I SA/Łd 499/11

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Bartosz Wojciechowski Sędziowie: Sędzia NSA Bogusław Klimowicz Sędzia WSA Joanna Tarno (spr.) Protokolant Asystent sędziego Tomasz Naraziński po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 31 maja 2011 r. sprawy ze skargi S. W. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie odmowy przywrócenia terminu do wniesienia odwołania od decyzji określającej zobowiązania podatkowe w podatku od towarów i usług za listopad i grudzień 2005 r. oddala skargę. I SA/Łd 499/11 Uzasadnienie Zaskarżonym postanowieniem z dnia [...] r. Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. odmówił S. W. przywrócenia terminu do wniesienia odwołania od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego Ł-P. z [...] r., [...] , określającej zobowiązanie w podatku od towarów i usług za listopad 2005 r. w wysokości 53.817 zł i za grudzień 2005 r. w wysokości 38.258 zł. W uzasadnieniu organ wyjaśnił, że decyzja wymiarowa Naczelnika Urzędu Skarbowego Ł. –P. . z [...] r. została doręczona stronie w dniu [...] r. Pismem z [...] r. podatnik udzielił pełnomocnictwa adwokatowi J. K. do wniesienia odwołania od tej decyzji oraz reprezentowania go w toku postępowania wywołanego wniesionym środkiem zaskarżenia. W dniu [...] r. do Urzędu Skarbowego Ł. –P. wpłynęło odwołanie pełnomocnika strony (data stempla pocztowego [...]r.). Pismem z dnia [...] r. pełnomocnik strony wniósł o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania. Uzasadniając wniosek pełnomocnik podniósł, że na podstawie informacji przysłanej mu przez pracownika strony za pośrednictwem poczty elektronicznej, błędnie odczytał, że datą doręczenia stronie decyzji wymiarowej z [...] r. oraz postanowienia o nadaniu jej rygoru natychmiastowej wykonalności, był dzień [...] r., a nie [...]r. (jak faktycznie wynika z wiadomości e-mail). W dniu [...] r. pełnomocnik otrzymał pismo Naczelnika Urzędu Skarbowego Ł. -P. z dnia [...] r., z którego wynika, że zarówno postanowienie, jak i decyzja organu pierwszej instancji zostały doręczone stronie jednocześnie w dniu [...] r., a nie w dniu [...] r., jak zostało to przyjęte na etapie sporządzania oraz wnoszenia odwołania. Przedstawiając powyższe pełnomocnik wskazał, że w orzecznictwie sądów administracyjnych ukształtowanym na tle instytucji przywrócenia terminu w postępowaniu podatkowym, kładzie się nacisk na kwestię oceny stopnia staranności podatnika w celu zachowania terminu do dokonania określonej czynności. Wymaga to każdorazowo wnikliwego rozważenia, czy staranność jakiej dochował podatnik w odniesieniu do terminowego dokonania czynności procesowej jest starannością należytą, zważywszy na okoliczności dotyczące osoby podatnika i otoczenia, w którym podatnik funkcjonuje. W ocenie pełnomocnika strona dopełniła staranności, jakiej należało od niej oczekiwać w sensie podjęcia działań skierowanych na zaskarżenie rozstrzygnięcia organu pierwszej instancji. W terminie umożliwiającym zaskarżenie rozstrzygnięcia organu pierwszej instancji, strona ustanowiła pełnomocnika i przekazała odpis rozstrzygnięcia wraz z materiałami stanowiącymi podstawę do sporządzenia odwołania. Uchybienie terminowi do wniesienia odwołania nastąpiło nie w efekcie zawinienia strony, ale błędu pełnomocnika interpretującego daty wskazane w wiadomości e-mail z [...]r. Zdaniem pełnomocnika nie należy przypisywać skutku błędnego działania pełnomocnika jako winy strony. Ponadto oba środki zaskarżenia zostały przygotowane, sporządzone i wniesione, a pełnomocnikowi nie można przypisać jakiejkolwiek winy na etapie wykonywania umowy z klientem. Nieterminowe wniesienie odwołania stanowi jedynie efekt błędnego ustalenia faktycznej daty doręczenia decyzji stronie. Na marginesie wskazano, że data podana w wiadomości e-mail z [...]r. została również błędnie wskazana jako dzień [...] r., a nie [...]r. Ponadto pełnomocnik stwierdził, że w orzecznictwie sądów administracyjnych wyrażany jest pogląd, zgodnie z którym fakt mylnego poinformowania pełnomocnika o dacie odbioru decyzji nie ma co prawda wpływu na bieg terminu do wniesienia odwołania, ale może stanowić podstawę do przywrócenia tego terminu. Dyrektor Izby Skarbowej wskazał na art. 162 § 1 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym w razie uchybienia terminu należy przywrócić termin na wniosek zainteresowanego, jeżeli uprawdopodobni, że uchybienie nastąpiło bez jego winy. Natomiast stosownie do treści art. 162 § 2 Ordynacji podatkowej, podanie o przywrócenie terminu należy wnieść w ciągu 7 dni od dnia ustania przyczyny uchybienia terminowi. Jednocześnie z wniesieniem podania należy dopełnić czynności, dla której był określony termin. Z brzmienia powyższego przepisu wynika, że w razie uchybienia terminu do wniesienia odwołania, należy przywrócić termin na wniosek zainteresowanego, pod warunkiem, że zostaną spełnione łącznie trzy przesłanki: zainteresowany uprawdopodobni, że uchybienie nastąpiło bez jego winy, wniesienie wniosku o przywrócenie terminu nastąpi w ciągu 7 dni od dnia ustania przyczyny uchybienia terminu, - jednocześnie z wniesieniem wniosku dopełniona zostanie czynność, dla której był określony termin, tzn. złożone zostanie odwołanie. Bezspornym jest, że decyzja z [...]r. Naczelnika Urzędu Skarbowego Ł.-P. została doręczona stronie w dniu [...]r. W rozstrzygnięciu organu pierwszej instancji zawarto pouczenie o treści art. 223 § 1 i § 2 pkt 1 Ordynacji podatkowej, tj. o trybie i terminie do wniesienia odwołania. Zgodnie z tym przepisem w zw. z art. 12 § 1 Ordynacji podatkowej czternastodniowy termin do wniesienia odwołania zaczął biec od [...]r. i upłynął z dniem [...]r. Zdaniem organu z ugruntowanego orzecznictwa sądowego wynika, że brak winy można przyjąć tylko wtedy, gdy wnioskodawca nie mógł przezwyciężyć przeszkody w zachowaniu terminu, nawet przy użyciu największego w danych warunkach wysiłku. W wyroku z 21 grudnia 2006 r., l FSK 374/2006, Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że uniknięcie negatywnych skutków dokonania czynności postępowania po upływie ustawowego terminu zakreślonego do jej wykonania wymaga uprawdopodobnienia nie tylko braku winy umyślnej, ale także lżejszej jej postaci - niedbalstwa. Na równi z zawinieniem strony traktuje się przy tym zawinienie osób, którym zleciła ona prowadzenie swoich praw, a więc pełnomocników procesowych. Podobnie w postanowieniu z 4 października 2000 r. l SA/Gd 60/00, NSA wskazał, że strona obowiązana jest do zachowania szczególnej staranności przy dokonywaniu czynności procesowej, zatem przywrócenie terminu nie jest dopuszczalne, gdy strona dopuściła się choćby lekkiego niedbalstwa; brak winy w uchybieniu terminu można przyjąć tylko wtedy, gdy strona nie mogła przeszkody usunąć, nawet przy użyciu największego w danych warunkach wysiłku. Organ wskazał również na orzeczenie NSA z dnia 1 października 2009 r., l FSK 853/08, w którym wyrażono pogląd, że nie można przyjąć, by uchybienie terminowi nastąpiło bez winy podmiotu, który miał podjąć czynność procesową, jeżeli przyczyną tego była działalność lub brak działania osób, którymi podmiot się posługuje. Za brak działania przedstawiciela strony odpowiedzialność ponosi bowiem sama strona. Organ stwierdził, że art. 162 § 1 Ordynacji podatkowej nie uzależnia uprawnienia do przywrócenia terminu od stopnia zawinienia. To zaś oznacza, że każdy, nawet najlżejszy stopień zawinienia w uchybieniu terminu wyłącza możliwość zastosowania tej instytucji. Uniknięcie negatywnych skutków dokonania czynności postępowania po upływie ustawowego terminu zakreślonego do jej wykonania wymaga więc uprawdopodobnienia nie tylko braku winy umyślnej (przy rozumieniu umyślności jako zamierzonego działania sprzecznego z regułą lub regułami postępowania bądź na powstrzymaniu się od działania mimo obowiązku czynnego zachowania), ale także lżejszej jej postaci - niedbalstwa, rozumianego jako niedołożenie należytej staranności, jakiej można wymagać od każdej osoby dbającej oswoję interesy. Wykluczenie winy w uchybieniu terminu wymaga zatem wykazania, że mimo dołożenia wszelkich możliwych w danych warunkach starań, strona nie mogła przezwyciężyć przeszkody uniemożliwiającej jej dokonanie czynności postępowania w terminie ustawowym. Zdaniem organu do okoliczności faktycznych uzasadniających brak winy w uchybieniu terminu zalicza się między innymi przerwy w komunikacji, nagłą chorobę, która nie pozwoliła na wyręczenie się inną osobą, powódź, pożar, a więc nagłe, nieprzewidziane przypadki losowe. Nie stanowi zaś podstaw do przywrócenia terminu powoływanie się na błędne odczytanie przez pełnomocnika informacji o dacie doręczenia decyzji stronie. W tej sytuacji organ stwierdził, że strona nie wykazała, aby zaistniały przesłanki, o których mowa w art. 162 Ordynacji podatkowej, uprawniające do przywrócenia terminu do wniesienia odwołania. Postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. zostało zaskarżone do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Ł. przez pełnomocnika S. W., który zarzucił organowi naruszenia: 1) art. 162 § 1 Ordynacji podatkowej, polegające na uznaniu, strona nie wykazała zaistnienia przesłanek, o których mowa w art. 162 Ordynacji podatkowej, podczas gdy mając na względzie zakres należytej staranności skarżącego w odniesieniu do podjętych przez niego czynności skierowanych na doprowadzenie do zaskarżenia decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego Ł. – P. w Ł. z dnia [...]r., uznać należy, że staranność dołożona przez skarżącego była należyta, a w konsekwencji fakt wniesienia odwołania z uchybieniem terminowi na skutek błędnej interpretacji informacji o dacie doręczenia decyzji dokonanej przez pełnomocnika, stanowi okoliczność niezawinioną przez skarżącego, co w świetle art. 162 § 1 Ordynacji podatkowej uzasadnia przywrócenie terminu, 2) art. 121 § 1 i 2 Ordynacji podatkowej polegające na naruszeniu przez organ podatkowy pierwszej instancji zasady zaufania do organów podatkowych oraz zasady informacji prawnej polegające na niepoinformowaniu skarżącego, po dacie, w której wpłynęło zażalenie skarżącego z dnia [...]r. na postanowienie w przedmiocie nadania rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji wymiarowej, o okoliczności polegającej na tym, że faktyczną datą doręczenia postanowienia oraz decyzji był dzień [...] r., a nie [...]r. jak wskazywał to pełnomocnik skarżącego w treści zażalenia, co dałoby skarżącemu możliwość terminowego wniesienia odwołania od decyzji organu podatkowego pierwszej instancji. Wobec podniesionych zarzutów wniesiono o uchylenie zaskarżonego postanowienia i zasądzenie kosztów postępowania wraz z kosztami zastępstwa adwokackiego według norm przepisanych. W uzasadnieniu podniesiono, że dla oceny zasadności wniosku opartego na art. 162 § 1 Ordynacji podatkowej istotne znaczenie ma ustalenie stopnia staranności dołożonej przez podatnika w zapewnieniu terminowego dokonania czynności procesowej. W dalszej kolejności, konieczne jest odniesienie oceny staranności dołożonej przez podatnika do całokształtu okoliczności dotyczących jego osoby oraz otoczenia, w którym podatnik funkcjonuje. Zdaniem pełnomocnika Dyrektor Izby Skarbowej w żaden sposób nie odniósł się do powołanej przez niego argumentacji, ograniczając się jedynie do zdawkowych rozważań odnoszących się do literalnej wykładni przepisu art. 162 Ordynacji podatkowej. W ocenie pełnomocnika brak jest podstaw do przypisania skarżącemu choćby najlżejszej postaci winy w uchybieniu terminowi. Skarżący jest przedsiębiorcą prowadzącym działalność gospodarczą w zakresie świadczenia usług ogólnobudowlanych oraz rozbiórkowych i w odniesieniu do takiego charakteru jego udziału w obrocie gospodarczym należy oceniać stopień staranności w dochowaniu terminu do wniesienia odwołania. Skarżący we właściwy sposób oraz w prawidłowym terminie udzielił pełnomocnictwa i przekazał pełnomocnikowi materiały konieczne do wniesienia środka zaskarżenia. Uchybienie terminowi nastąpiło na skutek błędnej interpretacji daty doręczenia decyzji, wskazanej przez skarżącego. Skarżącemu znane są rozstrzygnięcia sądów administracyjnych, zgodnie z którymi skutki zarówno działań, jak i zaniechań pełnomocnika obciążają podatnika (skarżącego), niemniej jednak dla oceny konkretnej sytuacji nie można abstrahować od oceny stopnia staranności, jakie można i należy oczekiwać od samego skarżącego. Skoro jego działaniom nie można przypisać winy w uchybieniu terminowi, choćby w jej najlżejszej postaci, to oceny tej nie może zmieniać sposób zachowania prawidłowo umocowanego pełnomocnika działającego w mylnym przekonaniu, co do faktycznej daty doręczenia zaskarżonej decyzji jego mocodawcy, tym bardziej, że to mylne przekonanie wywołane jest okolicznościami stanu faktycznego dotyczącego przekazania kopii decyzji oraz innych materiałów istotnych z punktu widzenia treści środka zaskarżenia. Zdaniem pełnomocnika w niniejszej sprawie organ podatkowy pierwszej instancji dopuścił się naruszenia art. 121 § 1 i 2 Ordynacji podatkowej, statuującego zasadę zaufania do organów podatkowych oraz zasadę informacji prawnej. Skarżący bowiem za pośrednictwem swojego pełnomocnika wniósł także zażalenie na postanowienie nadające decyzji wymiarowej rygor natychmiastowej wykonalności. Zażalenie to zostało złożone w dniu [...] r. bezpośrednio w Kancelarii Urzędu Skarbowego Ł. – P. w Ł. ze wskazaniem, że doręczenie zaskarżonego postanowienia (dokonane łącznie z doręczeniem decyzji z dnia [...] r.) nastąpiło w dniu [...] r., podczas gdy faktyczna data doręczenia zarówno decyzji, jak i postanowienia miała miejsce w dniu [...] r. Zdaniem pełnomocnika organ powinien był poinformować podatnika, że wskazywana przez niego data doręczenia rozstrzygnięć zapadłych w postępowaniu podatkowym nie jest właściwa, co pozwoliłoby uniknąć nieprawidłowości na etapie wnoszenia odwołania. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. wniósł o jej oddalenie, podtrzymując w całości stanowisko zaprezentowane w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Ł. zważył, co następuje: Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1296) sąd administracyjny sprawuje kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Oznacza to, że w zakresie dokonywanej kontroli Sąd zobowiązany jest zbadać, czy organy administracji w toku postępowania nie naruszyły prawa, i to przynajmniej w stopniu mogącym mieć wpływ na wynik sprawy. Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. W myśl art. 162 § 1 Ordynacji podatkowej razie uchybienia terminu należy przywrócić termin na wniosek zainteresowanego, jeżeli uprawdopodobni, że uchybienie nastąpiło bez jego winy. Na podstawie § 2 podanie o przywrócenie terminu należy wnieść w ciągu 7 dni od dnia ustania przyczyny uchybienia terminowi. Jednocześnie z wniesieniem podania należy dopełnić czynności, dla której był określony termin. Spór miedzy stronami dotyczy ustalenia, czy skarżącemu, a ściślej jego pełnomocnikowi można przypisać winę za uchybienie terminu do wniesienia odwołania. W orzecznictwie i doktrynie powszechnie panuje pogląd, że o braku winy w niedopełnieniu obowiązku można mówić tylko w przypadku stwierdzenia, że dopełnienie obowiązku stało się niemożliwe z powodu przeszkody nie do przezwyciężenia. Do okoliczności faktycznych uzasadniających brak winy w uchybieniu terminu przez zainteresowanego lub jego pełnomocnika zalicza się np. przerwę w komunikacji, nagłą chorobę, która nie pozwoliła na wyręczenie się inną osobą, powódź, pożar itp. (por. np. B. Adamiak [w:] Ordynacja podatkowa Komentarz 2011, UNIMEX, s. 724 i 725). W niniejszej sprawie pełnomocnik skarżącego powołuje się na błąd co do daty doręczenia decyzji, będący następstwem wadliwego odczytania pisma skierowanego do niego przez pracownika skarżącego. Pełnomocnik sam przyznaje, że w piśmie tym jako datę doręczenia decyzji wymiarowej wskazano dzień 22 listopada, a nie 26 listopada – jak błędnie zrozumiał. Kserokopia pisma znajduje się w aktach sprawy. Wynika z niego jednoznacznie, że decyzja i postanowienie zostały odebrane osobiście przez stronę w dniu 22 listopada 2010 r., a to oznacza, że nie można nawet rozpatrywać takiej sytuacji, że pełnomocnik został wprowadzony w błąd przez inną osobę. Niewątpliwie okoliczność, na którą powołuje się pełnomocnik, nie ma charakteru przeszkody nie do przezwyciężenia. Od osoby trudniącej się zawodowo udzielaniem pomocy prawnej wymaga się szczególnej staranności, a to oznacza, że pełnomocnik strony – adwokat mógł i powinien był podjąć działania zmierzające do ustalenia prawidłowej daty doręczenia decyzji. Niedochowanie należytej staranności jest okolicznością wskazującą na winę, której nie może sanować wylegitymowanie się dokumentami potwierdzającymi podjęcie pewnych działań, przedsięwziętych już po tym, gdy strona brakiem należytej staranności spowodowała, że termin i tak nie mógł zostać dochowany. Tego rodzaju uchybienie jakie występuje w niniejszej sprawie należy uznać za posiadające znamiona winy polegającej na braku szczególnej staranności, jakiej należy wymagać od profesjonalnego pełnomocnika, a winę za ten błąd w konsekwencji ponosi również jego mocodawca. Nie można uznać również, aby do uchybienia terminowi w jakimkolwiek stopniu przyczynił się organ pierwszej instancji, który – jak zarzuca pełnomocnik – po wpłynięciu zażalenia na postanowienie o nadaniu decyzji wymiarowej rygoru natychmiastowej wykonalności, nie poinformował strony o właściwym terminie doręczenia tego postanowienia (a zatem i decyzji wymiarowej – gdyż oba te akty zostały doręczone jednocześnie), w sytuacji gdy w zażaleniu wskazano nieprawidłową datę doręczenia. Obowiązkiem organu jest rozpoznanie środka zaskarżenia w prawem przewidzianej formie, co nie wymaga wcześniejszego ustosunkowywania się do każdej okoliczności podanej w tym środku, którą organ uważa za nieprawdziwą. Nie na tym bowiem polega zasada zaufania do organów podatkowych, wynikająca z art. 121 Ordynacji podatkowej, tym bardziej, że strona była reprezentowana przez profesjonalnego pełnomocnika. W myśl omawianej zasady, organy podatkowe w postępowaniu podatkowym obowiązane są udzielać niezbędnych informacji i wyjaśnień. Informacje i wyjaśnienia, o których tu mowa, mogą odnosić się wyłącznie do przepisów prawa podatkowego, pozostających w związku z przedmiotem prowadzonego danego postępowania (por. S. Presnarowicz, Komentarz do art.121 Ordynacji podatkowej, LEX, 2009, wyd. III). Nie dotyczy to jednak sytuacji, w której strona korzysta z pomocy kwalifikowanego pełnomocnika (adwokata, radcy prawnego czy doradcy podatkowego, wyrok NSA z dnia 27 lutego 2002 r., III SA 2055/00, M. Pod. 2002, nr 7, poz. 45, z krytyczną glosą E. Łętowskiej, OSP 2002, z. 7-8, poz. 101). Reasumując, w ocenie Sądu w rozpoznawanej sprawie nie doszło do zarzucanego w skardze naruszenia przepisów Ordynacji podatkowej. Z powyższych względów na podstawie art. 151 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), Sąd orzekł jak w sentencji. P.Z-C.