II GSK 695/12

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Hanna Kamińska Sędzia NSA Czesława Socha (spr.) Sędzia del. WSA Małgorzata Jużków Protokolant Paweł Gorajewski po rozpoznaniu w dniu 12 września 2012 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej A. Spółki z o.o. w S. od postanowienia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z dnia 26 stycznia 2012 r. sygn. akt II SA/Sz 42/12 w sprawie ze skargi A. Spółki z o.o. w S. na postanowienie Dyrektora Izby Celnej w S. z dnia [...] listopada 2011 r. nr [...] w przedmiocie kontynuowania czynności kontrolnych w zakresie przestrzegania przepisów prawa podatkowego postanawia oddalić skargę kasacyjną Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie postanowieniem z dnia 26 stycznia 2012 r. o sygn. II SA/Sz 41/12 odrzucił skargę Spółki z o.o. "[...]" z siedzibą w S. na postanowienie Dyrektora Izby Celnej w S. z dnia [...] listopada 2011 r. o nr [...] w przedmiocie kontynuowania czynności kontrolnych i orzekł również o zwrocie uiszczonego wpisu od skargi. Podstawą odrzucenia skargi jest przyjęcie, że wydane postanowienie o kontynuowaniu czynności kontrolnych wydane na podstawie art. 123 § 1 i art. 124 k.p.a. w związku z art. 84c ust. 9 i ust. 16 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (Dz. U. z 2010 r. Nr 220, poz. 1447 ze zm.) nie podlega zaskarżeniu na podstawie art. 3 § 2 pkt 2 i 4 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). W ocenie Sądu I instancji postanowienie o kontynuowaniu czynności kontrolnych sprowadzało się do ustalenia stanu faktycznego dotyczącego przestrzegania przepisów podatkowych w zakresie zwolnienia od podatku akcyzowego wyrobów energetycznych używanych do celów żeglugi oraz w zakresie obrotu paliwami opałowymi. Oznacza to, że postanowienia podejmowane w postępowaniu kontrolnym nie kształtują uprawnień lub obowiązków jednostki, a więc uprawnień lub obowiązków materialnoprawnych wynikających z przepisów prawa. Podkreślił przy tym, że ustawa o swobodzie działalności gospodarczej nie zawiera odrębnej regulacji stanowiącej o właściwości sądów administracyjnych do kontroli postanowień wydawanych w postępowaniu kontrolnym, o czym mowa w art. 3 § 3 ustawy wyżej cytowanej – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Z tegoż też powodu na podstawie art. 58 § 1 pkt 1 tej ustawy skarga jako niedopuszczalna podlegała odrzuceniu. W skardze kasacyjnej Spółka z o.o. "[...]" z siedzibą w S. zaskarżyła w całości powyższe postanowienie, zarzucając naruszenie prawa materialnego i procesowego. Wskazując na powyższe, domagała się uchylenia zaskarżonego postanowienia w całości i przekazania sprawy do ponownego rozpoznania Sądowi I instancji, ewentualnie rozpoznania skargi kasacyjnej z uwzględnieniem zasądzenia od organu na rzecz strony skarżącej kosztów postępowania, w tym zastępstwa procesowego. Powołując naruszenie prawa materialnego wskazała na błędną wykładnię art. 84c ust. 9, 10 i 16 wyżej cytowanej ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej, a także art. 45 ust. 1, 77 ust. 2, 184 zd. 1 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej oraz art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.). Naruszenie przepisów procesowych w zakresie istotnym i mającym wpływ na wynik sprawy. Chodzi o art. 1, 2, 3 § 2 pkt 2 i 4, 58 § 1 cytowanej wyżej ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. W uzasadnieniu podała, że Sąd I instancji błędnie przyjął brak możliwości zaskarżenia postanowienia w przedmiocie kontynuowania czynności kontrolnych. W ocenie kasatora jest to akt z zakresu administracji publicznej podlegający kontroli. Ocena ta narusza przepisy Konstytucji w zakresie braku możliwości kontroli administracji publicznej co do władczych uprawnień tych organów. Konsekwencją tego jest brak możliwości oceny przez bezstronny i niezawisły sąd. Powoduje to zamknięcie drogi sądowej w niniejszej sprawie. Zaskarżone postanowienie zostało wydane przez organ administracji publicznej, co do którego stosuje się przepisy k.p.a. i podlega kognicji sądów administracyjnych. Powołane wyżej przepisy jednoznacznie wskazują na zaskarżalność tego rodzaju rozstrzygnięć. Prowadzona kontrola dotyczy praw i obowiązków wynikających z przepisów prawa. Nie było zatem podstaw do odrzucenia skargi jako bezzasadnej. Dyrektor Izby Celnej w S. wniósł o oddalenie skargi kasacyjnej. Podał, że podniesione zarzuty są nieuzasadnione a postanowienie Sądu I instancji jest zgodne z prawem. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga kasacyjna jest nieuzasadniona. Zgodnie z art. 173 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270) od wydanego przez wojewódzki sąd administracyjny postanowienia przysługuje skarga kasacyjna do Naczelnego Sądu Administracyjnego, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej. W tym trybie wpłynęła skarga kasacyjna w niniejszej sprawie i spełnia wymogi określone w art. 174, 175 § 1, 176 oraz 177 § 1 tej ustawy. Oznacza to, że zaistniały podstawy do merytorycznego jej rozpoznania. Przepis art. 183 § 1 powołanej wyżej ustawy obliguje Naczelny Sąd Administracyjny do rozpoznania sprawy w granicach skargi kasacyjnej. Z urzędu bierze pod rozwagę tylko nieważność postępowania, której przesłanki w sposób enumeratywny wymienione zostały w art. 183 § 2 tej ustawy. Stwierdzić należy, że w sprawie niniejszej nie występuje żadna z okoliczności stanowiących o nieważności postępowania. Jak wskazano wyżej, skargę kasacyjną oparto na podstawie naruszenia przepisów prawa materialnego, jak i też przepisów postępowania w sposób mający istotny wpływ na wynik sprawy. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego – Sąd I instancji odrzucając skargę nie naruszył tych przepisów. Istota podniesionych zarzutów w skardze kasacyjnej, jak też i uzasadnienie wskazuje, że chodzi o możliwość zaskarżenia do Sądu I instancji postanowienia o kontynuowaniu czynności kontrolnych wydanych na podstawie art. 84c ust. 9 pkt 2 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (Dz. U. z 2010 r. Nr 220, poz. 1447 ze zm.). Trafnie Sąd I instancji przyjął, że zaskarżone postanowienie nie podlega kontroli sądów administracyjnych na podstawie art. 3 § 2 pkt 2, jak i też pkt 4 powołanej ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, skoro sprowadza się do ustalenia stanu faktycznego w zakresie przestrzegania przepisów ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 108, poz. 626 ze zm.) i ustawy wyżej cytowanej o swobodzie działalności gospodarczej. Postanowienia wydane w postępowaniu kontrolnym z uwagi na odrębny przedmiot od przedmiotu postępowania administracyjnego nie podlegają zaskarżeniu na podstawie art. 3 § 2 pkt 2 i 4 ustawy. Możliwość objęcia kognicją sądów administracyjnych aktów wydanych na podstawie przepisów szczególnych, do których nie odnoszą się warunki określone w art. 3 § 2, przewiduje art. 3 § 3 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Wymaga to jednak, jak stanowi art. 3 § 3 regulacji w przepisie szczególnym właściwości sądów administracyjnych. Ustawa o swobodzie działalności gospodarczej nie stanowi o właściwości sądów administracyjnych do kontroli i stosowania środków wobec postanowień wydawanych w postępowaniu kontrolnym, w tym postanowienia o kontynuowaniu czynności kontrolnych. Wskazane zatem w skardze kasacyjnej konsekwencje przeprowadzonej kontroli, niezależnie od ich trafności, nie dotyczą w istocie samej czynności kontrolnej lecz wyników tej kontroli, która podlegać będzie jako dowód w sprawie na kolejnych etapach postępowania administracyjnego. W kontrolowanym postanowieniu trafnie Sąd I instancji przyjął, że kontynuowanie czynności kontrolnych nie kończy postępowania administracyjnego, jak i nie rozstrzyga istoty sprawy, a więc nie rodzi żadnych obowiązków, jak i nie stwarza uprawnień po stronie skarżącej. Naczelny Sąd Administracyjny w pełni ten pogląd podziela i uznaje za usprawiedliwiony zarzut naruszenia art. 58 § 1 pkt 1 i art. 3 § 2 pkt 2 i 4 oraz § 3 cytowanej wyżej ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Stanowisko powyższe zostało już zaprezentowane w postanowieniu Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 17 grudnia 2010 r. o sygn. I OSK 1030/10, a które podzielane jest także przez skład w niniejszym postępowaniu. Oceny powyższej nie zmienia odwołanie się kasatora do prawa materialnego jak to już wyżej podkreślono. Odwołanie się do przepisów ustawy o swobodzie działalności gospodarczej należy wiązać jedynie z ewentualnymi przyszłymi postępowaniami administracyjnymi w zakresie kontroli działalności gospodarczej. Zasada instancyjności organów została także zachowana. Wobec braku usprawiedliwionych podstaw kasacyjnych, Naczelny Sąd Administracyjny w oparciu o art. 184 cytowanej wyżej ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi orzekł jak w sentencji.