I GSK 1303/11

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Czesława Socha Sędzia NSA Hanna Kamińska Sędzia del. WSA Joanna Zabłocka (spr.) Protokolant Piotr Mikucki po rozpoznaniu w dniu 28 września 2012 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej J. M. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w G. z dnia 10 maja 2011 r. sygn. akt III SA/Gl 2022/10 w sprawie ze skargi J. M. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w K. z dnia [...] czerwca 2010 r. nr [...] w przedmiocie określenia kwoty długu celnego 1. uchyla zaskarżony wyrok i przekazuje sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w G.; 2. zasądza od Dyrektora Izby Celnej w K. na rzecz J. M. kwotę 892 (osiemset dziewięćdziesiąt dwa) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. Zaskarżonym wyrokiem z dnia 10 maja 2011 r. o sygnaturze III SA/Gl 2022/10 Wojewódzki Sąd Administracyjny w G. oddalił skargę J. M. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w K. z dnia [...] czerwca 2010 r. o nr [...] w przedmiocie wymiaru należności celnych. Decyzja ta utrzymywała w mocy decyzję naczelnika Urzędu Celnego w K. Sąd I instancji przyjął, że zakwalifikowanie importowanego ze Stanów Zjednoczonych towaru w postaci lasera medycznego LightSheer ET zgłoszonego w dniu 7 maja 2007 r. SAD nr [...] przez agencję celną P. K. – Spółkę z o.o. do procedury dopuszczenia do obrotu według kodu CN 9018 90 85 (kod Taric 9018 90 85 00) Wspólnej Taryfy Celnej, obejmującego "przyrządy i urządzenia stosowane w medycynie, chirurgii, stomatologii i weterynarii, włączając aparaturę scyntygraficzną, inną aparaturę elektromedyczną oraz przyrządy do badania wzroku – pozostałe przyrządy i urządzenia, – pozostałe", jako urządzenia medycznego ze stawką 0% było nieprawidłowe. Urządzenie należało zakwalifikować do kodu CN 8543 89 97 (kodu Taric 8543 89 97 99) obejmującego "maszyny i aparaturę, elektryczne, wykonujące indywidualne funkcje, niewymienione ani niewłączone gdzie indziej w niniejszym dziale, – pozostałe maszyny i aparatura, – pozostałe, – pozostałe, – pozostałe" ze stawką celną dla krajów trzecich w wysokości 3,7% i w związku z tym wymierzyć cło w wysokości 3 566 zł. Podstawą rozstrzygnięcia było ustalenie, że podstawową funkcją importowanego urządzenia jest usuwanie owłosienia, a więc zabiegi kosmetyczne, poprawiające wygląd, zmniejszające lub usuwające skutki choroby, a nie leczenie. W ocenie Sądu I instancji, który podzielił stanowisko organów celnych, o klasyfikacji towaru nie może przesądzać zapis w zgłoszeniu celnym, faktura sprzedaży jak też przedstawiony przez importera Certyfikat Zgodności dla procedury sterylizacji z dnia 21 czerwca 2005 r., z którego wynika, że przedmiotem importu był laser chirurgiczny, ujęty w Uniwersalnym Systemie Nazewnictwa Wyrobów Medycznych pod nr 18-183 i spełniający wymagania Dyrektywy Rady Nr 93/42/EWG w sprawie wyrobów medycznych, bowiem dokument ten nie przesądza o klasyfikacji celnej lecz o warunkach jakościowych jakie to urządzenie musi spełniać , by mogło być dopuszczone do używania na terenie Unii Europejskiej. Sąd I instancji stwierdził ponadto, że z instrukcji obsługi lasera wynika, iż zabiegi powinny być wykonywane przez osoby przeszkolone w obsłudze systemu, ale nie musi ich wykonywać lekarz. Nie dopatrzył się też Sąd I instancji naruszenia art. 78 ust. 1 i 3 Wspólnotowego Kodeksu Celnego. Przepis ten stanowi podstawę prawną do dokonania kontroli zgłoszenia celnego, gdy towary nim objęte, po uiszczeniu należności celnych zostały zwolnione i nabrały statusu towarów wspólnotowych. W takiej sytuacji organy celne mogą dokonać kontroli samego zgłoszenia, dokumentów doń załączonych oraz mogą żądać dodatkowych informacji, co nastąpiło w sprawie. Sąd I instancji stwierdził również, że porównując brzmienie kodu 9018 i 8543, za prawidłową należało uznać dokonaną przez organ celny klasyfikację przedmiotowego lasera. Dokonanie klasyfikacji taryfowej sprowadzonego urządzenia z uwzględnieniem reguły 1 i 6 ORINS było prawidłowe. Prawidłowość takiej interpretacji przepisów taryfowych potwierdza treść obowiązującego w dacie dokonanego zgłoszenia celnego rozporządzenia Komisji (WE) nr 1549/2006 z dnia 17 października 2006 r. dotyczącego klasyfikacji niektórych towarów w Nomenklaturze Scalonej (Dz.U. UE L 286) zmieniającego załącznik do rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz.U. UE L 256 z dnia 7 września 1987 r.) W sytuacji ustalenia nieprawidłowego zaklasyfikowania towaru w zgłoszeniu celnym, trafnie wydano decyzję o retrospektywnym zaksięgowaniu dodatkowej kwoty długu celnego. Nie podzielił Sąd I instancji zarzutu naruszenia art. 194 i 197 Ordynacji podatkowej poprzez nieuwzględnienie certyfikatu jako urzędowego dokumentu z powodów już wyżej wskazanych, bowiem dokument ten gwarantuje tylko jakość urządzenia i bezpieczeństwo w użytkowaniu. Sąd I instancji podkreślił, że ustawa z dnia 20 kwietnia 2004 r. o wyrobach medycznych (Dz.U. Nr 93, poz. 896 ze zm.) obowiązująca w dacie zgłoszenia celnego nie nawiązuje w swojej regulacji do Nomenklatury Scalonej. Stanowi regulację o całkowicie innej materii nie mającej związku ze statystyką celną. Sąd I instancji uznał , że zasada zaufania określona w art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej w związku z art. 73 ust. 1 ustawy z dnia 19 marca 2004 r. – Prawo celne (Dz.U. Nr 68, poz. 622 ze zm.) nie została naruszona w postępowaniu weryfikacyjnym skoro strona zaniechała wystąpienia o wiążącą informację taryfową. Obowiązek wskazania w zgłoszeniu celnym prawidłowych danych spoczywał na zgłaszającym, a kontrola zgodności mogła nastąpić także po zwolnieniu towarów. Nie zostały też naruszone przepisy art. 2 i 8 Konstytucji RP. Analiza całego zebranego w sprawie materiału dowodowego została poprzedzona szczegółową oceną, tym bardziej, że nie wskazano, które dowody zostały pominięte. Nie został też naruszony art. 191 Ordynacji podatkowej gdyż ocena dowodów nie przekroczyła granic zakreślonych tym przepisem. Ocena dotyczyła całego materiału zebranego w sprawie. Odmienna ocena dowodów nie świadczy o dowolnej ich ocenie. Powyższe oznaczało, że zarzuty skargi były nieuzasadnione i dlatego podlegała ona oddaleniu. W skardze kasacyjnej J. M. zaskarżył w całości wyrok Sądu I instancji, zarzucając naruszenie prawa materialnego i procesowego. Domagał się uchylenia zaskarżonego wyroku w całości i przekazania sprawy do ponownego rozpoznania Sądowi I instancji i zasądzenia kosztów postępowania według norm przepisanych. Powołując się na naruszenie prawa materialnego zarzucił błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie art. 2 ust. 1 pkt 38 ustawy z dnia 20 kwietnia 2004 r. o wyrobach medycznych (Dz.U. Nr 93, poz. 896 ze zm.), art. 20 ust. 1 i 3 lit. a/ i c/ rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny w związku z art. 1 i art. 12 ust. 1 oraz art. 2 rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej w związku z załącznikiem nr I, w związku z art. 1 i 2 rozporządzenia Komisji (WE) nr 1214/2007 z dnia 20 września 2007 r. zmieniającego załącznik I do rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej. Zarzucił również naruszenie przepisów procesowych w zakresie istotnym, mającym istotny wpływ na wynik sprawy, poprzez naruszenie art. 3 § 1, art. 134 § 1, art. 145 § 1 pkt 1 lit. c/, art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.); art. 121 § 2, art. 122, 124, 194, art. 224 § 3, art. 306a do 306n Ordynacji podatkowej. Domagał się także przeprowadzenia dowodu uzupełniającego na podstawie art. 106 § 3 w związku z art. 193 cytowanej wyżej ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, wnosząc o przesłuchanie strony posiadającej wykształcenie w przedmiocie oceny technicznej co do sposobu wykorzystania przedmiotowego sprzętu, opinii specjalisty lekarza na okoliczność uzasadnienia kwalifikacji sprowadzonego towaru według kodu wskazanego przez stronę a także dołączenia zdjęć załączonych do skargi kasacyjnej. W uzasadnieniu podał, że niewłaściwie zakwalifikowano towar, kontrola legalności była niewłaściwa, a uzupełniające dowody mogłyby przyczynić się do zmiany oceny towaru. Zarzucił, że materiał w sprawie był niekompletny i nierzetelny, urzędnicy nie wykazali się wiedzą specjalistyczną w zakresie medycyny konieczną by rzetelnie ocenić przedłożone dowody. Nastąpiła nadinterpretacja prawa oraz niewłaściwa wykładnia. Podkreślił, że dokumenty urzędowe potwierdzają wyrób jako medyczny. Zarzucił ponadto, że brak oceny wykorzystania sprzętu jest nie do przyjęcia, a jako źródło dowodów, przyjęto także nieautoryzowaną stronę internetową, pomijając opinie lekarzy. Wskazał, że o przeznaczeniu towaru decyduje producent oraz , że sprowadzony towar miał zastosowanie zarówno w medycynie ogólnej jak i dermatologii, co potwierdzają wymienieni w skardze lekarze. W ocenie kasatora, nie zostały wyjaśnione i ocenione wszystkie okoliczności w sprawie. Kasator wskazał ponadto, że sprawa wykonywania zabiegów medycznych regulowana jest w prawie; brak uwzględnienia zaświadczenia Prezesa Urzędu Rejestracji Produktów Leczniczych, Wyrobów Medycznych i Produktów Biobójczych z dnia 22 września 2006 r. doprowadził do wydania rozstrzygnięcia sprzecznego z prawem. Podkreślił, że przeprowadzenie uzupełniających dowodów niewątpliwie wpłynie na wyjaśnienie istotnych wątpliwości w sprawie. Dyrektor Izby Celnej w K. wniósł o oddalenie skargi kasacyjnej. Podał, że zarzuty skargi są nieuzasadnione a wyrok Sądu I instancji jest zgodny z prawem. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga kasacyjna jest uzasadniona. Zgodnie z art. 173 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270) od wydanego przez wojewódzki sąd administracyjny wyroku przysługuje skarga kasacyjna do Naczelnego Sądu Administracyjnego, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej. W tym trybie wpłynęła skarga kasacyjna w niniejszej sprawie i spełnia ona wymogi określone w art. 174, art. 175 § 1 i art. 176 oraz art. 177 § 1 tej ustawy. Oznacza to, że zaistniały podstawy do merytorycznego jej rozpoznania. Przepis art. 183 § 1 powołanej wyżej ustawy obliguje Naczelny Sąd Administracyjny do rozpoznania sprawy w granicach skargi kasacyjnej. Sąd ten z urzędu bierze pod rozwagę tylko nieważność postępowania, której przesłanki w sposób enumeratywny wymienione zostały w art. 183 § 2 tej ustawy. Stwierdzić należy, że w sprawie niniejszej nie występuje żadna z okoliczności stanowiących o nieważności postępowania. Na wstępie należy stwierdzić, że złożony w skardze kasacyjnej, jak też w piśmie z dnia 25 września 2012 r. stanowiącym uzupełnienie uzasadnienia skargi kasacyjnej przed Naczelnym Sądem Administracyjnym wniosek o przeprowadzenie dowodów uzupełniających nie mógł być uwzględniony. Podkreślenia wymaga, że możliwość przeprowadzenia dowodów uzupełniających z dokumentów dotyczy postępowania przed Sądem I instancji. Wniosek taki wynika też z samej systematyki cytowanej wyżej ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Regulujący omawianą kwestię art. 106 § 3 tej ustawy znajduje się w Dziale III ustawy, zatytułowanym: Postępowanie przed wojewódzkim sądem administracyjnym. Zgodnie z powołanym przepisem, sąd może z urzędu lub na wniosek stron przeprowadzić dowody uzupełniające z dokumentów, jeżeli jest to niezbędne do wyjaśnienia istotnych wątpliwości i nie spowoduje nadmiernego przedłużenia postępowania w sprawie. W postępowaniu kasacyjnym zakres badania legalności orzeczenia Sądu I instancji, poza braną z urzędu pod rozwagę nieważnością postępowania wyznacza, wynikająca z art. 183 § 1 cytowanej wyżej ustawy, zasada związania Naczelnego Sądu Administracyjnego granicami skargi kasacyjnej. Powołany przepis wyłącza zarazem zastosowanie w postępowaniu kasacyjnym art. 106 § 3 w związku z art. 193 tej ustawy. Mając na uwadze, że wojewódzki sąd administracyjny nie może dokonywać ustaleń, które mogłyby służyć merytorycznemu rozstrzygnięciu sprawy załatwionej zaskarżoną do sądu decyzją administracyjną (jeżeli zachodzi potrzeba dokonania takich ustaleń, sąd powinien uchylić decyzję i wskazać organowi zakres postępowania dowodowego, które organ ten powinien uzupełnić), wykluczyć należy, by Naczelny Sąd Administracyjny w ramach kontroli instancyjnej mógł podjąć się ustalenia stanu faktycznego sprawy. Pogląd, że sąd kasacyjny nie prowadzi w żadnym zakresie postępowania dowodowego zmierzającego do ustalenia stanu faktycznego w sprawie potwierdza także treść art. 188 tej ustawy. Stosownie do powołanego przepisu, wydanie orzeczenia reformatoryjnego jest możliwe tylko wówczas, gdy stan faktyczny sprawy został ustalony w sposób niebudzący wątpliwości, co wiąże się bądź z niezakwestionowaniem przez stronę w skardze kasacyjnej ustaleń faktycznych przyjętych za podstawę orzekania przez Sąd I instancji, bądź z nieskutecznie postawionymi zarzutami naruszania przepisów postępowania, które mogły mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Pogląd taki został już wyrażony w uzasadnieniach do wyroków Naczelnego Sądu Administracyjnego (w sprawach o sygnaturach II GSK 372/10, II GSK 373/10) a Sąd w niniejszym składzie w pełni go podziela. Ponadto powyższe wnioski skarżącego o przeprowadzenie dowodów uzupełniających nie spełniają warunków określonych w art. 106 § 3 tej ustawy. Oznacza to, że nie wykazano, by dopuszczenie ich było niezbędne do wyjaśnienia istotnych wątpliwości i nie spowodowało nadmiernego przedłużenia postępowania w sprawie. Przed odniesieniem się do podniesionych w skardze kasacyjnej zarzutów, na wstępie należy wyjaśnić, że zgodnie z art.1 rozporządzenia (EWG) nr 2913/92 z 12 października 1992 r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz. Urz. WE L 302 z 19.10.1992 r. ze zm.), dalej WKC, przepisy prawa celnego składają się z tego Kodeksu oraz z przepisów wydanych w celu stosowania go we Wspólnocie lub w Państwach Członkowskich Wspólnoty. Przepis art. 20 ust. 1 WKC przewiduje, że należności przywozowe są obliczane na podstawie Taryfy Celnej Wspólnot Europejskich. Rozporządzenie Rady (EWG) Nr 2658/87 z 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz.Urz.L.87.256.1 z 7.09.1987 r. ze zm.) ustanowiło nomenklaturę towarową, zwaną Nomenklaturą Scaloną (CN), gdzie w załączniku I (który jest corocznie modyfikowany) określa się Nomenklaturę Scaloną i tabele stawek Wspólnej Taryfy Celnej. W dacie zgłoszenia celnego w przedmiotowej sprawie obowiązywało rozporządzenie Komisji (WE) Nr 1549/2006 z 17 października 2006 r. (Dz. U. WE L 301 z 31.10.2006 r.) zmieniające załącznik I do rozporządzenia Rady (EWG) Nr 2658/87 w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej. Nomenklatura Scalona została zawarta w załączniku I do tego rozporządzenia i obejmuje: nomenklaturę Systemu Zharmonizowanego, wspólnotowe podpodziały do tej nomenklatury nazywane podpozycjami CN w tych przypadkach gdy określona jest odpowiadająca stawka celna, przepisy wstępne, dodatkowe uwagi do sekcji lub działów oraz przepisy odnoszące się do podpozycji CN. Podlega zatem określonym zasadom oraz ogólnym regułom zapewniającym jednolitą interpretację, co oznacza zaliczanie określonego towaru zawsze do jednej i tej samej klasyfikowanej pozycji lub podpozycji z wyłączeniem innych, które mogłyby być brane pod uwagę. Zatem stan faktyczny sprawy w zakresie określenia towaru winien być tak ustalony, aby dany towar w sposób jednoznaczny mógł być zakwalifikowany, zgodnie z wyżej przywołanymi przepisami, do określonej pozycji lub podpozycji CN. Należy wskazać, że przywołane w skardze kasacyjnej rozporządzenie Komisji (WE) nr 1214/2007 z dnia 20 września 2007 r. weszło w życie dnia 1 stycznia 2008r. i nie ma zastosowania w rozpoznanej sprawie, co jednak nie miało wpływu na jej rozstrzygnięcie. Przystępując do oceny zarzutów podniesionych w skardze kasacyjnej, w pierwszej kolejności rozważyć należy zasadność zarzutów o charakterze procesowym, gdyż zarzuty naruszenia prawa materialnego mogą być przedmiotem oceny wówczas gdy zarzuty dotyczące naruszenia przepisów postępowania okażą się nieusprawiedliwione. Zgodnie z art. 1 § 1 oraz art. 3 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi przedmiotem postępowania sądowoadministracyjnego jest sprawa sądowoadministracyjna, rozumiana jako kontrola przez sąd administracyjny działalności administracji publicznej. Ogranicza się ona do kontroli legalności funkcjonowania tej administracji, a jedynym kryterium jest zgodność zaskarżonego aktu lub czynności z prawem. Sąd administracyjny kontrolując zgodność aktu z prawem orzeka na podstawie materiału faktycznego i dowodowego sprawy zgromadzonego w postępowaniu administracyjnym. W postępowaniu administracyjnym obowiązek dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz zbadania i wyczerpującego rozpatrzenia całego materiału dowodowego spoczywa na organie, a sąd administracyjny nie może zastąpić organu administracji w wykonaniu tego obowiązku. Do jego kompetencji należy jedynie kontrola legalności rozstrzygnięć wydanych na podstawie stanu faktycznego ustalonego w postępowaniu administracyjnym. Odwołanie się kasatora do art. 3 § 1 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi łączy się z krytyczną oceną kontroli w zakresie naruszenia art. 134 § 1 tej ustawy. Przepis ten podlega samodzielnej ocenie w związku z tym, że wchodzi także w zakres zarzutów naruszenia prawa procesowego. Odnosząc się do zarzutów dotyczących naruszenia prawa procesowego, należy stwierdzić, że sprowadzają się one do stwierdzenia, że Sąd I instancji nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi nie wyszedł poza ich granice i oparł rozstrzygnięcie o materiał dowodowy niepełny i nierzetelny. Przepis art. 134 § 1 cytowanej wyżej ustawy stanowi, że sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Niezwiązanie granicami skargi daje sądowi nie tylko prawo, lecz także stwarza obowiązek dokonania w pełnym zakresie oceny zgodności z prawem zaskarżonej decyzji i brania z urzędu pod uwagę również wszelkich naruszeń prawa pominiętych w skardze. Dla sądu granicami rozpoznania sprawy, poza które wyjść nie może, są kryteria legalności działań administracji publicznej i całokształt prawnych aspektów stosunku administracyjnoprawnego objętego treścią zaskarżonego orzeczenia. Oceniając prawidłowość przeprowadzenia w rozpoznawanej sprawie postępowania dowodowego i ocenę dowodów w związku z podniesionymi zarzutami naruszenia przepisów Ordynacji podatkowej należało przyjąć, że nie są one prawidłowe. Przedmiotem postępowania było ustalenie i ocena przeznaczenia towaru i w konsekwencji ustalenie i ocena – czy importowany laser jest urządzeniem medycznym. Należy wskazać, że cały proces identyfikacji towaru dla potrzeb klasyfikacji mieści się w sferze ustaleń faktycznych (wyrok NSA z dnia 30 marca 2004 r. sygn. akt GSK 19/04, Wokanda 2004/9/34). Podniesione w skardze zarzuty dotyczą zatem identyfikacji towaru i mieszczą się w sferze ustaleń faktycznych. W konsekwencji oceny wymaga zasadność zarzutów naruszenia przepisów postępowania w powiązaniu z przepisami prawa materialnego. Sąd I instancji zaprezentował stanowisko, zgodnie z którym wyłączona jest możliwość klasyfikacji towaru do pozycji CN 9018 90 85 (kod Taric 9018 90 85 00), a za właściwą uznano klasyfikację do pozycji CN 8543 89 98 (kodu Taric 8543 89 97 99). Równocześnie Sąd wskazał przesłanki oceny w tym zakresie mające przesądzać o zbędności zgromadzenia i oceny przez organy celne innych dowodów , w szczególności na okoliczność właściwości towaru i jego przeznaczenia. Z uzasadnienia zaskarżonego wyroku wynika, że zasadniczym dowodem, w oparciu o który ustalono, że podstawową funkcją importowanego urządzenia jest wykonywanie zabiegów kosmetycznych, poprawiających wygląd, zmniejszających lub usuwających skutki choroby (hirsutyzm), a nie leczenie i wobec tego urządzenie podlega wyłączeniu z kodu 9018, jest instrukcja obsługi urządzenia. Przyjęcie braku funkcji leczniczej w oparciu tylko o instrukcję obsługi jest niewystarczające skoro funkcja lecznicza występuje także przy zabiegach kosmetycznych wyliczając zmniejszenie lub usunięcie skutków choroby (hirsutyzm). Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że ustalenie stanu faktycznego, co do charakteru importowanego urządzenia, dokonane przez organy celne i zaakceptowane przez Sąd I instancji w głównej mierze na podstawie instrukcji obsługi tego urządzenia jest niewystarczające. Instrukcja obsługi nie może w pełni przesądzić o przeznaczeniu towaru i jego charakterze. To, że laser LightSheer ET jest urządzeniem medycznym strona zadeklarowała w zgłoszeniu celnym i podnosiła w postępowaniu administracyjnym. W zarzutach skargi kasacyjnej skarżący także podniósł, że jest to urządzenie medyczne stosowane wyłącznie przez lekarzy i tylko lekarz jest w stanie zapewnić pacjentowi jak najmniejsze ryzyko i wysoki profesjonalizm przy wykonywaniu zabiegu. Organy celne powołując się na strony internetowe stwierdziły, że jest to urządzenie używane w gabinetach kosmetycznych, a w oparciu o instrukcję obsługi, że nie musi być ono obsługiwane przez lekarzy. Organ II instancji stwierdził, że klasyfikacja do kodu 9018 jest niewłaściwa , ponieważ pozycja HS 9018 obejmuje przyrządy i urządzenia, które w zdecydowanej większości przypadków są stosowane tylko w praktyce zawodowej np. lekarzy. W stanie faktycznym sprawy brak jest dokonania w tym kontekście ustaleń co do stosowania spornego urządzenia w praktyce lekarzy. Naczelny Sąd Administracyjny przyjął, że nie można odmówić zasadności zarzutom odnoszącym się do wszystkich powyższych kwestii. Oceny tej nie może zmienić podniesiony przez organ celny zarzut zaniechania wystąpienia przez importera o wiążącą informację taryfową. Wystąpienie o taką informację, jest uprawnieniem importera, a nie obowiązkiem. Brak WIT , nie może zwalniać od obowiązku przeprowadzenia dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy o czym mowa w trafnie powołanym w skardze kasacyjnej art. 122 Ordynacji podatkowej. Powyższe wskazuje, że Sąd I instancji nie dokonał należytej oceny postępowania prowadzonego przez organy celne w zakresie zebrania i oceny materiału dowodowego niezbędnego do klasyfikacji taryfowej. Jeżeli opis towaru nie pozwala na właściwą klasyfikację, to nie można wykluczyć sytuacji, w której określenie zasadniczego przeznaczenia czy właściwości towaru jako kryteriów zastosowania odpowiedniej pozycji taryfy celnej wymagać będzie wiadomości specjalnych. W niniejszej sprawie przedwczesne byłoby twierdzenie, że konieczność taka zachodzi. Reasumując, dokonując mieszczącej się w sferze ustaleń faktycznych identyfikacji towaru dla celów klasyfikacji taryfowej nie dokonano pełnych ustaleń i oceny materiału dowodowego w powiązaniu z przepisami mającymi zastosowanie w sprawie. Tym samym, doszło do naruszenia przepisów procesowych, o których mowa w skardze kasacyjnej. Otwarta zatem pozostaje możliwość klasyfikacji, z tym jednak, że nie jest wykluczona klasyfikacja do innej pozycji, której wskazywanie obecnie byłoby przedwczesne i niemożliwe z uwagi na wady postępowania w zakresie gromadzenia i oceny dowodów. Możliwość taka powstanie dopiero po dokonaniu szerszej oceny już zebranego materiału dowodowego, ewentualnie uzupełnionego materiału dowodowego przy uwzględnieniu przedstawionych uwag dotyczących tej pozycji. Odnosząc się do zarzutu naruszenia art.194 Ordynacji podatkowej poprzez nieuwzględnienie w sprawie dokumentów urzędowych, tj. zaświadczenia wydanego przez Prezesa Urzędu Rejestracji Produktów Leczniczych i Wyrobów Medycznych i Produktów Biobójczych oraz certyfikatu zgodności CE urządzenia z Dyrektywą 93/42/EWG należy stwierdzić, że zarzut ten jest niezasadny. Organy celne nie zanegowały bowiem tych dokumentów, lecz prawidłowo stwierdziły , że fakt wpisania wyrobu do rejestru wyrobów medycznych nie determinuje klasyfikacji taryfowej, bowiem dla potrzeb celnych podstawą prawną wydania decyzji są wyłącznie przepisy prawa celnego. Nieuzasadniony jest również zarzut naruszenia przepisów art. 306a - 306n Ordynacji podatkowej poprzez pominięcie przedłożonych przez stronę dokumentów urzędowych, bowiem przepisy te odnoszą się do zaświadczeń i w ogóle nie miały w sprawie zastosowania. Podobnie nie miał w sprawie zastosowania wskazany w skardze kasacyjnej art.153 prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, ponieważ przed wydaniem przez WSA w G. wyroku , zaskarżonego następnie skargą kasacyjną, w sprawie nie zapadł wyrok sądu administracyjnego. Odnosząc się do zarzutów dotyczących naruszenia prawa materialnego należy podkreślić, że ich ocena na obecnym etapie jest przedwczesna, bowiem kasator skutecznie zakwestionował przepisy procesowe. Od oceny prawa procesowego będzie zależała dalsza ocena prawa materialnego. Przy ponownym rozpoznaniu sprawy Sąd I instancji dokona oceny w zakresie wyżej wskazanym. W związku z tym, skarga kasacyjna została uwzględniona, a wyrok Sądu I instancji na podstawie art. 185 § 1 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi uchylono celem ponownego rozpoznania. Orzeczenie o kosztach znajduje swoje podstawy w art. 203 pkt 1, art. 205 § 1, 2 i 3 ustawy wyżej cytowanej – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi w związku z § 18 ust. 1 pkt 1 a/ i 2 a/ rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności adwokackie oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej z urzędu (Dz.U. Nr 163, poz. 1348 ze zm.).