I SA/Gd 672/12

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Elżbieta Rischka, Sędziowie Sędzia WSA Krzysztof Przasnyski, Sędzia NSA Małgorzata Tomaszewska (spr.), Protokolant Starszy Sekretarz Sądowy Monika Fabińska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 17 października 2012 r. sprawy ze skargi A Sp. z o.o. z siedzibą w na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w z dnia 1 lutego 2012 r. nr [...] w przedmiocie stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości za lata 2006-2010 oddala skargę. Zaskarżoną decyzją Samorządowe Kolegium Odwoławcze, po rozpatrzeniu odwołania A Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością od decyzji Wójta Gminy z dnia 28 października 2011 r. odmawiającej stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości za lata 2006-2010 w łącznej kwocie 144.489 zł, utrzymało w mocy decyzję organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu rozstrzygnięcia Samorządowe Kolegium Odwoławcze wskazało, że A Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (zwana dalej Spółką lub skarżącą), złożyła wraz z pismem z dnia 21 września 2011 r. korekty deklaracji dotyczące podatku od nieruchomości za lata 2006-2010 wraz z uzasadnieniem przyczyn korekty i wnosząc o zwrot wykazanych nadpłat za ww. lata w kwocie łącznej 143.699 zł. Spółka załączyła dowody w postaci odpisu porozumienia z dnia 10 listopada 2010 r. i umowy dzierżawy z dnia 10 listopada 2010r. Uzasadniając złożenie korekt Spółka wskazała na nieprawidłowe uwzględnienie w złożonych na lata 2006-2010 deklaracjach, jako przedmiotu opodatkowania, niektórych nieruchomości lub ich części składowych (budynków, budowli, gruntów, prawa wieczystego użytkowania gruntów). Ten fakt wynikał z błędnego założenia osób wchodzących w skład zarządu Spółki, że nieruchomości te stanowią własność A Sp. z o.o., podczas gdy w sensie prawnym były własnością B S.A. W odniesieniu do tych nieruchomości przez cały okres objęty korektą A Sp. z o.o. była posiadaczem zależnym. Samorządowe Kolegium Odwoławcze wskazało na treść przepisów dotyczących postępowania w sprawie stwierdzenia nadpłaty, tj. art. 75 § 2, art. 75 § 4 i art. 74a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 8, poz. 60 z 2005r. z późn. zm.), zwanej dalej O.p. i stwierdziło, że złożone przez Spółkę korekty są nieprawidłowe, a nadpłata w podatku od nieruchomości za wskazane lata nie występuje. Jak wskazał organ, istotą sprawy było ustalenie, kto jest podatnikiem podatku od nieruchomości w świetle ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. W art. 181 O.p. ustalono otwarty katalog środków dowodowych. W postępowaniu podatkowym opartym na przepisach ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (tekst jedn. Dz.U. z 2006 r., Nr 121, poz. 844 ze zm.), zwanej dalej u.p.o.l., dla potrzeb wymiaru i poboru podatku od nieruchomości organy podatkowe prowadzą ewidencję podatkową, która zawiera dane o podatnikach i przedmiotach opodatkowania, w szczególności wynikające z informacji i deklaracji składanych przez podatników na podstawie ustawy, danych zawartych w księgach wieczystych, w ewidencji gruntów i budynków oraz innych ewidencjach i rejestrach (art. 7a ust. 1 i 2 ww. ustawy). Ponadto środkiem dowodowym, którego ustawodawca wprost nie wymienił w art. 181 O.p., jest dokument urzędowy. Zgodnie z art. 194 § 1 i 2 O.p. dokument urzędowy to dokument sporządzony w formie określonej przepisami prawa przez powołane do tego organy władzy publicznej lub inne jednostki, jeśli na podstawie odrębnych przepisów uprawnione są do ich wydawania. Dokument urzędowy musi być sporządzony w formie określonej przepisami prawa. Z dokumentów zgromadzonych w sprawie, tj. z wypisów z ewidencji gruntów i budynków wynika, że w obrębie S.N. użytkownikiem wieczystym nieruchomości gruntowej Nr [...] oraz własności budynku i urządzenia jest A sp. z o.o.. Powyższe wynika także z zapisów w księdze wieczystej według stanu z dnia 16 września 2011 r. W związku z powyższym organ podatkowy w prowadzonym postępowaniu zobowiązany jest uznać za udowodnione to, co wynika z treści tych zapisów. Organy podatkowe nie mogą swobodnie oceniać ani kwestionować treści wykazanej w księdze wieczystej na podstawie innego rodzaju materiałów w sprawie. Mając na uwadze, że w niniejszej sprawie Sąd Rejonowy w L. na skutek skargi B i A sp. z o.o. na orzeczenie referendarza sądowego z dnia 16 maja 2011 r. Dz.Kw [...] postanowieniem z dnia 8 sierpnia 2011r. Dz.Kw [...] oddalił wniosek skarżących dotyczących zmiany w księdze wieczystej, to organ podatkowy nie mógł przyjąć przedstawionych przez podatnika zmian, bowiem jak wspomniano wyżej nie posiada uprawnień do zmiany dokumentu urzędowego. Ponadto z treści art. 6 ust. 2 ustawy o nabywaniu nieruchomości przez cudzoziemców z dnia 24 marca 1920r. (tekst jedn. Dz.U. z 2004r. Nr 167, poz. 1758 ze zm) wynika, że w razie nabycia nieruchomości wbrew przepisom ustawy, o nieważności nabycia orzeka sąd. Mimo zatem, że tego rodzaju orzeczenie wydane przez sąd ma charakter deklaratoryjny, trudno byłoby przyjąć, że organ podatkowy w postępowaniu podatkowym jest władny w oparciu o art. 120 O.p. przesądzić o nieważności nabycia nieruchomości przez cudzoziemca wbrew przepisom art. 6 ust. 1 ww. ustawy. Ponadto, zdaniem organu odwoławczego, objęcie sentencją decyzji wszystkich lat, których dotyczył wniosek, i określenie łącznej kwoty nadpłaty, bez ustalenia wysokości podatku za poszczególne lata, nie powoduje wadliwości decyzji. Kwoty podatku wynikają ze złożonych deklaracji za poszczególne lata jak też z uzasadnienia decyzji w sprawie odmowy stwierdzenia nadpłaty. W związku z tym nieprzypisanie w sentencji decyzji kwot podatku do poszczególnych lat nie ma wpływu na dokonane rozstrzygnięcie. Ponadto podatnik nie kwestionował kwot nadpłat, których stwierdzenia organ odmówił, a spór dotyczył ustalenia podmiotu będącego podatnikiem podatku od nieruchomości. W skardze wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku Spółka wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji, której zarzuciła naruszenie: 1. art. 207 § 1 w zw. z art. 21 § 1 pkt 1 i § 3 O.p. polegające na przyjęciu, że wysokość zobowiązania podatkowego jest inna, niż wykazana w deklaracji złożonej przez skarżącą, 2. art. 120 O.p polegające na niewłaściwym zastosowaniu w sprawie art. 6 ust. 1 ustawy z dnia 24 marca 1920 r. o nabywaniu nieruchomości przez cudzoziemców (Dz.U. z 2004 r. Nr 167, poz. 1758 ze zm.) polegającym na przyjęciu, że skutkiem nieważności umów przenoszących na skarżącą prawo użytkowania wieczystego lub prawo własności, mimo świadomości jednego z organów skarżącej, że czynności te są nieważne, władztwo wykonywane przez skarżącą nad tymi nieruchomościami zakwalifikowano jako posiadanie samoistne; 3. art.187 § 1 O.p. polegające na zaniechaniu wszechstronnego rozpatrzenia całego materiału dowodowego zebranego w sprawie, 4. art.191 O.p. polegające na oparciu oceny, czy okoliczności istotne dla sprawy zostały udowodnione jedynie na treści deklaracji podatkowych, wypisów z ksiąg wieczystych lub ewidencji gruntów, z pominięciem innych dowodów, z których wynikało, że wpisy w księgach wieczystych lub w ewidencjach gruntów nie odpowiadają rzeczywistemu stanowi prawnemu nieruchomości będących przedmiotem opodatkowania podatkiem od nieruchomości, a skarżąca była i jest posiadaczem zależnym, a także z pominięciem okoliczności przemawiających za odmówieniem posiadaniu przedmiotowych nieruchomości przymiotu samoistności, 5. art. 3 ust. 1 pkt 1 i pkt 3 u.p.o.l. poprzez błędne i niewłaściwe jego zastosowanie do skarżącej mimo wykazania, że podstawa prawna nabycia własności lub prawa użytkowania wieczystego nieruchomości będących przedmiotem opodatkowania jest nieważna, a także mimo wykazania, że w okresie objętym decyzją skarżąca była posiadaczem zależnym przedmiotowych nieruchomości, 6. art. 6 ust. 9 u.p.o.l. polegające na objęciu jednym orzeczeniem rozstrzygnięcia sprawy w zakresie ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego za lata 2006-2010 bez odrębnego orzeczenia w sentencji w zakresie każdego z wymienionych lat podatkowych 7. naruszenie art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. Prawo geodezyjne i kartograficzne poprzez błędne jego zastosowanie do ustalenia, kto jest podatnikiem przedmiotowego podatku, gdy zgodnie z tym przepisem dana zawarte w ewidencji są jedynie podstawą wymiaru podatku. W uzasadnieniu zarzutów skarżąca podkreśliła, że podstawą decyzji jest uznanie za wiążące danych ujawnionych w księdze wieczystej w oparciu o domniemanie prawne. W poczynionych ustaleniach organ pominął przy tym oczywistą nieważność podstawy nabycia przez skarżącą własności lub prawa użytkowania wieczystego szeregu nieruchomości, w tym przedmiotowych, a dowolnie przyjął, że posiadanie nieruchomości przez podatnika miało i ma charakter samoistny, mimo że skarżąca była i jest jedynie ich posiadaczem zależnym, wobec braku możliwości przypisania jej woli władania jako użytkownik wieczysty. W szczególności takie jednoznaczne stwierdzenie zawarto w porozumieniu z dnia 10 listopada 2010 r. zawartym między B SA a A spółka z o.o., w którym strony uznały, że w okresie pomiędzy 30 kwietnia 2002 r. a 10 listopada 2010 r. A była posiadaczem zależnym w dobrej wierze, bowiem łączyła je umowa dzierżawy. Ten stosunek prawny odpowiadał władztwu, jakie było objęte intencjami stron, a które nie mogło się ziścić ze względu na nieważność umów przenoszących własność lub prawo użytkowania wieczystego nieruchomości. B SA naliczyła czynsz dzierżawny za okres korzystania z nieruchomości, który został zapłacony. Skarżąca zarzuciła organom brak przeprowadzenia postępowania dowodowego celem wykazania, że wbrew zapisom wynikającym z ksiąg wieczystych nie jest ani właścicielem ani użytkownikiem wieczystym nieruchomości będących przedmiotem opodatkowania. Szeroko opisała okoliczności związane z zawarciem umów przeniesienia prawa własności oraz prawa użytkowania wieczystego powyższych nieruchomości i wskazała, że ich nabycie było nieważne z mocy prawa, w związku z naruszeniem wymogu uzyskania zezwolenia ministra właściwego do spraw wewnętrznych, wynikającego z art. 6 ust. 1 ustawy z dnia z dnia 24 marca 1920 r. o nabywaniu nieruchomości przez cudzoziemców. W rezultacie, jak podniosła skarżąca, wpisy dotyczące Spółki w odpowiednich działach księgi wieczystej, jak i dane w ewidencjach gruntów prowadzonych przez gminy, oparte zostały na nieważnych umowach przeniesienia własności nieruchomości oraz prawa użytkowania wieczystego nieruchomości, a tym samym wpisy te nie odpowiadają rzeczywistemu stanowi prawnemu. W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze wniosło o jej oddalenie podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie, albowiem badając legalność zaskarżonej decyzji pod względem jej zgodności z prawem i z punktu widzenia podstaw jej uchylenia określonych w art. 145 § 1 pkt 1 i 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 poz. 270, t.j.) – dalej: [p.p.s.a.] Sąd stwierdza, że wydana przez Samorządowe Kolegium Odwoławcze decyzja nie narusza prawa. W rozpatrywanej sprawie nie jest sporne to, że zarówno w księdze wieczystej, jak i w ewidencji gruntów i budynków skarżąca Spółka widnieje jako użytkownik wieczysty spornej nieruchomości. Przedmiot sporu w niniejszej sprawie sprowadza się do ustalenia podmiotu zobowiązanego do uiszczenia podatku od nieruchomości za lata 2006-2010 r. Zdaniem skarżącej, z uwagi na nieważność umowy, mocą której B S.A. przeniosła na A sp. z o.o. prawo użytkowania wieczystego nieruchomości aportowych, ta ostatnia spółka nie mogła być podatnikiem tego podatku. Stan ten potwierdza porozumienie zawarte w dniu 10 listopada 2010 r., w którym strony uznały, że w okresie od wydania nieruchomości do dnia zawarcia porozumienia spółka A była dzierżawcą, a więc posiadaczem zależnym, tych nieruchomości. W tej sytuacji nie jest objęta przedmiotowym zakresem opodatkowania. Natomiast podatnikiem była B S.A. jako użytkownik wieczysty nieruchomości. Natomiast według organów podatkowych okoliczności sprawy, a w szczególności zapisy w ewidencji gruntów oraz dane wynikające z księgi wieczystej prowadzonej dla spornej nieruchomości potwierdzają, że użytkownikiem wieczystym tej nieruchomości w latach 2006-2010 była A Sp. z o.o., a zatem to na niej ciąży obowiązek w podatku od nieruchomości. Oceniając podnoszone przez strony argumenty jak też całość zebranych w sprawie dowodów należy, zdaniem Sądu, podzielić stanowisko organu odwoławczego. Otóż w myśl art. 3 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. podatnikami podatku od nieruchomości są osoby fizyczne, osoby prawne, jednostki organizacyjne, w tym spółki nieposiadające osobowości prawnej, będące użytkownikami wieczystymi gruntów. W tym miejscu zwrócić należy uwagę na niewyeksponowaną w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji treść art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. Prawo geodezyjne i kartograficzne (tj. Dz.U. z 2010 r., Nr 193, poz. 1287 ze zm.; dalej "u.p.g.k."), zgodnie z którym podstawę planowania gospodarczego, planowania przestrzennego, wymiaru podatków i świadczeń, oznaczania nieruchomości w księgach wieczystych, statystyki publicznej, gospodarki nieruchomościami oraz ewidencji gospodarstw rolnych stanowią dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków. Z przepisu tego wynika zatem, że podstawę wymiaru podatków, a więc m.in. podatku od nieruchomości, stanowią dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków. Dane te są wiążące dla organu podatkowego. Z zapisów u.p.g.k. oraz rozporządzenia Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa z 29 marca 2001 r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków (Dz.U. Nr 38, poz. 454) wynika, że ewidencja ta zawiera, oprócz informacji dotyczących gruntów i budynków (zakres przedmiotowy ewidencji), również dane właściciela gruntu (zakres podmiotowy ewidencji). W przypadku braku danych dotyczących właściciela w ewidencji wykazuje się dane osób i jednostek organizacyjnych, które tymi nieruchomościami władają. Oprócz tego w ewidencji zawarte są dane dotyczące: użytkowników wieczystych gruntów; jednostek organizacyjnych sprawujących zarząd lub trwały zarząd nieruchomościami; państwowych osób prawnych, którym Skarb Państwa powierzył w stosunku do jego nieruchomości wykonywanie praw własności lub innych praw rzeczowych; organów administracji publicznej, które gospodarują nieruchomościami wchodzącymi w skład zasobu nieruchomości Skarbu Państwa oraz gminnych, powiatowych i wojewódzkich zasobów nieruchomości; użytkowników gruntów państwowych i samorządowych; osób i jednostek organizacyjnych, które władają gruntami na podstawie umów dzierżawy zgłoszonych do ewidencji stosownie do art. 28 ust. 4 pkt 3 ustawy z dnia 20 grudnia 1990 r. o ubezpieczeniu społecznym rolników (tekst jedn.: Dz.U. z 1998 r. Nr 7, poz. 25 z późn. zm.). W ewidencji zawarty jest również opis praw w/w podmiotów do gruntów, budynków i lokali oraz informacje o dokumentach, które stanowiły podstawę wpisu. Prawa te uwidacznia się w ewidencji na podstawie: wpisów dokonanych w księgach wieczystych; prawomocnych orzeczeń sądowych; umów zawartych w formie aktów notarialnych dotyczących ustanowienia lub przeniesienia praw rzeczowych do nieruchomości, z wyłączeniem umów dotyczących użytkowania wieczystego gruntów i własności lokali; ostatecznych decyzji administracyjnych; dyspozycji zawartych w aktach normatywnych oraz umów dzierżawy zgłoszonych do ewidencji. W świetle powyższych uwag Sąd zaznacza, że ewidencja gruntów i budynków, o której mowa w art. 21 ust. 1 u.p.g.k. nie może stanowić przedmiotu merytorycznej oceny organów podatkowych, jak również sądów administracyjnych w sprawie podatkowej. Prowadzenie, zmiany i uaktualnianie ewidencji gruntów i budynków nie należą bowiem do postępowania podatkowego (porównaj wyrok NSA z 25 listopada 2010 roku, sygn. akt II FSK1291/09, Lex nr 745606). Rolą organów podatkowych jest orzekanie o obowiązku podatkowym, a nie podważanie treści danych ewidencyjnych. Rolą sądu administracyjnego jest natomiast kontrola działalność administracji publicznej (art. 3 § 1 p.p.s.a.). Podobnie rzecz ma się z treścią zapisów w księgach wieczystych, które jak słusznie zauważył organ odwoławczy nie mogą być kwestionowane przez organy podatkowe, ani przez sąd administracyjny dokonujący kontroli działalności administracji publicznej. Wpis do księgi wieczystej jest orzeczeniem. Prawomocny wpis, jak każde prawomocne orzeczenie, wiąże inne sądy i nie może być obalone w innym postępowaniu jako przesłanka rozstrzygnięcia (por. wyrok SN z dnia 4 marca 2011 r., I CSK 340/10). Mając na uwadze, że w rozpoznawanej sprawie na stronę skarżącą nałożono obowiązek w podatku od nieruchomości pozostającej w użytkowaniu wieczystym, zauważyć dodatkowo trzeba, że stosownie do treści art. 27 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2010 r. Nr 102, poz. 651) oddanie w użytkowanie wieczyste nieruchomości gruntowej i przeniesienie tego prawa w drodze umowy wymaga wpisu w księdze wieczystej. Wpis do księgi wieczystej ma więc w tych przypadkach znaczenie konstytutywne, co oznacza, że prawo użytkowania wieczystego nie powstaje bez wpisu do księgi wieczystej. (por. wyroki: SN z dnia 4 lutego 2005 r., sygn. akt I CK 512/04 – publ. LEX nr 394484, czy WSA w Warszawie z dnia 29 lutego 2012 r., sygn. akt I SA/Wa 1956/11 – niepubl.). Z przedłożonych Sądowi akt sprawy wynika bezspornie, że w dacie wydania zaskarżonej decyzji, tak w ewidencji gruntów, jak i w księdze wieczystej prowadzonej dla spornej nieruchomości, jako użytkownik wieczysty ujawniona pozostawała A sp. z o.o. Przy czym nie może ujść uwadze, że wpis w księdze wieczystej nie został zmieniony pomimo działań skarżącej podjętych przed Sądem Rejonowym w L. (postanowienie tego Sądu z dnia 8 sierpnia 2011r.). W uzasadnieniu tego postanowienia Sąd wskazał, że porozumienie wnioskodawców, zawarte w formie aktu notarialnego, nie jest dokumentem, który pozwala dokonać wpisu usuwającego niezgodność treści księgi wieczystej z rzeczywistym stanem prawnym. Niezgodność taka nie może być usunięta w postępowaniu wieczystoksięgowym o dokonanie wpisu. Jedynym dopuszczalnym rozwiązaniem jest w takim przypadku proces o uzgodnienie stanu prawnego na podstawie art. 10 ustawy o księgach wieczystych i hipotece. Zgodzić także należy się ze stanowiskiem organów podatkowych, że w razie nabycia nieruchomości przez cudzoziemca wbrew przepisom ustawy o nabywaniu nieruchomości przez cudzoziemców, o nieważności nabycia orzeka sąd (art. 6 ust. 2 tej ustawy). Z akt sprawy nie wynika natomiast, aby takie rozstrzygnięcie sądu zapadło. Trafnie zatem organy podatkowe wykazały, że są związane aktualnymi na dzień orzekania zapisami w księgach wieczystych oraz ewidencji gruntów i budynków i nie są uprawnione do ich kwestionowania czy zmiany. W konsekwencji nie mogły one oprzeć się na okolicznościach podnoszonych przez stronę skarżącą w pismach składanych w toku niniejszego postępowania w przedmiocie stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości za lata 2006-2010. Zdaniem Sądu przedstawione powyżej stanowisko Kolegium jest trafne i zostało oparte na wyczerpującym rozpatrzeniu zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego, który dla potrzeb tej sprawy należy uznać za kompletny, a przez to dający podstawę do prawidłowych ustaleń faktycznych. Nie można przy tym przyjąć, by ocena dowodów została przeprowadzona przez organ odwoławczy w sposób dowolny, gdyż z treści uzasadnienia decyzji wynika, że uwzględniono i wszechstronnie rozpatrzono cały zgromadzony w sprawie materiał dowodowy, a następnie poddano go ocenie z punktu widzenia trafnie zinterpretowanych przepisów prawa materialnego. To, że wnioski wyprowadzone z takiej oceny nie zadowalają skarżącej, nie dowodzi wadliwości rozstrzygnięcia. Tym samym nie doszło do zarzucanego w skardze naruszenia przepisów prawa materialnego, jak i procesowego. Jak już wyżej wskazano, organ podatkowy nie miał podstaw prawnych do przeprowadzenia postępowania dowodowego w żądanym przez skarżącą zakresie, będąc związanym zapisami w księgach wieczystych oraz ewidencji gruntów i budynków. W ocenie Sądu niezasadny jest także zarzut naruszenia art. 6 ust. 9 u.p.o.l. polegający zdaniem strony na objęciu jednym orzeczeniem rozstrzygnięcia sprawy w zakresie ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego za lata 2006-2010 bez odrębnego orzeczenia w sentencji w zakresie każdego z wymienionych lat podatkowych. Wskazany przepis dotyczy obowiązków ciążących na osobach prawnych, jednostkach organizacyjnych oraz spółkach niemających osobowości prawnej, jednostkach organizacyjnych Agencji Własności Rolnej Skarbu Państwa, a także jednostkach organizacyjnych Państwowego Gospodarstwa Leśnego Lasy Państwowe w zakresie składania deklaracji i wpłacania podatku od nieruchomości i jak się wydaje został powołany przez skarżącą celem wykazania, że podatek od nieruchomości ma charakter coroczny, nie jednorazowy. Nie negując tego stwierdzenia należy zauważyć, że wbrew sformułowaniu użytemu przez skarżącą dla uzasadnienia zarzutu zaskarżona decyzja nie dotyczy ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego, lecz odmowy stwierdzenia nadpłaty. Nie zachodziła więc konieczność ustalenia wielkości zobowiązania za poszczególne lata. Decyzja odmawiająca stwierdzenia nadpłaty może w sentencji obejmować łączną kwotę nadpłaty za kilka lat podatkowych, o stwierdzenie której wnosiła strona, nie prowadzi bowiem do powstania nowego zobowiązania podatkowego, a jedynie czyni złożone korekty deklaracji bezskutecznymi. Mając zatem na uwadze powyższe okoliczności Sąd uznał skargę za niezasadną i na podstawie art. 151 p.p.s.a. ją oddalił