylko podatku od nieruchomości. W uzasadnieniu zaskarżonego aktu SKO w P. T. wskazało, że kwestią sporną w przedmiotowej sprawie jest to, czy grunty sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne, o których mowa w § 67 pkt 1 i § 68 ust. 1 Rozporządzenia Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa z dnia 29 marca 2001 r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków ( Dz.U 38 poz. 454 ) będące w trwałym zarządzie A podlegają opodatkowaniu podatkiem rolnym, i czy A może być w ogóle podatnikiem tegoż podatku. Zdaniem Kolegium Odwoławczego decyzja organu pierwszej instancji odpowiada prawu, wskazało, iż opodatkowaniu podatkiem rolnym podlegają grunty sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne lub jako grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych bez względu na to, czy ich posiadacz prowadzi na nich czy też nie prowadzi działalność rolniczą. Sam fakt posiadania użytków rolnych, jeżeli nie są one zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej, powoduje, iż posiadacz jest podatnikiem podatku rolnego obowiązanym składać deklaracje podatkowe i wpłacać podatek w ratach (art. 6a ust. 8 ustawy o podatku rolnym). Użytki rolne w zarządzie A nie mogą korzystać ze zwolnienia w tym podatku, bowiem przepisy prawa nie przewidują takiego zwolnienia. Co prawda na mocy art. 1 b ust. 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2010 r. Nr 95, póz. 613 ze zm.) w związku z art. 22 ust. 2 ustawy z dnia 10 kwietnia 2003 r. o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych (Dz. U. z 2008 r. Nr 193, póz. 1194 z późn. zm.) na warunkach wskazanych w ustawie zwolniono z podatku od nieruchomości grunty i budynki wchodzące w skład nieruchomości przeznaczonych na budowę dróg publicznych, nabytych na własność Skarbu Państwa oraz przekazanych w trwały zarząd A, jednakże zwolnienie to nie dotyczy gruntów sklasyfikowanych w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne lub jako grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych. Grunty te podlegają bowiem opodatkowaniu podatkiem rolnym i ich zwolnienia ustawodawca nie przewidział w ww. art. 22 ust. 2 ustawy z dnia 10 kwietnia 2003 r. o szczególnych zasadach (...). Kolegium wskazało także, że podstawę wymiaru podatków stanowią dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków, które mają walor dokumentu urzędowego, o którym mowa w przepisie art. 194 Ordynacji podatkowej, stanowią zatem dowód tego, co zostało w nich stwierdzone. W związku z tym organ podatkowy nie ma podstaw do pomijania tych danych w postępowaniu podatkowym (por. wyrok WSA w Warszawie z dnia 27 marca 2007 r., sygn. akt III SA/Wa 136/07, LEK nr 325249, wyrok WSA w Łodzi z dnia 29 sierpnia 2008 r., sygn. akt I SA/Łd 927/07 - Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych). Dokonując wymiaru podatku w oparciu o zasadę praworządności (art. 120 Ordynacji podatkowej), organy podatkowe, nie mogą przyjąć danych odmiennych niż wykazane w ewidencji (por. wyrok WSA w Białymstoku z dnia 19 listopada 2008 r., sygn. akt I SA/Bk 320/08, Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych). Z kolei podatnik kwestionujący prawidłowość danych zawartych w ewidencji gruntów powinien wszcząć procedurę ich zmiany w organie prowadzącym ewidencję (starosta). Danych tych nie może zmienić organ podatkowy, w tym również Kolegium. Od wyżej opisanej decyzji Samorządowego Kolegium Odwoławczego podatnik złożył skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi. Rozstrzygnięciu temu zarzuciła naruszenie prawa materialnego – art.1 ustawy z dnia 15 listopada 1984 roku o podatku rolnym ( Dz.U z 2006 roku, nr.136, poz.969 z późniejszymi zmianami, zwanej dalej u.p.r ) poprzez uznanie, że grunty stanowiące pas drogowy i będące w trwałym zarządzie A opodatkowane są podatkiem rolnym, podczas, gdy grunty te nie są wykorzystywane na działalność rolniczą. Podnosząc ten zarzut skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych. W odpowiedzi na skargę SKO w P. T. podtrzymało swą dotychczasową argumentację, wnosząc o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga jest zasadna. Zaskarżona decyzja narusza bowiem przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy - w szczególności przepis art.1, art.2 ust.2 u.p.r poprzez niewłaściwą ich wykładnię. Narusza także przepisy art. 122, art.187 § 1 i art.191 OP. Zgodnie z art. 1 u.p.r opodatkowaniu podatkiem rolnym podlegają grunty sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne lub jako grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych, z wyjątkiem gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza. Z przepisu tego wynika, że zasadniczym warunkiem opodatkowania gruntów podatkiem rolnym oprócz odpowiedniego sklasyfikowania gruntów w ewidencji jest to, aby owe grunty były zajęte na prowadzenie działalności rolniczej. Jeśli bowiem użytki rolne lub grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych zajęte są pod prowadzenie innej działalności gospodarczej niż działalność rolnicza, nie podlegają opodatkowaniu podatkiem rolnym. Zgodnie z art.2 ust.2 u.p.r za działalność rolniczą uważa się produkcje roślinną i zwierzęcą, w tym również produkcję materiału siewnego, szkółkarskiego, hodowlanego oraz reprodukcyjnego, produkcję warzywniczą, roślin ozdobnych, grzybów uprawnych, sadownictwa, hodowlę i produkcję materiału zarodowego zwierząt, ptactwa i owadów użytkowych, produkcję zwierzęcą typu przemysłowego fermowego oraz chów i hodowlę ryb. Przenosząc te rozważania na grunt niniejszej sprawy nie sposób nie zauważyć, że Kolegium wydając zaskarżoną decyzję w ogóle pominęło opisany wyżej warunek opodatkowania podatkiem rolnym ( zajęcie gruntów pod działalność rolniczą ) i przyjęło, że sam fakt sklasyfikowania gruntu w ewidencji jako użytku rolnego jest wystarczającym do opodatkowania gruntu podatkiem rolnym. Taka wykładnia i zastosowanie przepisu art.1 u.p.r, w związku z art.2 ust.2 tej ustawy jest oczywiście błędna. W ocenie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi następstwem błędnej wykładni art.1 ustawy o podatku rolnym było zaniechanie jakiegokolwiek postępowania dowodowego zmierzającego do ustalenia, czy przedmiotowe grunty w 2011 roku były zajęte na prowadzenie działalności rolniczej przez skarżąca, czy też nie. Jest to oczywiste naruszenie przepisów postępowania, a w szczególności art.122, art.187 § 1 i art.191 O.P Z powołanego wyżej art.1 u.p.r wynika, że warunkiem powodującym wyłączenie opodatkowania użytków rolnych podatkiem rolnym jest zajęcie ich pod prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza. Ustawa o podatku rolnym nie definiuje pojęcia działalności gospodarczej, nie definiuje także pojęcia "zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej". Nie ma potrzeby szerzej rozważać, ale niewątpliwie uregulowania zawarte w ustawie o podatku rolnym, co do opodatkowania gruntów mają ścisły związek z uregulowaniami zawartymi w ustawie z dnia 12 stycznia 1991 roku o podatkach i opłatach lokalnych ( Dz.U z 2006 roku, nr.121, poz.844 z późniejszymi zmianami, zwanej dalej u.p.o.l ). Związek ten sprowadza się do tego, że zarówno podatek od nieruchomości, jak i podatek rolny są podatkami wynikającymi z władania majątkiem nieruchomym oraz tym, że niejako wstępnym warunkiem opodatkowania gruntu podatkiem od nieruchomości jest stwierdzenie, że grunt nie podlega opodatkowaniu podatkiem rolnym ( art.2 ust.2 u.p.o.l ). Ze względu na ścisły związek obu ustaw wydaje się zasadne wykorzystanie pojęcia "działalność gospodarcza" zawartego w u.p.o.l dla dokonania wykładni tego pojęcia z art.1 u.p.r. Zgodnie z art.1a pkt. u.p.o.l działalnością gospodarczą jest działalność, o której mowa w przepisach Prawa o działalności gospodarczej ( obecnie ustawy z dnia 2 lipca 2004 roku o swobodzie działalności gospodarczej – tekst jednolity Dz.U z 2010 roku, nr.220, poz.1447 z późniejszymi zmianami ). Zgodnie z art.2 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej, działalnością gospodarczą jest zarobkowa działalność wytwórcza, budowlana, handlowa, usługowa oraz poszukiwanie, rozpoznawanie i wydobywanie kopalin ze złóż, a także działalność zawodowa, wykonywana w sposób zorganizowany i ciągły. Należy przy tym wskazać, że zarówno u.p.o.l ( art.1 ust.2 pkt.1 ) jak i ustawa o swobodzie działalności gospodarczej ( art.3 ) nie traktują działalności rolniczej za działalność gospodarczą w rozumieniu obu tych ustaw. Ustawa o podatkach i opłatach lokalnych nie zawiera definicji pojęcia "gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej", definiuje jedynie czym są grunty (...) związane z prowadzeniem działalności gospodarczej ( art.1a ust.1 pkt.3 u.p.o.l ) ; są nimi grunty będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, z wyjątkiem gruntów związanych z budynkami mieszkalnymi, a także gruntów, o których mowa w art.5 ust.1 pkt.1 lit.b, chyba że przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia tej działalności ze względów technicznych. Z treści wyżej przytoczonych przepisów wynika, iż opodatkowane podatkiem rolnym będą grunty, które nie są zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż rolna ani z nią niezwiązane. Oba pojęcia nie są tożsame i winny być, zdaniem Sądu rozróżniane, co niejednokrotnie podkreślano w orzecznictwie ( por. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 8.09.2005 r. sygn. akt III SA/Wa 346/2005 ). Wydaje się, iż pojęcie gruntów zajętych na działalność gospodarczą dotyczy sytuacji, w których na gruntach tych jest lub będzie prowadzona działalność gospodarcza i w tym zakresie podatnik podjął działania zamierzające do realizacji swych planów, choć czasowo mogą pozostawać one nieeksploatowane. W przypadku zaś gruntów związanych z działalnością gospodarczą, należy przyjąć, iż chodzi o grunty powiązane w jakikolwiek sposób (nawet pośrednio) z prowadzoną działalnością. A więc sytuacja, w której podjęta działalność została zaniechana lub nie była w ogóle podejmowana działalność rolna. Przy czym w odniesieniu do przedsiębiorców, w przypadku każdego innego gruntu niż rolny, istnieje domniemanie, iż związek z działalnością realizowany jest przez sam fakt posiadania gruntu. Zatem opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegać będą te grunty rolne należące do przedsiębiorcy, które z uwagi na prowadzoną działalność gospodarczą zostały wyłączone, poprzez czynności faktyczne, z produkcji rolnej. W każdej sprawie przesądzające dla oceny, czy grunt rolny został wyłączony z rolniczego eksploatowania z uwagi na prowadzoną działalność gospodarczą decydować będą zaistniałe okoliczności faktyczne, takie jak cel i okoliczności nabycia gruntów, historia ich użytkowania, profil prowadzonej działalności, plany ich wykorzystywania w przyszłości ( tak wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 13 grudnia 2006 roku, sygn. akt I S/Wr 1368/06). Należy także wskazać, że zgodnie z art.1b ust.3 u.p.o.l. zwolnienie z podatku od nieruchomości gruntów i budynków wchodzących w skład nieruchomości przeznaczonych na budowę dróg publicznych, nabytych odpowiednio na własność lub trwały zarząd: 1) Skarbu Państwa oraz przekazanych Generalnej Dyrekcji Dróg Krajowych i Autostrad, 2) właściwych jednostek samorządu terytorialnego – regulują przepisy ustawy z dnia 10 kwietnia 2003 roku o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg krajowych ( Dz.U 80 poz.721 z późniejszymi zmianami ). Stosowanie do przepisu art.22 ust 2 tej ustawy - zwalnia się z podatku od nieruchomości grunty i budynki wchodzące w skład nieruchomości przeznaczonych na budowę dróg publicznych, nabytych, po dniu 1 stycznia 2007 r., odpowiednio na własność lub w trwały zarząd: 1) Skarbu Państwa oraz przekazanych Generalnej Dyrekcji Dróg Krajowych i Autostrad, 2) właściwych jednostek samorządu terytorialnego - w trybie określonym w niniejszym rozdziale, od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu w którym nastąpiło nabycie, nie dłużej niż przez okres 5 lat w odniesieniu do gruntów i 1 roku w odniesieniu do budynków. Reasumując te rozważania podnieść wypada, że ustalenie przez organy podatkowe, że przedmiotowe działki rolne zostały zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza przeniesie rozważania na płaszczyznę ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, a w szczególności na to, czy w sprawie nie zachodzą podstawy do zwolnienia od opodatkowania tym podatkiem wskazane w art.1b ust.3, czy też art.2 ust.3 pkt.4 u.p.o.l Przy ponownym rozpoznaniu sprawy SKO: 1. uwzględni wykładnię przepisu art.1 w związku z art.2 ust.2 u.p.r dokonaną przez sąd, 2. ustali i wskaże kiedy A nabyła przedmiotowe działki oraz w jakim celu, a także czy są one faktycznie wyłączone z działalności rolniczej i od kiedy, 3. rozważy na podstawie przepisów ustawy z dnia 21 marca 1985 roku o drogach publicznych ( tekst jednolity Dz.U z 2007 roku nr.19, poz.115 z późniejszymi zmianami ), a także przepisów ustawy z dnia 10 kwietnia 2003 roku o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych ( tekst jednolity Dz.U z 2008 roku, nr.193, poz.1194 z późniejszymi zmianami ) jaki charakter instytucjonalny ma strona postępowania podatkowego oraz jaką działalność prowadzi. Te ustalenia będą przydatne do stwierdzenia, czy strona prowadzi działalność rolniczą, czy też nie. W ocenie Sądu uzupełniony materiał dowodowy w zakresie wskazanym w punkcie 2 zaleceń, oceniony w płaszczyźnie wykładni przepisów ustawy o podatku rolnym jakiej dokonał sąd oraz przepisów regulujących zakres działalności A pozwoli na wydanie decyzji zgodnej z prawem. Mając na uwadze te rozważania, na podstawie art.145 § 1 pkt.1 lit.a i c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz.U 153 poz.1270 z późniejszymi zmianami zwanej dalej p.p.s.a ) należało uchylić zaskarżoną decyzję. Na podstawie art.152 określono, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu do czasu uprawomocnienia się wyroku. O kosztach orzeczono na podstawie art.200 p.p.s.a. J.Z.