II SA/Sz 850/12

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Maria Mysiak, Sędziowie Sędzia NSA Henryk Dolecki, Sędzia WSA Katarzyna Grzegorczyk-Meder (spr.), Protokolant Małgorzata Płocharska-Małys, po rozpoznaniu w Wydziale II na rozprawie w dniu 24 października 2012 r. sprawy ze skargi Spółki A. na postanowienie Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] nr [...] w przedmiocie odmowy zawieszenia postępowania w sprawie kary pieniężnej I. uchyla zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie Naczelnika Urzędu Celnego z dnia [...] nr [...], II. stwierdza, że zaskarżone postanowienie nie podlega wykonaniu, III. zasądza od Dyrektora Izby Celnej na rzecz skarżącej Spółki A. kwotę [...] ([...]) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Dyrektor Izby Celnej postanowieniem z dnia [...] r., nr [...] , wydanym na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 w związku z art. 239 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 ze zm.), po rozpoznaniu zażalenia Spółki z o.o. "A." z siedzibą [...] na postanowienie Naczelnika Urzędu Celnego z dnia [...] r., nr [...] o odmowie zawieszenia postępowania w przedmiocie wymierzenia kary pieniężnej w związku z urządzaniem gier na automacie do gry[...] – utrzymał w mocy postanowienie organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu rozstrzygnięcia Dyrektor Izby Celnej przedstawił stan faktyczny sprawy, z którego wynikało, że w dniu [...] r. Spółka z o.o. "A", działając poprzez pełnomocnika, złożyła do Naczelnika Urzędu Celnego wniosek o zawieszenie toczącego się postępowania podatkowego. W ocenie strony, przedmiotowe postępowanie powinno zostać zawieszone, bowiem wymaga rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego z uwagi na toczące się postępowanie karno-skarbowe w sprawie o sygn.[...] , a ponadto do czasu prawomocnego i ostatecznego rozstrzygnięcia przez Ministra Finansów w drodze decyzji, czy gry urządzane na automatach [...] są grami na automatach w rozumieniu art. 2 ust. 3 lub art. 2 ust. 5 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. Nr 201, poz. 1540 ze zm.), czy też są grami zręcznościowymi, niepodlegającymi przepisom tej ustawy. Spółka wskazała, że rozstrzygnięcie również tej kwestii będzie miało bezpośredni wpływ na rozstrzygnięcie w sprawie wymierzenia kary pieniężnej i stanowi zagadnienie wstępne. Postanowieniem z dnia [...] r., nr [...] Naczelnik Urzędu Celnego nie uznał argumentacji strony i odmówił zawieszenia przedmiotowego postępowania. Organ celny uznał, że wskazana przez Spółkę przesłanka do zawieszenia postępowania w przedmiotowej sprawie nie zachodzi, ponieważ ani fakt toczącego się postępowania karno-skarbowego, ani postępowanie przed Ministrem Finansów nie stanowią zagadnienia wstępnego, o którym mowa w art. 201 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej. Na powyższe postanowienie Spółka "A." złożyła zażalenie, zarzucając mu naruszenie art. 201 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej poprzez jego błędną wykładnię i niezastosowanie dyspozycji przedmiotowego artykułu. Wskazując na powyższe zarzuty Spółka wniosła jednocześnie o zawieszenie postępowania, ewentualnie o uchylenie w całości zaskarżonego postanowienia i przekazanie sprawy do Naczelnika Urzędu Celnego w celu ponownego rozpoznania sprawy. Dyrektor Izby Celnej postanowieniem z dnia [...] r., nr [...] utrzymał w mocy postanowienie organu I instancji, nie znajdując podstaw do zakwestionowania jego prawidłowości. Organ odwoławczy wyjaśnił, że zgodnie z brzmieniem art. 201 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej, organ podatkowy zawiesza postępowanie, gdy rozpatrzenie sprawy i wydanie decyzji jest uzależnione od rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego przez inny organ lub sąd. Z literalnego brzmienia tego przepisu wynika, że z zagadnieniem wstępnym w postępowaniu podatkowym mamy do czynienia, jeżeli: - wyłania się ono w toku postępowania podatkowego, - jego rozstrzygnięcie należy do innego organu lub sądu, -rozpatrzenie sprawy i wydanie decyzji jest uzależnione od rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego, zatem zagadnienie wstępne musi poprzedzać rozpatrzenie sprawy, -istnieje zależność między rozstrzygnięciem zagadnienia wstępnego, a rozpatrzeniem sprawy i wydaniem decyzji. W opinii Dyrektora Izby Celnej dla postępowania w sprawie wymierzenia kary pieniężnej nie jest kwestią prejudycjalną sprawa zawisła przed organem ścigania w związku z podejrzeniem popełnienia czynu z art. 107 K.k.s., który penalizuje zachowanie polegające na urządzaniu lub prowadzeniu gry losowej, gry na automacie lub zakład wzajemny wbrew przepisom ustawy lub warunkom koncesji lub zezwolenia. Prawomocne zakończenia bowiem tego postępowania karnego, czy to na etapie postępowania przygotowawczego, czy sądowego, nie ma żadnego wpływu na rozstrzygnięcie sprawy zawisłej przed organem administracji celnej w przedmiocie wymierzenia kary pieniężnej, nawet w sytuacji, gdy zachodzi podejrzenie, że na automacie tym urządzana była gra wbrew przepisom ustawy. Organ wskazał dalej, że postępowanie administracyjne oraz postępowanie karne są postępowaniami całkowicie od siebie odrębnymi, różne są też ich cele. Wbrew stanowisku pełnomocnika strony postępowanie karno-skarbowe nie ma na celu ustalenie, czy symulatory wykorzystywane przez stronę są objęte art. 2 ustawy o grach hazardowych. Celem postępowania karnego jest bowiem przede wszystkim ustalenie, czy został popełniony czyn zabroniony, w tym przypadku polegający na popełnieniu przestępstwa skarbowego określonego w art. 107 § 1 K.k.s., czyli urządzania gier na automacie wbrew przepisom ustawy, wyjaśnienie okoliczności z tym związanych oraz ustalenie, kto ewentualnie ponosi winę za ten czyn. Dla rozstrzygnięcia niniejszego postępowania nieistotne jest, kto ewentualnie odpowiada karnie za naruszenie przepisów Kodeksu karnego skarbowego. Dla postępowania organu administracji publicznej ustalenia w tym zakresie pozostają bez znaczenia. Natomiast w zakresie oceny prowadzenia tej działalności wbrew przepisom ustawy, organ administracji publicznej działa w granicach swoich kompetencji. Jest to bowiem okoliczność, którą zobowiązany jest, na mocy przepisów prawa, ustalić we własnym zakresie. Nawet ewentualne orzeczenie o braku odpowiedzialności karno-skarbowej konkretnych osób nie oddziałuje na postępowanie administracyjne, którego celem jest wymierzenie kary pieniężnej "urządzającemu" z tytułu urządzania gier na automacie poza kasynem gry, która ma charakter obiektywny, a więc niezależny od okoliczności, z powodu których przedsiębiorca dopuścił się naruszenia prawa. Zdaniem organu odwoławczego przepisy prawa kreują po stronie organu kompetencję do samodzielnej oceny, czy strona postępowania w zakresie wymierzenia kary pieniężnej, dopuściła się naruszeń, o których mowa w art. 89 ustawy o grach hazardowych. Tak wiec jeżeli ustalenia w tym zakresie maja charakter faktycznych w postaci urządzania gier na automacie (w rozumieniu ustawy) poza kasynem gry, to takie ustalenia nie mogą stanowić przedmiotu prejudykatu, bo prejudykat może dotyczyć jedynie zagadnień prawnych, które ujawniły się w toku postępowania i wymagają stosownej decyzji. Skoro zatem przedmiotem postępowania jest ustalenie, czy Spółka dopuściła się naruszeń, o których mowa w art. 89 ustawy o grach hazardowych, tj. czy urządzała gry na automacie poza kasynem gry, to organ prowadząc postępowanie w sprawie, sam ma nie tylko prawo, lecz przede wszystkim obowiązek ustalenia istotnych okoliczności faktycznych sprawy. W świetle powyższego w przedmiotowej sprawie nie zachodzi więc sytuacja, w której wydanie orzeczenia w przedmiocie kary pieniężnej uwarunkowane jest uprzednim rozstrzygnięciem wstępnego zagadnienia prawnego, którego ocena, gdyby ono samo w sobie mogło być przedmiotem odrębnego postępowania, należy ze względu na jego przedmiot do kompetencji innego organu państwowego niż ten, przed którym toczy się postępowanie w głównej sprawie. Taka sytuacja jednak nie zachodzi, bowiem w postanowieniu organ I instancji Naczelnik Urzędu Celnego stwierdził, że zawieszenie byłoby zasadne gdyby organ nie mógł samodzielnie zebrać materiału dowodowego i wymagałoby to decyzji innego organu. Skoro organ może we własnym zakresie ustalić okoliczności, które wynikają ze stanu faktycznego w postaci urządzania gier na automacie (w rozumieniu ustawy) poza kasynem gry - to okoliczność ta nie ma charakteru prejudykatu. Dyrektor Izby Celnej podkreślił, że toczące się przed Ministrem Finansów postępowanie administracyjne, zainicjowane wnioskiem strony o rozstrzygnięcie, czy gry urządzane przez "A." Spółkę z o.o. na symulatorach do gier [...] są grami na automatach w rozumieniu art. 2 ust. 3 i ust. 5 ustawy o grach hazardowych, zostało zakończone ostatecznym postanowieniem wydanym przez Ministra Finansów w dniu [...] r., nr[...] , którym utrzymał w mocy postanowienie własne z dnia[...] ., nr [..] wydane w przedmiocie pozostawienia bez rozpatrzenia wniosku Spółki "A." z dnia [...] r. Z uzasadnienia powyższego postanowienia wynika, że Spółka nie spełniła wymogu formalnego, jakim jest badanie automatu przez jednostkę badającą. W świetle powyższego, w ocenie organu odwoławczego, w niniejszej sprawie nie wystąpiło zagadnienie wstępne, od którego rozstrzygnięcia przez inny organ uzależnione byłoby wydanie decyzji w przedmiotowej sprawie. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego wniesionej na powyższe postanowienie Spółka zarzuciła Dyrektorowi Izby Celnej naruszenie : - art. 201 § 1 pkt 2 ustawy Ordynacja podatkowa przez wadliwe zastosowanie norm zawartych w tych przepisach, tj. odmowę zawieszenie postępowania, pomimo, że prawomocne rozstrzygnięcie postępowania karnego-skarbowego prowadzonego przez Naczelnika Urzędu Celnego , pod sygn.[...] , jest w niniejszej sprawie prejudykatem, bez którego rozstrzygnięcie w niniejszej sprawie nie powinno być wydane; - art. 201 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej przez wadliwe zastosowanie norm zawartych w tych przepisach, tj. odmowę zawieszenia postępowania, pomimo wystąpienia w sprawie wstępnego zagadnienia prawnego, które podlega rozstrzygnięciu innego organu, a od którego zależy rozstrzygnięcie niniejszej sprawy; - art. 2 ust. 5 w zw. z art. 2 ust. 6 ustawy o grach hazardowych, poprzez błędną wykładnię i w konsekwencji wadliwe przyjęcie, że decyzja Ministra Finansów rozstrzygająca o charakterze gier na spornym urządzeniu, nie będzie miała wpływu na niniejszą sprawę, podczas gdy decyzja ta (w razie podzielenia przez Ministra Finansów przekonania skarżącej o zręcznościowym charakterze gier na wskazanych urządzeniach, w oparciu o zaoferowane przez Spółkę dowody) będzie uzasadniać brak zastosowania przepisu art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy o grach hazardowych w niniejszej sprawie, czyli brak możliwości wymierzenia kary pieniężnej za urządzanie gier na automatach poza kasynem gry, w związku ze spornymi okolicznościami stanowiącymi przyczynę wszczęcia niniejszego postępowania. Wobec tak sformułowanych zarzutów skarżąca Spółka wniosła o uchylenie zaskarżonego postanowienia w całości, ewentualnie o stwierdzenie w całości jego nieważności oraz zasądzenia kosztów postępowania, w tym kosztów ewentualnego zastępstwa procesowego, według norm prawem przepisanych. W obszernym uzasadnieniu skargi (uzupełnionej następnie pismem procesowym z dnia [...] r.) Spółka wskazała między innymi, że niedopuszczalnym jest przyjęcie twierdzenia, iż organ odwoławczy w postępowaniu w sprawie wymierzenia kary pieniężnej za urządzanie gier na automacie poza kasynem gry, może samodzielnie rozstrzygać, czy gry te są grami na automatach w rozumieniu ustawy. Jest to bowiem kompetencja zastrzeżona w ustawie wyłącznie dla ministra właściwego ds. finansów publicznych. Strona skarżąca nie podzieliła również stanowiska, że skoro ustawa o służbie celnej nadała funkcjonariuszom szereg uprawnień kontrolnych, to znaczy, że posiadają oni również uprawnienie, aby móc stwierdzić, czy na danym urządzeniu urządza się gry, które podlegają przepisom ustawy o grach hazardowych. Spółka podważyła także posiadanie przez funkcjonariuszy celnych kompetencji oraz wiedzy specjalnej do badania symulatorów gry oraz automatów do gier hazardowych pod względem ewentualnego spełniania przez nie warunków określonych w ustawie o grach hazardowych. W ocenie strony, dopiero prawomocne i ostateczne orzeczenie Ministra Finansów, w przedmiocie rozstrzygnięcia w drodze decyzji charakteru gier urządzanych na spornym automacie jednoznacznie przesądzi o tym, czy zasadne jest kontynuowanie postępowania w sprawie wymierzenia kary pieniężnej przez Naczelnika Urzędu Celnego , czy też będzie należało je umorzyć, gdyż stanie się ono bezprzedmiotowe. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej wniósł o oddalenie skargi, jako nieuzasadnionej. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Zgodnie z treścią art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 roku - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości m.in. przez kontrolę działalności administracji publicznej. Kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej (§ 2 art. 1 ww. ustawy). Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną i stosuje przewidziane ustawą środki w celu usunięcia naruszenia prawa w stosunku do aktów lub czynności wydanych lub podjętych we wszystkich postępowaniach prowadzonych w granicach sprawy, której dotyczy skarga, jeżeli jest to niezbędne dla końcowego jej załatwienia (art. 134 § 1 i art. 135 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. U. z 2012, poz.270). Rozpoznając sprawę według względem wskazanych wyżej kryteriów Sąd uznał zasadność wniesionej skargi. W niniejszej sprawie przedmiotem sporu jest ustalenie, czy postępowanie z wniosku Spółki z o.o. "A." z dnia [...] r. toczące się przed ministrem właściwym do spraw finansów publicznych w sprawie rozstrzygnięcia w drodze decyzji, czy gry urządzane na przedmiotowych urządzeniach do gier są grami na automatach w rozumieniu art. 2 ust. 3 lub art. 2 ust. 5 ustawy o grach hazardowych, stanowi zagadnienie wstępne w rozumieniu art. 201 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej, a tym samym stanowi przesłankę zawieszenia postępowania w sprawie. Na wstępie wskazać należy, że zgodnie z art. 201 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej organ podatkowy zawiesza postępowanie, gdy rozpatrzenie sprawy i wydanie decyzji jest uzależnione od rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego przez inny organ lub sąd. Natomiast art. 2 ust. 3 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. z 2009r., nr 201, poz. 1540 ze zm.) stanowi, że grami na automatach są gry na urządzeniach mechanicznych, elektromechanicznych lub elektronicznych, w tym komputerowych, o wygrane pieniężne lub rzeczowe, w których gra zawiera element losowości. Z kolei zgodnie z art. 2 ust. 5 ww. ustawy, grami na automatach są także gry na urządzeniach mechanicznych, elektromechanicznych lub elektronicznych, w tym komputerowych, organizowane w celach komercyjnych, w których grający nie ma możliwości uzyskania wygranej pieniężnej lub rzeczowej, ale gra ma charakter losowy. Jednocześnie art. 2 ust. 6 ustawy o grach hazardowych stanowi, że minister właściwy do spraw finansów publicznych rozstrzyga, w drodze decyzji, czy gra lub zakład posiadające cechy wymienione w ust. 1-5 są grą losową, zakładem wzajemnym albo grą na automacie w rozumieniu ustawy. Wykładnia systemowa wewnętrzna art. 2 ust. 6 ustawy o grach hazardowych, zdaniem Sądu, prowadzi do wniosku, że jeżeli istnieją gry lub zakłady posiadające cechy wymienione w art. 2 ust. 1 – 5 ww. ustawy, to Minister Finansów jest organem właściwym do rozstrzygnięcia, czy taka gra lub zakład są grą losową, zakładem wzajemnym albo grą na automacie w rozumieniu ustawy. Dodać przy tym należy, że ustawodawca nie wprowadził żadnych dodatkowych przesłanek takiego rozstrzygnięcia, tym bardziej, że jest ono uzależnione od wystąpienia wątpliwości co do charakteru gry. Ustawa o grach hazardowych nie zawiera postanowień, które kompetencję Ministra Finansów zawartą w art. 2 ust. 6 modyfikowałyby w ten sposób, że takie uprawnienie przyznawałyby innym organom, choćby organom celnym, które prowadzą postępowanie na podstawie ustawy o grach hazardowych. W świetle powyższego, w sytuacji w której gra posiada cechy wymienione w art. 2 ust. 5, to niewątpliwie wyłączne ustawowe uprawnienie do rozstrzygnięcia, w drodze decyzji, czy gra jest grą na automacie przysługuje Ministrowi Finansów. Przechodząc na grunt rozpatrywanej sprawy wskazać trzeba, że Naczelnik Urzędu Celnego dokonał samodzielnej oceny ww. kwestii, uznając, że gry urządzane przez skarżącą Spółkę na automacie do gier[...] , znajdującym się w sklepie monopolowym w [...] przy ul. [...] wypełniają definicję zawartą w art. 2 ust. 5 ustawy o grach hazardowych i wymierzył Spółce karę pieniężną. Jednocześnie organy orzekające w sprawie odmówiły zawieszenia ww. postępowania. Zdaniem organu zarówno pierwszej, jak i drugiej instancji, instytucja zawieszenia postępowania uregulowana w art. 201 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej winna być stosowana jedynie wyjątkowo, tj. w przypadkach, gdy organ samodzielnie nie jest w stanie zebrać całości materiału dowodowego, gdy dalsze czynności wymagają rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego przez inny organ lub sąd, a w niniejszej sprawie zagadnienie wstępne nie wystąpiło. Dokonanej w ten sposób wykładni art. 201 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej skład orzekający w niniejszej sprawie nie podziela. W orzecznictwie sądów administracyjnych wskazuje się, że zagadnienie wstępne to zagadnienie materialnoprawne. Treścią takiego zagadnienia może być wypowiedź co do uprawnienia lub obowiązku, stosunku, zdarzenia prawnego albo inne jeszcze okoliczności mające znaczenie prawne, od rozstrzygnięcia których uzależnione jest rozpatrzenie sprawy administracyjnej (por. wyrok WSA w Gdańsku z 21.09.2011 r., sygn. akt I SA/Gd 519/11, LEX nr 950773). Skoro więc, z mocy art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy o grach hazardowych przesłanką nałożenia kary pieniężnej jest urządzanie gry na automatach poza kasynem gry, a wiążącej kwalifikacji, czy gra posiadająca cechy wymienione w art. 2 ust. 5 dokonuje w drodze decyzji Minister Finansów, to nałożenie kary pieniężnej przez właściwy organ powinno być poprzedzone uzyskaniem rozstrzygnięcia Ministra Finansów, co do oceny danej gry w świetle przepisów ustawy o grach hazardowych. Tym samym wniosek skarżącej Spółki o zawieszenie postępowania jest w pełni uzasadniony. Ponownie prowadząc postępowanie organy celne powinny wziąć pod uwagę ocenę prawna wyrażoną w niniejszym uzasadnieniu i zawiesić postępowanie na podstawie art. 201 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej do czasu ostatecznego rozstrzygnięcia zagadnienie wstępnego przez Ministra Finansów. W tym stanie rzeczy, Wojewódzki Sąd Administracyjny, na podstawie art.145 § 1 pkt 1 lit. a ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, uchylił zaskarżone postanowienie i poprzedzające je postanowienie organu I instancji. Rozstrzygnięcie w pkt II sentencji wyroku zapadło na podstawie art.152, natomiast w pkt III na podstawie art. 200 w zw. z art.205 ww. ustawy