I FZ 574/12

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA: Maria Dożynkiewicz (spr.), , , po rozpoznaniu w dniu 10 stycznia 2013 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej zażalenia Dyrektora Izby Skarbowej w G. na postanowienie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 18 października 2012 r. sygn. akt I SA/Gd 570/12 w zakresie wstrzymania wykonania zaskarżonej decyzji w sprawie ze skargi A. S. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w G. z dnia 5 marca 2012 r. nr ... w przedmiocie podatku od towarów i usług za poszczególne kwartały 2009 r. postanawia uchylić zaskarżone postanowienie i przekazać sprawę do ponownego rozpoznania przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku. Zaskarżonym postanowieniem z 18 października 2012 r., sygn. akt I SA/Gd 570/12 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku wstrzymał wykonanie zaskarżonej decyzji w sprawie ze skargi A. S. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w G. z 5 marca 2012 r. nr ... w przedmiocie podatku od towarów i usług za poszczególne kwartały 2009 r. W uzasadnieniu Sąd ten wskazał, że we wniosku o wstrzymanie wykonania zaskarżonej decyzji skarżący podał, że niezależnie od postępowania egzekucyjnego w niniejszej sprawie Naczelnik Urzędu Skarbowego w C. prowadzi wobec niego postępowania egzekucyjne na podstawie innych ostatecznych decyzji podatkowych. Wskutek prowadzenia wobec niego postępowania egzekucyjnego skarżący został zmuszony do zawieszenia prowadzonej działalności gospodarczej z dniem 31 grudnia 2011 r., która to działalność stanowiła jedyne źródło utrzymania skarżącego i jego córki. Zajęte zostały wszystkie należące do niego składniki majątkowe, a na nieruchomościach, w tym służących do wykonywania działalności gospodarczej, w kwietniu 2011 r. dokonano zabezpieczenia należności publicznoprawnych poprzez m.in. wpis hipoteki przymusowej. Dokonano zajęcia rachunków bankowych związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej oraz jednego rachunku osobistego oraz zajęcia samochodu osobowego. W związku z wydaniem decyzji ostatecznych określających wysokość należności publicznoprawnych zajęcia zabezpieczające przekształciły się w zajęcia egzekucyjne. Skarżącego utrzymuje żona. Zdaniem podatnika w sprawie zachodzą przesłanki uzasadniające wstrzymanie wykonania zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny na tej podstawie uznał, że strona wykazała, że wykonanie zaskarżonej decyzji mogłoby spowodować następstwa, o jakich mowa w art. 61 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 1270; dalej: p.p.s.a.), a potwierdzeniem tego są również okoliczności i charakter sprawy. Za uwzględnieniem wniosku przemawiała zdaniem WSA wysoka kwota egzekwowanego zobowiązania podatkowego oraz trudna sytuacja materialna skarżącego, znajdująca potwierdzenie w postanowieniu o przyznaniu skarżącemu prawa pomocy w zakresie częściowym poprzez zwolnienie od wpisu od skargi. Sąd pierwszej instancji wskazał też, że prowadzone postępowanie egzekucyjne bez wątpienia w sposób niekorzystny wpływa na sytuację finansową podatnika, chociażby z uwagi na dokonane zajęcia rachunków bankowych i związany z tym brak możliwości dysponowania określonymi składnikami majątku, natomiast ustanowienie hipotek przymusowych na nieruchomościach stanowiących własność skarżącego obniża ich wartość rynkową. Zażalenie na to postanowienie złożył Dyrektor Izby Skarbowej. W zażaleniu zarzucił naruszenie: - art. 61 § 3 p.p.s.a. poprzez błędne przyjęcie, iż skarżący wykazał, że zachodzą okoliczności uzasadniające wstrzymanie wykonania decyzji oraz że zachodzi niebezpieczeństwo; - art. 134 § 1 w zw. z art. 61 § 3 p.p.s.a. poprzez niewłaściwe zastosowanie polegające na zaniechaniu przez WSA dokonania pełnej i prawidłowej oceny akt sprawy i wniosku o wstrzymanie wykonania; - art. 163 § 1, § 2 w zw. z art. 141 § 4 w zw. z art. 166 p.p.s.a. poprzez niewłaściwe zastosowanie polegające na sporządzeniu przez WSA nieprawidłowego uzasadnienia skarżonego postanowienia. Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o zmianę w całości zaskarżonego postanowienia i orzeczenie co do istoty sprawy poprzez odmowę wstrzymania wykonania zaskarżonej decyzji, ewentualnie uchylenie w całości zaskarżonego postanowienia i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania oraz o zwrot kosztów postępowanie według norm przepisanych, w tym kosztów zastępstwa procesowego. Zdaniem organu podatkowego Sąd pierwszej instancji oparł swoje rozstrzygnięcie jedynie na informacjach i oświadczeniach strony co do jej sytuacji majątkowej. Okoliczności te nie są przez organ kwestionowane, ale Dyrektor Izby Skarbowej wskazał na dodatkowe czynniki, o których nie było w tym postępowaniu jak dotąd mowy. Organ podniósł, że skarżący zarejestrował 2 sierpnia 2011 r. działalność na terenie Wielkiej Brytanii pod nazwą G., na co potwierdzeniem jest dołączony do zażalenia wydruk z aplikacji VIES. W ramach tej działalności dokonywał nabyć i dostaw wewnątrzwspólnotowych na znaczne kwoty oraz wypłacił znaczne wynagrodzenie za usługi prawne. Organ wskazał też na inną sprawę skarżącego, w której oddalono skargę na decyzje ostateczne za inne okresy rozliczeniowe, co oznacza prawidłowość wydanych decyzji. W piśmie procesowym będącym odpowiedzią na zażalenie podatnik wniósł o oddalenie zażalenia i zasądzenie kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych. W jego ocenie wykazał on przesłanki ochrony tymczasowej, a wskazana w zażaleniu działalność w Wielkiej Brytanii dotyczy spółki, a nie skarżącego. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Zażalenie zasługuje na uwzględnienie. Wniesienie skargi do sądu ze względu na treść art. 61 § 1 p.p.s.a. nie wstrzymuje wykonania zaskarżonej decyzji. Zasadą jest zatem wykonalność decyzji ostatecznej. Sąd jednak może, choć nie musi, stosownie do art. 61 § 3 p.p.s.a. na wniosek skarżącego wydać postanowienie o wstrzymaniu wykonania w całości lub w części zaskarżonego aktu lub czynności. Jak wynika z tego przepisu, przesłanką wstrzymania zaskarżonego aktu jest zajście niebezpieczeństwa wyrządzenia znacznej szkody lub spowodowania trudnych do odwrócenia skutków. Sąd administracyjny wydając orzeczenie w omawianym przedmiocie, powinien swoje rozstrzygnięcie oprzeć zarówno o wniosek skarżącego, jak i materiał dowodowy zgromadzony w aktach sprawy i ocenić, czy występują wymienione przesłanki wstrzymania wykonania zaskarżonego aktu. Jednakże uprawdopodobnienie okoliczności przemawiających za wstrzymaniem wykonania zaskarżonej decyzji spoczywa na stronie skarżącej (vide postanowienia Naczelnego Sądu Administracyjnego z 22 listopada 2004 r., sygn. akt FZ 474/04 oraz z 31 sierpnia 2004 r., sygn. akt FZ 267/04). Skoro ustawa przyznaje stronie prawo do wystąpienia do sądu z takim wnioskiem, uzależniając możliwość udzielenia ochrony tymczasowej od wystąpienia choć jednej z dwóch wskazanych w powołanym przepisie przesłanek, to obowiązkiem strony jest wskazanie we wniosku okoliczności na poparcie spełnienia przynajmniej jednej z tych przesłanek, a korelatem tego obowiązku po stronie sądu jest powinność zbadania, czy powoływane przez wnioskodawcę okoliczności można zakwalifikować jako niebezpieczeństwo wyrządzenia znacznej szkody lub spowodowania trudnych do odwrócenia skutków. Przy czym, co wymaga podkreślenia, omawiany przepis wyraźnie wskazuje, że ochrona tymczasowa może zostać udzielona, nie tyle z uwagi na wykazanie przesłanek przez stronę, co na faktyczne ich zaistnienie. Oznacza to, że sąd oceniający wniosek winien zbadać rzeczywisty kontekst sprawy, a nie tylko informacje przedstawione przez wnioskodawcę. Na rozstrzygnięcie w przedmiocie wniosku o udzielenie ochrony tymczasowej nie powinny zaś wpływać okoliczności obojętne z punktu widzenia treści art. 61 § 3 p.p.s.a. Tymczasem zaskarżone postanowienie, jak słusznie wskazano w zarzutach zażalenia, odbiega merytorycznie od przesłanek zawartych w art. 61 § 3 p.p.s.a., a skupia się na tych okolicznościach sprawy, które de facto uzasadniały przyznanie prawa pomocy. Ponadto argumentacja WSA jest na tyle pobieżna, że z uzasadnienia rozstrzygnięcia nie wynika, w czym dokładnie Sąd ten upatruje zajścia niebezpieczeństwa wyrządzenia znacznej szkody lub spowodowania trudnych do odwrócenia skutków. Oznacza to, że – w kontekście art. 141 § 4 w zw. z art. 166 p.p.s.a. – Sąd ten nie dopełnił wymogów uzasadnienia postanowienia, nie wyjaśnił bowiem zastosowanej podstawy prawnej co do charakteru "znacznej szkody" i "trudnych do odwrócenia skutków". W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego uzasadnienie postanowienia Sądu pierwszej instancji nie zawiera takich argumentów, które w sposób logiczny świadczyłyby o zasadności jego rozstrzygnięcia w oparciu o zastosowaną podstawę prawną. Ocenę o braku zasadności tego rozstrzygnięcia determinują dodatkowo podniesione w zażaleniu Dyrektora Izby Skarbowej okoliczności, których Sąd pierwszej instancji nie wziął pod uwagę, bowiem nie miał co do tej kwestii wiedzy. Analiza zaskarżonego postanowienia prowadzi do wniosku, że w ocenie Sądu pierwszej instancji za wstrzymaniem wykonania zaskarżonej decyzji przemawiają dwie okoliczności – dotkliwość postępowania egzekucyjnego z uwagi m.in. na wysokość egzekwowanej kwoty oraz trudna sytuacja materialna skarżącego. Ustawodawca nie dał jednak sądowi administracyjnemu uprawnień do uznaniowego wstrzymania wykonania zaskarżonego aktu lub czynności, niezależnie od wystąpienia przesłanek z art. 61 § 3 p.p.s.a. Skoro wstrzymanie wykonania decyzji trzeba rozpatrywać w kategoriach wyjątku od zasady przewidzianej w art. 61 § 1 p.p.s.a., a wyjątków nie można interpretować rozszerzająco, to kwestie podnoszone przez Sąd pierwszej instancji nie mogą być uznane za istotne dla rozstrzygnięcia, niewątpliwie bowiem wśród przesłanek z art. 61 § 3 p.p.s.a. nie mieści się ani dotkliwość egzekucji ani trudna sytuacja materialna skarżącego. Abstrahując od tego, że nie można zgodzić się z piętnowaniem podejmowania przez organy podatkowe działań egzekucyjnych dopuszczonych jako zgodne z prawem przez ustawodawcę, to uwzględnienie tej okoliczności nie znajduje usprawiedliwienia w treści art. 61 § 3 p.p.s.a., który to przepis dotyczy kwalifikowanej dotkliwości wywołanej dla wnioskodawcy w związku z wykonaniem zaskarżonego aktu administracyjnego, a nie typowych działań organów na danym etapie sprawy. Okoliczność trudnej sytuacji materialnej skarżącego ma zaś znaczenie dla instytucji prawa pomocy, której ustawowe przesłanki zostały sformułowane odmiennie od przesłanek ochrony tymczasowej. Warto w tym miejscu przypomnieć, że po pierwsze - wykonanie świadczenia pieniężnego z natury rzeczy nie wywoła nieodwracalnych skutków, gdyż ewentualne uchylenie zaskarżonej decyzji spowoduje konieczność zwrotu należności, a po drugie - w świetle art. 8-10 ustawy z 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (t.j. z 2005 r., Dz. U. nr 229, poz. 1954 ze zm.) dopuszczalność prowadzenia egzekucji jest ograniczona do zakresu, w jakim nie zostanie zagrożone minimum utrzymania dłużnika i osób pozostających według ustawowego obowiązku na jego utrzymaniu. Stanowisko Sądu pierwszej instancji, iż strona wykazała, że mogą zajść następstwa wskazane w art. 61 § 3 p.p.s.a., de facto narusza ten przepis, gdyż odwołuje się do okoliczności, które nie spełniają przesłanek w nim przewidzianych. W kontekście przedstawionych w zażaleniu okoliczności, iż skarżący prowadzi działalność gospodarczą za granicą, przy ponownym rozpoznaniu sprawy Sąd pierwszej instancji winien będzie wziąć pod uwagę tę kwestię i podjąć rozstrzygnięcie w przedmiocie wniosku o wstrzymanie wykonania zaskarżonej decyzji pod kątem przesłanek z art. 61 § 3 p.p.s.a. Dopiero bowiem ustalenie, że w okolicznościach sprawy zachodzą wymienione przesłanki, implikowałoby możliwość udzielenia ochrony tymczasowej. Mając powyższe na uwadze, Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 185 § 1 w zw. z art. 197 § 2 p.p.s.a. orzekł jak w sentencji. Z uwagi zaś na treść art. 209 p.p.s.a. brak jest możliwości rozstrzygnięcia w kwestii zwrotu kosztów postępowania zażaleniowego.