I SA/Po 637/12

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Dominik Mączyński Sędziowie Sędzia WSA Katarzyna Nikodem (spr.) Sędzia WSA Izabela Kucznerowicz Protokolant st. sekr. sąd. Kamila Kozłowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 06 września 2012r. sprawy ze skargi "K" Sp. z o.o. w P. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...]r. nr [...] w przedmiocie odmowy wydania zaświadczenia o uzyskaniu pomocy de minimis oddala skargę Naczelnik Pierwszego Wielkopolskiego Urzędu Skarbowego w [...] postanowieniem z dnia [...] lutego 2012 r. nr [...] odmówił firmie "[...]" Spółka z o.o. w [...] wydania zaświadczenia o uzyskaniu pomocy de minimis w związku z wydatkowaniem kwoty [...] zł na wykonanie i dostarczenie instalacji odpylających w ramach indywidualnego programu rehabilitacji. W toku przeprowadzonego postępowania wyjaśniającego ustalono, iż Spółka [...] od [...].08.2000r. prowadzi działalność gospodarczą z zakresu produkcji metalowych elementów stolarki budowlanej (PKD 25.12Z). Jednostka posiada status zakładu pracy chronionej i wyodrębniony rachunek bankowy, na którym gromadzi środki ZFRON. Pismem z dnia [...] stycznia 2012r. firma "[...]" zwróciła się z prośbą o wydanie zaświadczenia o uzyskaniu pomocy de minimis w związku z wydatkowaniem w dniu [...] grudnia 2011r., na podstawie faktury VAT nr [...] z dnia[...].12.2011r kwoty [...] zł na wykonanie i dostarczenie instalacji odpylających. Wskazane wydatki zostały zakwalifikowane przez Spółkę jako wydatki poniesione zgodnie z § 2 ust. 1 pkt 12 lit. e rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 19 grudnia 2007 r. w sprawie zakładowego funduszu rehabilitacji osób niepełnosprawnych (Dz. U. nr 245, poz. 1810 ze zm.) dalej rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej. Uznano je jako poniesione na dostosowanie miejsca i stanowiska pracy do potrzeb wynikających z rodzaju i stopnia niepełnosprawności w związku z indywidualnym programem rehabilitacji zatrudnionego pracownika K. K. Wskazany pracownik objęty indywidualnym programem rehabilitacji na podstawie orzeczenia o stopniu niepełnosprawności z dnia [...] marca 2003 r. nr [...] został zaliczony do lekkiego stopnia niepełnosprawności z tytułu schorzenia o charakterze logopedycznym i neurologicznym. Przedstawione orzeczenie obowiązuje na stałe. W orzeczeniu tym wskazano, że pracownik może wykonywać pracę w warunkach normalnych z ograniczeniem częstych kontaktów werbalnych. Taka kwalifikacja poniesionych wydatków stanowiła, zdaniem firmy, przesłankę do złożenia wniosków o wydanie zaświadczenia o uzyskanej pomocy de minimis. Analizując zasadność poniesienia wydatku organ I instancji wskazał, iż w przedmiotowej sprawie wątpliwość budzi fakt eliminowania ograniczeń zawodowych wynikających z rodzaju i stopnia niepełnosprawności pracownika poprzez wykonanie i dostarczenie instalacji odpylających. Stwierdzono, że brak jest związku pomiędzy zakupem instalacji odpylających a umniejszeniem ograniczeń zawodowych wynikających z niepełnosprawności pracownika w relacji z posiadanym schorzeniem. W indywidualnym programie rehabilitacji opracowanym dla ww. pracownika zatrudnionego w Spółce [...] na stanowisku montera nie wspominano o takich dolegliwościach jak np. alergia czy astma, co mogłoby uzasadniać wydatkowanie środków z ZFRON na zakup ww. urządzenia. Zgodnie z oceną medyczną zdrowia i badaniami specjalistycznymi oraz zaleceniami medycznymi dotyczącymi wykonywanej pracy wskazano tylko, iż pracownik może pracować na zajmowanym stanowisku, ale nie powinien być narażony na nadmierny kontakt werbalny i stres. W świetle powyższego w ocenie organu wydatek na wykonanie i dostarczenie instalacji odpylających należało zatem uznać za mający na celu dostosowanie warunków pracy do specyfikacji stanowiska pracy tej osoby, a tym samym do wymogów bhp. Wynika to z zakresu prawa pracy i przepisów bhp, które nakładają na pracodawcę obowiązek zorganizowania pracy zgodnie z zasadami bezpieczeństwa i ergonomii każdemu zatrudnionemu pracownikowi zarówno pełnosprawnemu jak i niepełnosprawnemu. Zdaniem organu nie można zatem uznać, iż ww. zakup stanowił wydatek ponoszony w ramach realizacji programu rehabilitacji. Taki zakup poprawi warunki wykonywanej pracy na określonym stanowisku niezależnie od tego, czy prace wykonuje pracownik w pełni sprawny czy też niepełnosprawny. Ponadto organ zaznaczył, iż nie wpływa on w żaden sposób na zmniejszenie ograniczeń zawodowych i dostosowanie stanowiska pracy do potrzeb wynikających z upośledzenia o charakterze logopedyczno-neurologicznym. Pismem z dnia [...] marca 2012r. na wydane postanowienie spółka złożyła zażalenie, w którym stwierdzono, że organ podatkowy I instancji wydał postanowienie z naruszeniem obowiązujących przepisów prawa. Spółka zwróciła uwagę, że organ podatkowy nie może wydać orzeczenia opierając się na wątpliwościach w określeniu właściwych relacji pomiędzy zakupionym sprzętem a dostosowaniem dzięki temu zakupowi miejsca pracy i stanowiska do potrzeb wynikających z rodzaju i stopnia niepełnosprawności. Stwierdziła, że w razie takich wątpliwości należało powołać biegłego na zasadach art. 84 § 1 kodeksu postępowania administracyjnego( t.j. Dz.U. z 2000r. nr 98 poz.1071 ze zm) dalej K.p.a. Ponadto wskazała na zasadę prawdy obiektywnej, którą organ podatkowy ma obowiązek stosować przy prowadzeniu postępowania wyjaśniającego, na zadania komisji rehabilitacyjnej oceniającej zaproponowane działania w sporządzonych indywidualnych programach rehabilitacji. Reasumując wskazano, że w ramach indywidualnych programach rehabilitacji nie ma zamkniętego katalogu stanowiącego wydatki o charakterze de minimis, jest natomiast nieostra formuła, iż wszystkie wydatki, które przysparzają korzyść pracodawcy są pomocą de minimis. Spółka zauważyła, iż nie ma ograniczeń ani limitu w wydatkowaniu środków z indywidualnych programów rehabilitacji co oznacza, że pracodawca może wszystkie zgromadzone środki na koncie indywidualnego programu rehabilitacyjnego wydać w ramach pomocy de minimis, lub pomocy socjalnej w zależności od zaleceń komisji rehabilitacyjnej. Stwierdziła też, że organ podatkowy nie ma uprawnień do zajęcia stanowiska, jaki zakupiony sprzęt wpływa na umniejszenie ograniczeń zawodowych zatrudnionego niepełnosprawnego pracownika, kompetencje takie posiadają doradcy zawodowi, lekarze i sam pracownik, którego rehabilitacja dotyczy. Na potwierdzenie stanowiska firmy przedstawiono pismo Biura Pełnomocnika Rządu ds. Osób Niepełnosprawnych z dnia [...] kwietnia 2010 r. Dyrektor Izby Skarbowej w [...] postanowieniem z dnia [...] maja 2012r., po zapoznaniu się z zebranym w sprawie materiałem oraz argumentami zawartymi w zażaleniu, zaskarżone postanowienie organu pierwszej instancji utrzymał w mocy. W uzasadnieniu postanowienia organ odwoławczy wskazał, iż w ramach indywidualnych programów rehabilitacji mogą zostać sfinansowane koszty mające na celu zmniejszenie ograniczeń zawodowych wynikających z rodzaju i stopnia niepełnosprawności pracownika objętego programem, co wynika z treści § 2 ust. 1 pkt 12 rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Socjalnej. A zatem zasadność poniesienia wydatku musi być uzasadniona spodziewanym zmniejszeniem lub wyeliminowaniem ograniczeń zawodowych wynikających z niepełnosprawności pracownika, dla którego program został opracowany. Organ podkreślił, że zakupione urządzenie odpylające bezwzględnie poprawia komfort pracy pracownika, natomiast nie stanowi wyposażenia specjalistycznego, czy dostosowanego do indywidualnych potrzeb osoby niepełnosprawnej. Dyrektor Izby Skarbowej zauważył, że indywidualne programy rehabilitacyjne osób niepełnosprawnych nie mogą służyć do dokonywania w firmie inwestycji związanych z zakupem nowych maszyn, urządzeń i narzędzi stanowiących wyposażenie stanowiska pracy, ale nie mających związku z niepełnosprawnością. Zgodnie z § 4a rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej warunkiem wykorzystania funduszu rehabilitacji jest dokonywanie wydatków z tego funduszu w sposób celowy i oszczędny. Jeżeli zatem spółka we wniosku o wydanie zaświadczenia de minimis wskazała na podstawę prawną określoną w § 2 ust. 1 pkt 12 lit. e rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej, to organ podatkowy tylko w zakresie złożonego wniosku może zająć stanowisko dotyczące wydania stosowanego zaświadczenia de minimis. Ponadto organ odwoławczy podzielił stanowisko organu I instancji, że strona nie wykazała w opracowanym indywidualnym programie rehablitacyjnym sposobu wyeliminowania lub umniejszenia ograniczeń niepełnosprawnego pracownika w wyniku zastosowania zakupionego sprzętu, w treści punktu III indywidualnego programu rehabilitacji nazwanego "Cel programu" określono, iż ulepszenie stanowiska pracy ma związek z poprawą bezpieczeństwa, zmniejszeniem wysiłku fizycznego, ograniczeniem schylania, zwiększeniem wydajności oraz zwiększeniem komfortu pracy poprzez likwidację zapylenia bez wskazania, w jaki sposób zakupiony sprzęt umniejszy ograniczenia zawodowe w wyniku dostosowania miejsca pracy i stanowiska pracy do potrzeb wynikających z rodzaju i stopnia niepełnosprawności konkretnego zatrudnionego pracownika. Ustosunkowując się do zarzutów strony organ odwoławczy podkreślił, że uprawnienie organu podatkowego do oceny, czy wydatkowane środki z ZFRON zostały wykorzystane zgodnie z zasadami określonymi w przepisie § 2 ust. 1 pkt 12 lit. e rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej wynika wprost z tego przepisu. Uznanie zarzutów podmiotu gospodarczego w tym zakresie za uzasadnione doprowadziłoby do absurdu prawnego, że do wydania zaświadczenia o uzyskaniu pomocy de minimis wystarczy wniosek strony, natomiast organ podatkowy jest zobowiązany do wydania takiego zaświadczenia z pominięciem badania zasadności poniesionego wydatku. Organ podatkowy podkreślił również, że wydając orzeczenie w zakresie wydania zaświadczenia o uzyskanej pomocy de minimis działa w oparciu o przepisy ustawy Ordynacja podatkowa, a nie kpa. Organ stwierdził, że pismo Ministerstwa Pracy i Polityki Społecznej z dnia [...] kwietnia 2010 r. nr[...], na które powołała się spółka, nie ma związku z przedmiotem niniejszej sprawy. Dotyczy ono interpretacji § 2 ust. 1 pkt 2 wskazanego rozporządzenia, rozumienia art. 107 ust. 1 Traktatu o Funkcjonowaniu Unii Europejskiej i wyjaśnienia pojęcia "przysporzenia", a nie przepisu § 2 ust. 1 pkt 12 lit. e, który powołano we wniosku o wydanie zaświadczenia de minimis. Pismem z dnia [...] czerwca 2012r. Spółka złożyła skargę na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w [...] z wnioskiem o uchylenie postanowienia Dyrektora Izby Skarbowej w [...] utrzymującego w mocy postanowienie organu I instancji Zaskarżonemu postanowieniu zarzucono naruszenie prawa materialnego przez błędną wykładnię § 2 ust. 1 pkt 12 lit. e rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej oraz przepisów art. 122, 187, 210 § 1 pkt 4, 5 i 6 O.p. Wskazano, iż zakup urządzeń odpylających jest w pełni uzasadniony, ponieważ wpływa na zmniejszenie barier zawodowych i jest dostosowaniem stanowiska pracy do ograniczeń wynikających ze stopnia niepełnosprawności zatrudnionego pracownika. Spółka uznała również, że w zaskarżonym postanowieniu organu odwoławczego brak jest podstawy prawnej a także, że nie odniesiono się do zarzutów i argumentów spółki, czym naruszono przepis art. 210 § 1 pkt 4, 5 i 6 O.p.. Zwrócono uwagę, że organ podatkowy nie może wydać orzeczenia opierając się na wątpliwościach w określeniu właściwych relacji pomiędzy zakupionym sprzętem a dostosowaniem dzięki temu zakupowi miejsca pracy i stanowiska do potrzeb wynikających z rodzaju i stopnia niepełnosprawności K. K. Stwierdzono, że w razie takich wątpliwości należało powołać biegłego. Wskazano również, iż na podstawie § 6 ust. 8 rozporządzenia istnieje możliwość modyfikacji programu rehabilitacyjnego w sytuacji, gdy nie spełnia on zakładanych założeń. Dyrektor Izby Skarbowej w [...] wniósł o oddalenie skargi jako nieuzasadnionej. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Na wstępie należy wskazać, że podstawę prawną wydania zaświadczeń przez organ podatkowy stanowi art. 306a i następne ustawy Ordynacja podatkowa. Zgodnie z art. 306a O.p. organ podatkowy wydaje zaświadczenia na żądanie osoby ubiegającej się o zaświadczenie (§ 1). Zaświadczenie wydaje się, jeżeli: 1) urzędowego potwierdzenia określonych faktów lub stanu prawnego wymaga przepis prawa; 2) osoba ubiega się o zaświadczenie ze względu na swój interes prawny w urzędowym potwierdzeniu określonych faktów lub stanu prawnego (§ 2). Zaświadczenie potwierdza stan faktyczny lub prawny istniejący w dniu jego wydania (§ 3). Na podstawie art. 306b O.p. w przypadkach, o których mowa w art. 306a § 2, organ podatkowy jest obowiązany wydać zaświadczenie, jeżeli chodzi o potwierdzenie faktów albo stanu prawnego, wynikających z prowadzonej przez ten organ ewidencji, rejestrów lub z innych danych znajdujących się w jego posiadaniu (§ 1). Organ podatkowy, przed wydaniem zaświadczenia, może przeprowadzić w niezbędnym zakresie postępowanie wyjaśniające (§ 2). Z bezspornie ustalonego stanu faktycznego sprawy wynika, że skarżąca spółka wystąpiła z prośbą o wydanie zaświadczenia o uzyskaniu pomocy de minimis w związku z wydatkiem w kwocie [...] zł poniesionym w [...] grudnia 2011r., na podstawie faktury VAT nr [...] z dnia [...].12.2011r na wykonanie i dostarczenie instalacji odpylających. Wydatki te spółka zakwalifikowała jako poniesione zgodnie z § 2 ust. 1 pkt 12 lit. e) rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej. Biorąc pod uwagę powołane powyżej przepisy Ordynacji podatkowej oraz przedstawiony stan faktyczny sprawy należy stwierdzić, że – w ocenie Sądu – zaskarżone postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w [...] nie uchybia obowiązującym normom prawnym, a tym samym nie znajdują uzasadnienia podniesione w skardze zarzuty. Należy podkreślić, że istota zaświadczenia, w świetle przepisów Ordynacji podatkowej, sprowadza się do potwierdzenia stanu faktycznego lub prawnego istniejącego w dniu jego wydania. W analizowanej sprawie skarżąca spółka domagała się potwierdzenia o uzyskaniu pomocy de minimis, w związku z poczynionym wydatkiem w kwocie [...] zł na wykonanie i dostarczenie instalacji odpylających. Z treści wniosku skarżącej spółki wynika, że wydatki te zostały zakwalifikowane jako wydatki poniesione zgodnie z § 2 ust. 1 pkt 12 lit. e) rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej. Wydanie w takiej sytuacji przez organ podatkowy żądanego zaświadczenia potwierdzałoby w istocie, że spółka dokonała wydatków na cele wynikające ze wskazanego przepisu rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej. W świetle art. 306a § 3 organ podatkowy był zatem nie tylko uprawniony, ale także zobowiązany do zbadania, czy wniosek o wydanie zaświadczenia prowadzi do wydania zaświadczenia potwierdzającego stan faktyczny lub prawny istniejący w dniu jego wydania. Zaświadczenie to bowiem potwierdzałoby nie tylko fakt poczynienia wydatków w określonych kwotach – co jest bezsprzeczne wobec przedłożonych dokumentów – ale także to, że wydatki te zostały poczynione na cele, o których mowa w § 2 ust. 1 pkt 12 lit. e) rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej. Wbrew twierdzeniom skarżącej spółki organ podatkowy był więc zobowiązany do przeprowadzenia – zgodnie z art. 306b § 2 O.p. – w niezbędnym zakresie postępowania wyjaśniającego w celu ustalenia, czy dokonane wydatki zgodne są z celami, o których mowa w § 2 ust. 1 pkt 12 lit. e) rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej. Na podstawie art. 306k O.p. w takim przypadku znajdują odpowiednie zastosowanie przepisy postępowania podatkowego, w tym powołane w skardze art. 122 i 187 O.p. Podkreślenia wymaga, że zgodnie z § 2 ust. 1 pkt 12 lit. e) rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej środki funduszu rehabilitacji przeznacza się na indywidualne programy rehabilitacji, zwane dalej "programami rehabilitacji", mające na celu zmniejszenie ograniczeń zawodowych, w ramach których są finansowane koszty dostosowania miejsca pracy i stanowiska pracy do potrzeb wynikających z rodzaju i stopnia niepełnosprawności. W świetle powołanych powyżej unormowań należy stwierdzić, że żądanie od organu podatkowego wydania zaświadczenia byłoby uprawnione wyłącznie w sytuacji, gdyby poczynione przez skarżącą spółkę wydatki mieściły się w ramach określonych w § 2 ust. 1 pkt 12 lit. e) rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej. W przypadku stwierdzenia niezgodności w tym zakresie organ podatkowy nie może wydać innego rozstrzygnięcia niż to, które jest przedmiotem zaskarżenia. Zasadnie postąpił zatem organ podatkowy poddając analizie indywidualny program rehabilitacji i badając, czy poczynione wydatki miały na celu zmniejszenie ograniczeń zawodowych poprzez dostosowanie miejsca pracy i stanowiska pracy do potrzeb wynikających z rodzaju i stopnia niepełnosprawności. Trafnie działał także organ podatkowy badając celowość wydatków pod kątem rodzaju i stopnia niepełnosprawności. Prawidłowa była również konkluzja zaskarżonego postanowienia, z której wynika, że organ podatkowy uznał, że wydatki nie służyły realizacji celu, o którym mowa w § 2 ust. 1 pkt 12 lit. e) rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej. Zdaniem Sądu, zasadnie wywiódł bowiem organ podatkowy, że wydatki na wykonanie i dostarczenie instalacji odpylających nie służyły dostosowaniu miejsca pracy i stanowiska pracy do potrzeb K. K., który zaliczony został na podstawie orzeczenia o stopniu niepełnosprawności z dnia [...]03.2003 r., nr [...] do lekkiego stopnia niepełnosprawności tytułu schorzenia o charakterze logopedycznym i neurologicznym. W ocenie Sądu ze zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego wynika, że zainstalowanie instalacji odpylających nie jest związane bezpośrednio z dostosowaniem miejsca pracy i stanowiska pracy do potrzeb danego pracownika, którego niepełnosprawność jest wynikiem schorzenie logopedycznym i neurologicznym w stopniu lekkim. W świetle przytoczonych powyżej unormowań nie ulega wątpliwości, że wydatki dokonywane na finansowanie indywidualnego programu rehabilitacji winny uwzględniać potrzeby konkretnego pracownika i odnosić się do stopnia i rodzaju niepełnosprawności. Należy także podkreślić, że – wbrew twierdzeniom skarżącej spółki – ocena poczynionych wydatków przez pryzmat celu, o którym mowa w § 2 ust. 1 pkt 12 lit. e) rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej nie wymagała specjalistycznej wiedzy i w konsekwencji powołania biegłego. Organ podatkowy dysponował bowiem dokumentacją, z której w sposób niebudzący wątpliwości wynikał zarówno rodzaj, jak i stopień niepełnosprawności. Wskazania wymaga, że organ podatkowy nie kwestionował dokumentacji medycznej, a jedynie dokonał oceny zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego, do czego organy są zobowiązane na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej. Trafnie podniósł także organ podatkowy, że nieracjonalnym byłoby oczekiwać od organu wydania zaświadczenia o żądanej treści nie stwarzając możliwości zweryfikowania, czy jego treść odpowiadać będzie stanowi faktycznemu lub prawnemu istniejącemu w dniu jego wydania. Tego rodzaju twierdzenie skarżącej spółki podważa w istocie sens wydawania zaświadczeń, które w takiej sytuacji nie potwierdzałyby stanu faktycznego lub prawnego, a jedynie odzwierciedlały wolę wnioskodawcy i treść złożonego przez niego wniosku. Tego rodzaju argumentacja jest w sposób oczywisty niezasadna, nie można bowiem żądać potwierdzenia stanu faktycznego lub prawnego nie dając możliwości zweryfikowania przez organy jego prawdziwości. Biorąc pod uwagę powyższe wyjaśnienia należy stwierdzić, że nie znajduje także uzasadnienia zarzut naruszenia 210 § 1 pkt 4, 5 i 6 O.p. Podkreślenia wymaga, że zarówno w sentencji orzeczenia w sposób jednoznaczny wskazano przepisy, na podstawie których zostało ono wydane, jak i w uzasadnieniu w sposób szczegółowy uzasadniono sposób jego rozstrzygnięcia. Mając na uwadze wyżej przedstawione okoliczności sprawy Sąd, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.), orzekł, jak w sentencji wyroku.