I SA/Ke 253/12

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Ewa Rojek, Sędziowie Sędzia SO (del.) Janusz Bociąga,, Sędzia WSA Danuta Kuchta (spr.), Protokolant Starszy sekretarz sądowy Anna Adamczyk, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 8 sierpnia 2012 r. sprawy ze skargi A. K. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia 16 kwietnia 2012 r. nr (...) w przedmiocie umorzenia postępowania egzekucyjnego oddala skargę. Dyrektor Izby Skarbowej w K. postanowieniem z dnia (...) 2012 r. nr (...) utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w K. z dnia (...) 2012 r. nr (...) w sprawie odmowy umorzenia postępowania egzekucyjnego dotyczącego zaległości w podatku od towarów i usług za październik 2002 r. prowadzonego na podstawie tytułu wykonawczego z dnia (...) 2003 r. W uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia wskazano, że organ egzekucyjny, Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego w K. prowadzi postępowanie egzekucyjne w stosunku do A. K. dotyczące zaległości z tytułu podatku od towarów i usług za październik 2002 r. W oparciu o tytuł wykonawczy z dnia (...)2003 r. zastosowano środki egzekucyjne w postaci zajęcia prawa majątkowego stanowiącego wynagrodzenie za pracę u dłużnika zajętej wierzytelności; tj. w dniu 17 sierpnia 2004 r. u pracodawcy A., w dniu 6 kwietnia 2005 r. u pracodawcy B., w dniu 26 listopada 2008 r. u pracodawcy C. W dniu 20 grudnia 2011 r. A. K. złożył wniosek o umorzenie przedmiotowego postępowania egzekucyjnego z powodu wygaśnięcia egzekwowanego zobowiązania poprzez przedawnienie. Wskazał, że organ egzekucyjny zastosował 3 razy ten sam środek egzekucyjny w postaci zajęcia wynagrodzenia za pracę, co jego zdaniem nie skutkuje przerwaniem biegu terminu przedawnienia. Podniósł, że w wyroku z dnia 21 czerwca 2011 r., sygn. akt P 26/10 Trybunał Konstytucyjny stwierdził, że do ponownego przerwania biegu terminu przedawnienia konieczne jest zastosowanie kolejnego środka egzekucyjnego, skierowanego do innego składnika majątkowego. Utrzymując w mocy postanowienie organu pierwszej instancji o odmowie umorzenia postępowania egzekucyjnego, Dyrektor Izby Skarbowej w K. wskazał, że przedawnienie zobowiązania, na mocy art. 59 § 1 pkt 2 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (u.p.e.a.) stanowi jedną z podstaw umorzenia postępowania egzekucyjnego. W związku z powyższym przytoczono przepisy regulujące kwestię przedawnień, tj. art. 70 § 1 i § 4 Ordynacji podatkowej w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2003 r. do dnia 31 sierpnia 2005 r. oraz po dniu 1 września 2005 r., a także intertemporalny przepis art. 21 ustawy z 30 czerwca 2005 r. o zmianie ustawy Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw. Z treści powołanych przepisów wynika, że aby nastąpiło przerwanie biegu terminu przedawnienia organ egzekucyjny winien przed upływem wskazanego okresu pięcioletniego zastosować środek egzekucyjny oraz zawiadomić o tym zobowiązanego. Organ odwoławczy stwierdził, że w przedmiotowej sprawie bieg terminu przedawnienia został skutecznie przerwany i biegnie na nowo od dnia zastosowania ostatniego środka egzekucyjnego, tj. od dnia 27 listopada 2008 r. Ustosunkowując się do twierdzeń A. K. organ odwoławczy wskazał, że przepis art. 70 § 4 Ordynacji podatkowej nie wyłącza zastosowania środków egzekucyjnych tego samego rodzaju do skutecznego przerwania biegu terminu przedawnienia. Wymaga jedynie zastosowania środka egzekucyjnego i powiadomienia o tym zobowiązanego, co miało miejsce w niniejszej sprawie i co potwierdził wyrok WSA w Kielcach z dnia 20 października 2011 r. sygn. akt I SA/Ke 461/11. Zarówno przepisy Ordynacji podatkowej, jak też u.p.e.a. nie zastrzegają możliwości zastosowania środka egzekucyjnego tego samego rodzaju. Zastosowany środek egzekucyjny musi jednak dotyczyć innego prawa majątkowego zobowiązanego. W niniejszej sprawie dokonano trzech zajęć wynagrodzenia za pracę zobowiązanego, jednakże były to odrębne prawa majątkowe zobowiązanego, przy zajęciu których nie doszło do kontynuacji zajęcia wynagrodzenia za pracę, o którym mowa w art. 75 § 2 u.p.e.a. Organ odwoławczy wskazał także na skuteczność zastosowania środka egzekucyjnego w postaci zajęcia prawa majątkowego stanowiącego wierzytelność z rachunku bankowego w Banku Śląskim S.A. Oddział Katowice I Oddział K. dokonanego zawiadomieniem z dnia (...) 2004 r. W związku z powyższym Dyrektor Izby Skarbowej w K. stwierdził brak podstawy prawnej do umorzenia postępowania egzekucyjnego prowadzonego w celu wyegzekwowania przedmiotowej zaległości, której przedawnienie w przypadku braku zastosowania kolejnego środka egzekucyjnego nastąpi z dniem (...) 2013 r. Na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w K. A. K. wniósł skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach wnosząc o jego uchylenie oraz poprzedzającego go postanowienia pierwszej instancji. Zrzucił naruszenie przepisów Ordynacji podatkowej, tj.: - art. 70 § 1 przez odmowę umorzenia postępowania egzekucyjnego w sytuacji gdy zobowiązanie podatkowe uległo przedawnieniu; - art. 70 § 4 przez przyjęcie, że zastosowanie tego samego środka egzekucyjnego dopuszcza za każdym razem przerwanie biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego oraz - art. 59 § 1 pkt 2 u.p.e.a. przez odmowę umorzenia postępowania egzekucyjnego, mimo że zobowiązanie podatkowe za październik 2002 r. w podatku VAT wygasło. Zdaniem skarżącego w świetle wykładni art. 70 § 4 Ordynacji podatkowej dokonanej przez Trybunał Konstytucyjny zobowiązanie podatkowe wygasło, ponieważ organ egzekucyjny zastosował trzykrotnie ten sam środek egzekucyjny. Okoliczność, że organ zajął wynagrodzenie u trzech różnych dłużników zajętej wierzytelności w żaden sposób nie oznacza, iż zastosował trzy różne środki egzekucyjne. Środek egzekucyjny w postaci zajęcia wynagrodzenia jest tym samym środkiem. Ustawodawca w art. 1a pkt 12 u.p.e.a. posługuje się terminem "egzekucji z wynagrodzenia za pracę" i nie odnosi się do wielości pracodawców, a tym samym praw majątkowych z wynagrodzenia za pracę. Powołane przez organ wyroki sądów administracyjnych nic nowego do sprawy nie wnoszą, gdyż nie budzi już wątpliwości, że bieg terminu przedawnienia może być wielokrotnie przerywany, ale pod warunkiem, że zostanie zastosowany kolejny środek egzekucyjny, co w tej sprawie nie miało miejsca. Wyrok WSA w Kielcach z dnia 20 października 2011 r., sygn. akt ISA/Ke 461/11 został wydany w dacie gdy nie było jeszcze opublikowane uzasadnienie wyroku Trybunału Konstytucyjnego i zapewne dlatego Sąd nie wziął pod uwagę wykładni przepisu dokonanej przez Trybunał. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w K. wniósł o jej oddalenie oraz podtrzymał stanowisko zawarte w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Zgodnie z art. 3 § 2 pkt 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270) zwanej w dalszej części ustawą p.p.s.a., kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na postanowienia wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, na które służy zażalenie. Dopełnieniem powyższych regulacji jest art. 134 § 1 ustawy p.p.s.a., który określa granice sądowej kontroli wskazując, że sąd wiążą jedynie granice sprawy a nie formułowane przez strony zarzuty, wnioski czy też wskazana podstawa prawna. Dokonując kontroli tego postanowienia Sąd stwierdził, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie, albowiem zaskarżone postanowienie nie narusza prawa. Na wstępie należy wskazać, że stan faktyczny ustalony przez organy obu instancji znajduje potwierdzenie w zebranym materiale dowodowym. Dlatego ustalenia te Sąd w całości podziela, uznając je za niewadliwe. Spór w niniejszej sprawie dotyczy kwestii zaistnienia przesłanki umorzenia postępowania egzekucyjnego, o której mowa w art. 59 § 1 pkt 2 ustawy z dnia ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (t. j. Dz. U. z 2005 r., nr 229 poz. 1954, dalej powoływana jako u.p.e.a.), tj. wygaśnięcia zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za październik 2002 r. Zgodnie zaś z art. 59 § 1 pkt 9 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749), dalej jako Ordynacja podatkowa, zobowiązanie podatkowe wygasa wskutek przedawnienia. W celu rozstrzygnięcia zaistniałego w sprawie sporu konieczne jest dokonanie interpretacji przepisu art. 70 § 4 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym bieg terminu przedawnienia zostaje przerwany wskutek zastosowania środka egzekucyjnego, o którym podatnik został zawiadomiony. Bezspornym przy tym jest możliwość wielokrotnego przerywania biegu terminu przedawnienia w przypadku zastosowania każdego następnego środka egzekucyjnego (wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 21 czerwca 2011 r. sygn. akt P 26/10, lex nr 950592, dalej wyrok TK). Skarżący powołując uzasadnienie wyroku TK wyraził pogląd, że przerwanie biegu terminu przedawnienia w niniejszej sprawie było nieskuteczne z uwagi na trzykrotne zastosowanie tego samego środka egzekucyjnego. Zdaniem natomiast organu bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za październik 2002 r. został skutecznie przerwany, ponieważ przepisy Ordynacji podatkowej i u.p.e.a. nie wyłączają zastosowania środków egzekucyjnych tego samego rodzaju do skutecznego przerwania biegu terminu przedawnienia. Istotnym jest zastosowanie środka egzekucyjnego i zawiadomienia o tym zobowiązanego, co miało miejsce w niniejszej sprawie. W zaistniałym sporze rację należy przyznać Dyrektorowi Izby Skarbowej w K., który dokonał prawidłowej interpretacji przepisu art. 70 § 4 Ordynacji podatkowej konsekwencją czego było ustalenie, że zobowiązanie w podatku od towarów i usług za październik 2002 r. nie uległo przedawnieniu. W związku z tym nie zaistniała podstawa umorzenia postępowania egzekucyjnego, o której mowa w art. 59 § 1 pkt 2 u.p.e.a. Z literalnej wykładni art. 70 § 4 Ordynacji podatkowej wynika, że przesłankami skutecznego przerwania biegu terminu przedawnienia są zastosowanie środka egzekucyjnego i zawiadomienie o jego zastosowaniu podatnika. Obie przesłanki muszą zostać spełnione łącznie. Jak już wyżej wskazano powołany przepis umożliwia wielokrotne przerywanie biegu terminu przedawnienia co oznacza, że każdorazowe zastosowanie środka egzekucyjnego, o którym podatnik został powiadomiony, skutkuje przerwaniem biegu terminu przedawnienia. Jednocześnie wbrew twierdzeniom skarżącego z analizy przepisu art. 70 § 4 Ordynacji podatkowej oraz wyroku TK i jego uzasadnienia nie wynika wymóg stosowania różnych środków egzekucyjnych dla odniesienia skutku ponownego przerwania biegu terminu przedawnienia. Powoływane przez skarżącego stwierdzenie zawarte w uzasadnieniu wyroku TK o konieczności zastosowania kolejnego środka egzekucyjnego do ponownego przerwania biegu przedawnienia nie oznacza braku możliwości zastosowania tego samego środka egzekucyjnego. Według uniwersalnego słownika języka polskiego pod redakcją Stanisława Dubisza "kolejny" oznacza występujący w porządku następczym, jeden po drugim, następny. "Kolejny" nie oznacza więc jak tego chce skarżący innego, odmiennego środka egzekucyjnego. Istotnym jest bowiem samo zastosowanie środka egzekucyjnego i zawiadomienie o jego zastosowaniu podatnika. W przypadku środka egzekucyjnego jakim jest zajęcia prawa majątkowego stanowiącego wynagrodzenie za pracę jego zastosowanie następuje z chwilą doręczenia pracodawcy zawiadomienia o zajęciu (art. 72 § 2 u.p.e.a.). W niniejszej sprawie organ trzykrotnie zastosował ten środek zawiadamiając pracodawców skarżącego, tj. w dniu 17 listopada 2004 r. A., w dniu 6 kwietnia 2005 r. B., w dniu 26 listopada 2008 r. C. W każdym przypadku o zastosowaniu środka egzekucyjnego skarżący został zawiadomiony. Wskazane okoliczności nie są kwestionowane przez skarżącego i zostały potwierdzone wyrokiem WSA w Kielcach z dnia 20 października 2011 r. sygn. akt I SA/Ke 461/11. Wymaga podkreślenia, że tożsamość zastosowanego środka egzekucyjnego nie ma znaczenia dla oceny skuteczności przerwania biegu terminu przedawnienia. Zajęcie wynagrodzenia u pracodawcy B., a następnie u pracodawcy C. i zawiadomienie o ich zastosowaniu skarżącego stanowi zastosowanie kolejnego środka egzekucyjnego. Innymi słowami zajęcie wynagrodzeń u pracodawcy B. czy C. nie stanowi powielenia zastosowanych już środków egzekucyjnych lecz jest nowym, odrębnym środkiem egzekucyjnym aczkolwiek tego samego rodzaju. W związku z rozwiązaniem stosunku pracy u każdego z wymienionych pracodawców skarżącego nastąpiło jednocześnie zakończenie stosowania środka egzekucyjnego z wynagrodzenia o pracę. Konsekwencję powyższego jest przerwanie biegu terminu przedawnienia zobowiązania w podatku od towarów i usług za 2002 r. Skarżący twierdzi, opierając się na fragmencie z uzasadnienia wyroku TK, że dla skuteczności przerwania biegu terminu przedawnienia koniecznym jest skierowanie środka egzekucyjnego do innego składnika majątkowego dłużnika. W związku z tym należy zauważyć, że stwierdzenie Trybunału Konstytucyjnego o takiej treści zapadło w kontekście potrzeby realizacji zasady celowości i skuteczności postępowania egzekucyjnego (art. 7 § 2 u.p.e.a.). Jednocześnie Trybunał Konstytucyjny podkreślił, że środki egzekucyjne, które przerywają bieg terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych muszą być środkami realnymi i prowadzić do zajęcia składników majątkowych pozostających w dyspozycji dłużnika. W niniejszej sprawie wymienione zasady postępowania egzekucyjnego zostały zrealizowane. Zastosowane środki egzekucyjne nie są iluzoryczne, lecz zostały skierowane do składników majątkowych skarżącego znajdujących się w jego dyspozycji, tj. do wynagrodzenia za pracę. Zdaniem Sądu organ prawidłowo stwierdził brak przesłanki umorzenia postępowania egzekucyjnego, o której mowa w art. 59 § 1 pkt 2 u.p.e.a. czego konsekwencją jest wydanie postanowienia o odmowie umorzenia postępowania egzekucyjnego (art. 59 § 4 u.p.e.a.). W związku z powyższym zarzuty skargi dotyczące naruszenia art. 70 § 1 i § 4 Ordynacji podatkowej oraz art. 59 § 1 pkt 2 u.p.e.a. są nieuzasadnione. Z tych względów, Wojewódzki Sąd Administracyjny, na podstawie art. 151 ustawy p.p.s.a., oddalił skargę.